ATS, 20 de Julio de 2022

Preparación del recurso de casación.

1. El abogado del Estado, en representación de la Administración General del Estado, preparó recurso de casación contra la sentencia dictada el 21 de septiembre de 2021 por la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, que estimó el recurso n.º 538/2020, promovido por la mercantil Doca Montgoda, S.L. contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña de 21 de enero de 2020, que desestimó la reclamación formulada contra el acuerdo sancionador dictado por la Dependencia Regional de Inspección Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria ["AEAT"] en Barcelona por la comisión de una infracción tributaria del artículo 170.Dos.4º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, cuarto trimestre del ejercicio 2014.

2. Tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la resolución impugnada, identifica como infringido el artículo 171.Uno.4º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) ["LIVA"], así como la jurisprudencia emitida por esta Sala sobre la competencia exclusiva del legislador para tipificar la infracción y determinar la sanción aplicable con observancia del principio de proporcionalidad y la doctrina del Tribunal Constitucional sobre el planteamiento de cuestiones de inconstitucionalidad.

3. Razona que tales infracciones han sido relevantes y determinantes de la decisión adoptada en la resolución recurrida.

4. Subraya que la norma que entiende vulnerada forma parte del Derecho estatal.

5. Según se desprende de la fundamentación contenida en el escrito, el recurrente considera que puede apreciarse interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia porque concurren las circunstancias contenidas en el artículo 88.2, letras b), c) y f), de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa (BOE del 14 de julio) ["LJCA"], en cuanto que la resolución que se impugna sienta una doctrina sobre dichas normas que puede ser gravemente dañosa para los intereses generales [ artículo 88.2.b) LJCA], afecta a un gran número de situaciones por trascender del caso objeto del proceso [ artículo 88.2.c) LJCA] e interpreta y aplica el Derecho de la Unión Europea en contradicción aparente con la jurisprudencia del Tribunal de Justicia o en un supuesto en que aún podría ser exigible la intervención de este a título prejudicial. Considera, asimismo, que aparece la presunción contenida en el artículo 88.3.a) LJCA, puesto que en la resolución impugnada se han aplicado normas en las que se sustenta la razón de decidir sobre las que no existe jurisprudencia.

6. Con el objeto de justificar la conveniencia de un pronunciamiento del Tribunal Supremo abunda en la necesidad de aclarar a quién compete valorar la proporcionalidad de una sanción y si los tribunales de justicia pueden anular una sanción proporcional fija, con fundamento en la existencia de una vulneración del principio de proporcionalidad sin necesidad de plantear cuestión prejudicial y, en todo caso, cuestión de inconstitucionalidad.

Auto teniendo por preparado el recurso de casación y personación de las partes ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, tuvo por preparado el recurso de casación en auto de 22 de noviembre de 2021, habiendo comparecido el abogado del Estado, en representación de la Administración General del Estado, recurrente, ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo, dentro del plazo de 30 días señalado en el artículo 89.5 LJCA.

Transcurrido el término del emplazamiento, la parte recurrida no ha presentado escrito de personación.

Es Magistrado Ponente la Excma. Sra. D.ª Esperanza Córdoba Castroverde, Magistrada de la Sala.

Requisitos formales del escrito de preparación.

1. El escrito de preparación fue presentado en plazo ( artículo 89.1 de la LJCA), la sentencia contra la que se dirige el recurso es susceptible de recurso de casación ( artículo 86 de la LJCA, apartados 1 y 2) y la Administración General del Estado se encuentra legitimada para interponerlo, al haber sido parte en el proceso de instancia ( artículo 89.1 LJCA).

2. En el escrito de preparación se acredita el cumplimiento de tales requisitos reglados, se identifican con precisión las normas del ordenamiento jurídico estatal que fueron alegadas en la demanda y tomadas en consideración por la Sala de instancia. También se justifica que las infracciones imputadas a la sentencia han sido relevantes para adoptar el fallo impugnado [ artículo 89.2 de la LJCA, letras a), b), d) y e)].

