STS 806/2022, 21 de Junio de 2022

Resolución recurrida y hechos del litigio.

La sentencia aquí recurrida fue dictada el 8 de junio de 2020 por la Sección novena de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid en el recurso núm. 75/2019, en relación con una liquidación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, -modalidad de actos jurídicos domumentados-, en relación con documentos notariales, cuota proporcional, que anuló la resolución impugnada del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Madrid de 22 de octubre de 2018 y la liquidación del tributo antes referido.

2. Los hechos sobre los que ha versado el litigio, en lo que hace a las cuestiones que suscita el recurso que nos ocupa, son los siguientes:

El 2 de febrero de 2015 se formalizó escritura de cesión de oficina de farmacia, valorada en 1.078.395,60 euros. Se presentó autoliquidación considerando la operación como no sujeta al impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. La Dirección General de Tributos de la Comunidad de Madrid giró liquidación el 1 de agosto de 2016, en concepto de AJD, por importe de 8502,68 euros en relación con el expediente NUM000.

El día 1 de julio de 2016 se interpuso reclamación económico-administrativa contra la anterior liquidación provisional, siendo desestimada por el TEAR el 22 de octubre de 2018, por considerar que el hecho de que la inscripción de la operación en el Registro de Bienes Muebles no sea preceptiva y constitutiva, no supone la falta de devengo del impuesto, pues del art. 31.2 del TRLITPAJD "no cabe deducir como requisito para aplicar el gravamen la obligatoriedad de dicha inscripción registral, sino únicamente el carácter inscribible de los actos o contratos formalizados en escritura pública, ya se trate por tanto de una inscripción preceptiva o facultativa".

El 4 de enero de 2019, la obligada tributaria presentó recurso contencioso administrativo ante la sección novena de la Sala de lo contencioso administrativo del TSJ de Madrid, en el que sostenía la misma argumentación que en vía administrativa, citando varias sentencias que la han aceptado. La Administración del Estado se allanó a la demanda y la Comunidad de Madrid solicitó la desestimación del recurso.

El TSJ estimó el recurso, anulando la resolución del TEAR y la liquidación emitida por la Dirección General de Tributos de la Comunidad de Madrid, en la sentencia de 8 de junio de 2020 que es objeto de esta casación.

Preparación del recurso de casación.

Notificada la anterior sentencia, el letrado de la Comunidad de Madrid, en la representación que por su cargo ostenta, preparó recurso de casación contra la misma.

En dicho escrito, tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la resolución impugnada, identifica como infringidos: el artículo 31.2 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (TRLITPAJD).

La sala de instancia tuvo por preparado el recurso en auto de 29 de julio de 2020, acordando emplazar a las partes ante este Tribunal.

Admisión del recurso.

Recibidas las actuaciones, el auto de 8 de abril de 2021, de la Sección Primera de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo, resolvió admitir el recurso de casación y determinar cuál era la cuestión que presentaba interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, lo que efectuó en los siguientes términos: "Determinar si la primera copia de una escritura notarial en la que se documenta la cesión o transmisión de una oficina de farmacia es un acto sujeto, conforme a lo dispuesto en el artículo 31.2 TRLITPAJD, en relación con el artículo 28 de dicha norma, al impuesto sobre actos jurídicos documentados, al ser inscribible tal título en el Registro de Bienes Muebles creado en la disposición adicional única del Real Decreto 1828/1999, de 3 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Registro de Condiciones Generales de la Contratación.

3. ) Identificar como normas jurídicas que, en principio, serán objeto de interpretación son:

3.1. Los artículos 28 y 31.2 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre.

3.2. La disposición adicional única del Real Decreto 1828/1999, de 3 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Registro de Condiciones Generales de la Contratación".

Además, señala el auto que el planteamiento de la parte recurrente ha sido acogido recientemente en tres sentencias de la Sección Segunda de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo, dos, de 26 de noviembre de 2020 (RCA/ 3631/2019; ECLI:ES:TS:2020:3966 y RCA/3873/2019; ECLI:ES:TS:2020:3965) y, una, 18 de febrero de 2021 (RCA/6777/2019; ECLI:ES:TS:2021:613).