3. El repetido escrito fundamenta especialmente que concurre interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, porque la sentencia impugnada (i) sienta una doctrina sobre dichas normas que puede ser gravemente dañosa para los intereses generales [ artículo 88.2.b) LJCA]; (ii) afecta a un gran número de situaciones, bien en sí misma o por trascender del caso objeto del proceso [ artículo 88.2.c) LJCA]; (iii) interpreta y aplica el Derecho de la Unión Europea en contradicción aparente con la jurisprudencia del Tribunal de Justicia o en un supuesto en que aún podría ser exigible la intervención de este a título prejudicial [ artículo 88.2.f) LJCA] y (iv) ha aplicado normas en las que se sustenta la razón de decidir sobre las que no existe jurisprudencia [ artículo 88.3.a) LJCA]. De las razones que ofrece para justificarlo se infiere la conveniencia de un pronunciamiento del Tribunal Supremo, por lo que se cumple también el requisito exigido por el artículo 89.2.f) LJCA.

Objeto del presente recurso de casación.

El debate suscitado en el presente litigio versa, en esencia, sobre si los tribunales de justicia pueden anular una sanción con fundamento en la vulneración del principio de proporcionalidad cuando el precepto legal determina su cuantía con arreglo a un porcentaje fijo, tal y como hace el artículo 171.Uno.4º LIVA, que sanciona la conducta consistente en no consignar en la autoliquidación las cantidades de las que sea sujeto pasivo el destinatario de las operaciones, con multa pecuniaria proporcional del 10 por ciento de la cuota correspondiente a tales operaciones. A fin de dar respuesta a esta cuestión habrá de interrogarse también sobre las potestades del aplicador del derecho en orden a la salvaguarda del principio de proporcionalidad y sobre si es necesario el planteamiento de una cuestión de inconstitucionalidad con carácter previo a la inaplicación del precepto que contempla la sanción recurrida, de forma que solo resulte posible desatender lo preceptuado en la ley si es declarada inconstitucional.

Hechos relevantes a efectos del trámite de admisión del presente recurso de casación.

Un análisis del expediente administrativo y de las actuaciones judiciales nos lleva a destacar como datos importantes para decidir sobre la admisión a trámite del recurso de casación los siguientes:

1. La entidad Doca Montgoda, S.L. presentó la autoliquidación correspondiente al cuarto trimestre del IVA 2014, en la que no consignó las cuotas de IVA repercutido y las cuotas de IVA soportado que resultaban de una operación inmobiliaria consistente en la adquisición de dos locales comerciales en la ciudad de Barcelona. Dicha operación se encontraba sujeta y no exenta al haber renunciado el transmitente a la exención en virtud de lo previsto en el artículo 20.Dos de la LIVA, que constituye un supuesto de inversión del sujeto pasivo de IVA. Igualmente, no se consignó en la autoliquidación mencionada ningún importe en la casilla 60 relativa a "operaciones no sujetas o con inversión del sujeto pasivo que originan el derecho a la deducción".

   En la escritura pública correspondiente se hacía constar tanto la renuncia a la exención por el transmitente, como la inversión del sujeto pasivo en el otorgamiento octavo.

2. La Administración tributaria, considerando que la no consignación en la autoliquidación de las cantidades a las que se ha hecho referencia, constituía una infracción del artículo 170.Dos.4º de la LIVA, dictó, tras el correspondiente procedimiento, el acuerdo sancionador de fecha 23 de marzo de 2016. En dicho acuerdo se impuso una sanción calculada conforme a lo previsto en el artículo 171.Uno.4º de la LIVA, es decir, aplicando un porcentaje fijo del 10 por ciento sobre la cuota correspondiente a las operaciones no consignadas en la autoliquidación.

3. Contra el acuerdo sancionador, la mercantil sancionada interpuso reclamación económico-administrativa que fue desestimada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña en resolución de 21 de enero de 2020.

4. Frente a dicha resolución se interpuso recurso contencioso-administrativo que fue tramitado bajo el número 538/2020 (rec. sala 1754/2020) ante la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, y finalmente estimado en sentencia de fecha 21 de septiembre de 2021.

   La ratio decidendi de la sentencia se contiene en el fundamento jurídico tercero en el que, tras la cita de diversas sentencias relativas al principio de proporcionalidad en el ámbito sancionador dictadas por el Tribunal Constitucional [ SSTC n.º 55/1996, de 28 de marzo (ECLI:ES:TC:1996:55), n.º 161/1997, de 2 de octubre (ECLI:ES:TC:1997:161) y n.º 145/2013, de 11 de julio (ECLI:ES:TC:2013:145)], por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea [ SSTJUE de 19 de julio de 2012 (Ainars Redlihs, C-263/11, ECLI:EU:C:2012:497), de 12 de julio de 2012 (EMS-Bulgaria Transport OOD, C-284/11, ECLI: EU:C:2012:458), de 17 de julio de 2014 (Equoland, C-272/13, ECLI: EU:C:2014:2091), de 8 de mayo de 2019 (EN.SA.Srl, C-712/17, ECLI: EU:C:2019:374) de 26 de abril de 2017 (Farkas, C-564/15, ECLI: EU:C:2017:302) y de 15 de abril de 2021 (Grupa Warzywna, C-935/19, ECLI: EU:C:2021:287)], así como de una sentencia de la Audiencia Nacional en la que se analizó un supuesto esencialmente coincidente [ SAN, Sec. 5ª, de 12 de mayo de 2021 (rec. 206/2020, ECLI:ES:AN:2021:1967)] se concluye:

   "Así las cosas, consistente la infracción en no consignar en la autoliquidación de IVA cuota correspondiente a operación sujeta, con renuncia a la exención por el transmitente e inversión de sujeto pasivo, y persiguiendo aquélla (como recoge la propia resolución del TEAR recurrida) reforzar los mecanismos de control de las operaciones realizadas en el Impuesto, puede hallarse justificado el reproche a la conducta, incluso a falta de consecuencias para la recaudación del Impuesto, mas no (por vulnerar el principio de proporcionalidad) la sanción en base a parámetros automáticos que no permiten considerar las singulares circunstancias del supuesto, en particular la ausencia de perjuicio económico para la Administración Tributaria, y la inexistencia de indicios de fraude fiscal (no se ponen de relieve, desde luego, en el expediente administrativo).

   Así, en el acta de conformidad (folio decimoctavo) se recoge expresamente que la regularización propuesta consiste en la consignación en la autoliquidación correspondiente al cuarto trimestre del ejercicio 2014 del importe del IVA que debió autorrepercutirse con ocasión de la operación realizada, incrementándose en el mismo importe las cuotas de IVA devengado y soportado, resultando de aquélla una cuota tributaria 0.

   Como quiera que el régimen normativo de graduación de la sanción no permite aquélla, atendiendo a las circunstancias expuestas, el acto sancionador impugnado ha de estimarse producido en conculcación del aludido principio de proporcionalidad, por lo que merece anulación. Sin desconocerse la circunstancia de no haber sido la operación anotada en el Libro Registro correspondiente del sujeto pasivo, lo que no enerva la anterior conclusión, sin perjuicio de la infracción en la llevanza de Libros en que hubiere podido incurrirse, susceptible de castigo acudiendo al tipo infractor oportuno, que no es el de autos.

   El recurso, en consecuencia, y conforme a lo hasta aquí razonado, merece estimación."

   La citada sentencia constituye el objeto del presente recurso de casación.

Marco jurídico.

El artículo 170.Dos.4º LIVA tipifica como infracción la conducta que a continuación se transcribe:

"La no consignación en la autoliquidación que se debe presentar por el período correspondiente de las cantidades de las que sea sujeto pasivo el destinatario de las operaciones conforme a los números 2.º, 3.º y 4.º del artículo 84.uno, del artículo 85 o del artículo 140 quinque de esta Ley."

Por su parte, el artículo 171.Uno.4º LIVA contempla para tal infracción la siguiente sanción:

"(...) multa pecuniaria proporcional del 10 por ciento de la cuota correspondiente a las operaciones no consignadas en la autoliquidación."

Conforme a lo establecido en el artículo 35 de la Ley Orgánica 2/1979, de 3 de octubre, del Tribunal Constitucional ["LOTC"]:

"Uno. Cuando un Juez o Tribunal, de oficio o a instancia de parte, considere que una norma con rango de Ley aplicable al caso y de cuya validez dependa el fallo pueda ser contraria a la Constitución, planteará la cuestión al Tribunal Constitucional con sujeción a lo dispuesto en esta Ley.

Dos. El órgano judicial sólo podrá plantear la cuestión una vez concluso el procedimiento y dentro del plazo para dictar sentencia, o la resolución jurisdiccional que procediese, y deberá concretar la ley o norma con fuerza de ley cuya constitucionalidad se cuestiona, el precepto constitucional que se supone infringido y especificar o justificar en qué medida la decisión del proceso depende de la validez de la norma en cuestión. Antes de adoptar mediante auto su decisión definitiva, el órgano judicial oirá a las partes y al Ministerio Fiscal para que en el plazo común e improrrogable de 10 días puedan alegar lo que deseen sobre la pertinencia de plantear la cuestión de inconstitucionalidad, o sobre el fondo de ésta; seguidamente y sin más trámite, el juez resolverá en el plazo de tres días. Dicho auto no será susceptible de recurso de ninguna clase. No obstante, la cuestión de inconstitucionalidad podrá ser intentada de nuevo en las sucesivas instancias o grados en tanto no se llegue a sentencia firme."

Cuestión en la que se entiende que existe interés casacional.

Los interrogantes que se plantean en este recurso, en el que no se discute la procedencia de aplicación del artículo 171.Uno 4º LIVA, que no deja margen de apreciación para determinar la cuantía de la sanción en función de otro parámetro que no sea la cuota correspondiente a las operaciones dejadas de consignar, verbigracia la ausencia de perjuicio económico para la Hacienda pública, atañen a las posibilidades de actuación de los agentes aplicadores del derecho en orden a salvaguardar el principio de proporcionalidad, y a las potestades de que gozan los órganos judiciales, debiendo discernirse si pueden dejar de aplicar lo dispuesto en una norma con rango de ley sin necesidad de plantear cuestión de inconstitucionalidad.

Conforme a lo expuesto y, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 88.1 LJCA, en relación con el 90.4 de la misma norma, procede admitir a trámite el recurso de casación preparado, al apreciar esta Sección de Admisión que el mismo presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia respecto de la siguiente cuestión:

Determinar si un órgano jurisdiccional puede anular una sanción impuesta por la comisión de la infracción prevista en el artículo 170.Dos.4ª LIVA, consistente en no consignar en la autoliquidación que se debe presentar por el período correspondiente las cantidades de las que sea sujeto pasivo el destinatario de las operaciones, con fundamento en la vulneración del principio de proporcionalidad, toda vez que el artículo 171.Uno.4º LIVA cuantifica la sanción en un porcentaje fijo de la cuota dejada de consignar sin posibilidad de ponderar la inexistencia de perjuicio económico para modular la sanción, sin necesidad de plantear cuestión de inconstitucionalidad sobre este último precepto.

Justificación suficiente de que el recurso planteado cuenta con interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia.

La cuestión suscitada presenta interés casacional objetivo porque no existe una jurisprudencia clara sobre el precepto que contempla la sanción finalmente anulada y sobre el alcance de las potestades de los tribunales de justicia para valorar la proporcionalidad de tal sanción administrativa con base en la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea ["TJUE"] y al margen de lo establecido por el legislador, con lo que puede admitirse la existencia de la presunción del artículo 88.3.a) LJCA.

Ciertamente el TJUE, en los pronunciamientos de que se ha hecho eco la sentencia de instancia, sentencias de 26 de abril de 2017 (Farkas, C-564/15, ECLI:EU:C:2017:302) y de 15 de abril de 2021 (Grupa Warzywna, C-935/19, ECLI: EU:C:2021:287), ha proporcionado pautas de interpretación a los órganos judiciales nacionales para discernir si una sanción administrativa es o no proporcional, debiendo tenerse en cuenta no solo si se causó o no con la conducta típica una pérdida de ingresos a la administración, sino si existieron indicios de fraude y si, en definitiva, la sanción va más allá de lo necesario para la consecución de los objetivos de garantizar la correcta recaudación y la prevención del fraude. No obstante, habida cuenta del sistema de control constitucional que opera en nuestro ordenamiento, no está claro que los criterios ofrecidos por el TJUE en las sentencias parcialmente transcritas en la resolución recurrida puedan habilitar al juzgador a resolver inaplicando el precepto que determina la sanción sin necesidad no solo de plantear una cuestión prejudicial, sino de interponer una cuestión de inconstitucionalidad que expulse del sistema de fuentes una norma como la cuestionada.

Muestra del interés que guarda la cuestión suscitada es que esta Sala ha planteado en fechas recientes una cuestión de inconstitucionalidad ante el Tribunal Constitucional (auto de 25 de febrero de 2021, recurso de casación 1481/2019, admitido a trámite por providencia del Pleno del Tribunal Constitucional de 16 de septiembre de 2021 -cuestión de inconstitucionalidad 1643/2021-) en la que se interroga al mismo sobre la conformidad con nuestra Carta Magna del artículo 203.6.b) 1º de Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria ["LGT"], debido a su eventual oposición a los artículos 25.1, en relación con los artículos 1.1 y 9.3 de la Constitución Española. Se trata en este caso de un precepto que contempla una sanción que se corresponde con un porcentaje fijo de la cifra de negocio de la empresa y que según se expone en la citada cuestión avalaría la decisión de la Sala de instancia (en aquel caso el Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, sede de Granada) de confirmar la sanción de ser ajustado a derecho el controvertido precepto, no así si fuera declarado inconstitucional.

Resta añadir que las cuestiones que subyacen en este recurso tienen una patente proyección de generalidad, pues trascienden del conflicto concreto que se sitúa en el origen de esta litis y los criterios que se fijen para su resolución podrán ser de aplicación a supuestos con identidad de razón. Esto es, en casos en que a un tribunal de justicia le sea planteada la nulidad de una sanción con fundamento en una desproporción que la norma no permite tomar en consideración, por lo que cabe apreciar asimismo la circunstancia del artículo 88.2.c) LJCA.

Las razones expuestas obligan a prestar aquiescencia a la administración recurrente sobre que existe un evidente interés casacional objetivo en la cuestión planteada y a desatender los motivos expuestos por la entidad recurrida para sustentar su oposición a la admisión de este recurso.

Admisión del recurso de casación. Normas que en principio serán objeto de interpretación.

1. En virtud de lo dispuesto en el artículo 88.1 LJCA, en relación con el artículo 90.4 LJCA, procede admitir este recurso de casación, cuyo objeto será, por presentar interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, la cuestión descrita en el razonamiento jurídico quinto.

2. Las normas que, en principio, serán objeto de interpretación son: (i) los artículos 170.Dos.4º y 171.Uno.4º LIVA y (ii) el artículo 35 LOTC. Ello sin perjuicio de que la sentencia que resuelva la presente casación haya de extenderse a otras normas si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso, ex artículo 90.4 LJCA.

Publicación en la página web del Tribunal Supremo.

Conforme a lo dispuesto por el artículo 90.7 LJCA, este auto se publicará íntegramente en la página web del Tribunal Supremo.

Comunicación inmediata a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto.

Procede comunicar inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto, como dispone el artículo 90.6 LJCA, y conferir a las actuaciones el trámite previsto en los artículos 92 y 93 LJCA, remitiéndolas a la Sección Segunda de esta Sala, competente para su sustanciación y decisión de conformidad con las reglas de reparto.

Por todo lo anterior,