Interposición del recurso.

La letrada de la Comunidad de Madrid presentó escrito el 10 de junio de 2021 en el que propugna como solución a la cuestión planteada que se "fije la interpretación del artículo 31.2 TRLITPAJD en el sentido de considerar que la primera copia de una escritura notarial en la que se documenta la cesión o transmisión de una oficina de farmacia es un acto sujeto al impuesto sobre actos jurídicos documentados, al ser inscribible tal título en el Registro de Bienes Muebles creado en la disposición adicional única del Real Decreto 1828/1999, de 3 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Registro de Condiciones Generales de la Contratación, no siendo necesario que el acto o negocio se inscriba en el Registro, bastando simplemente que sea que sea inscribible".

Oposición al recurso.

El abogado del Estado presentó escrito el 28 de julio de 2021 en el que manifestó que se abstenía de formular oposición al recurso.

El 9 de septiembre de 2021 se dictó diligencia en la que se tenía por decaída en su derecho de plantear oposición al recurso, a la representación procesal de doña Cristina.

Señalamiento para votación y fallo.

En virtud de la facultad que le confiere el artículo 92.6 LJCA, la Sección no consideró necesaria la celebración de vista pública, por lo que las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en la oportuna providencia. En fecha 3 de mayo de 2022 se designó Magistrado ponente al Excmo. Sr. D. Isaac Merino Jara y se señaló para votación y fallo de este recurso el día 14 de junio de 2022, fecha en que comenzó su deliberación.

Objeto del presente recurso de casación

Recordemos que la cuestión con interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia que suscita este recurso de casación, según se obtiene de la delimitación practicada por la Sección Primera de esta Sala en el auto de admisión de 8 de abril de 2021, es la que reproducimos a continuación:

"Determinar si la primera copia de una escritura notarial en la que se documenta la cesión o transmisión de una oficina de farmacia es un acto sujeto, conforme a lo dispuesto en el artículo 31.2 TRLITPAJD, al impuesto sobre actos jurídicos documentados, al ser inscribible tal título en el Registro de Bienes Muebles creado en la disposición adicional única del Real Decreto 1828/1999, de 3 de diciembre , por el que se aprueba el Reglamento del Registro de Condiciones Generales de la Contratación".

Remisión a la sentencia de 26 de noviembre de 2020, dictada en el recurso de casación núm. 3873/2019 .

La cuestión con interés casacional objetivo que plantea el auto de admisión del presente recurso ya ha sido resuelta por la sentencia de 26 de noviembre de 2020, dictada en el recurso de casación núm. 3873/2019

Por exigencia de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica, procede la reproducción de los argumentos incluidos en aquella sentencia, en la que se abordan idénticas cuestiones fácticas y jurídicas a la que aquí se plantea.

Decíamos en aquella sentencia, y reiteramos ahora, lo siguiente, en su fundamento de derecho segundo:

"1. Conforme al artículo 31.2 TRLITPAJD:

"Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1 de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.

Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos".

Y la disposición adicional única del Real Decreto 1828/1999, de 3 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Registro de Condiciones Generales de la Contratación, recoge textualmente:

"1. Se crea el Registro de Bienes Muebles, integrado por las siguientes secciones:

1. Sección de Buques y Aeronaves.

2. Sección de Automóviles y otros Vehículos de Motor.

3. Sección de Maquinaria industrial, establecimientos mercantiles y bienes de equipo.

4. Sección de otras Garantías reales.

5. Sección de otros bienes muebles registrables.

6. Sección del Registro de Condiciones Generales de la Contratación.

2. El Registro de Bienes Muebles es un Registro de titularidades y gravámenes sobre bienes muebles, así como de condiciones generales de la contratación. Dentro de cada una de las secciones que lo integran se aplicará la normativa específica reguladora de los actos o derechos inscribibles que afecten a los bienes, o a la correspondiente a las condiciones generales de la contratación".

2. No es objeto de controversia que para que la operación examinada en este proceso pueda ser gravada en AJD deben cumplirse los siguientes requisitos: (1º) que se trate de primeras copias de escrituras y actas notariales; (2º) que tengan por objeto cantidad o cosa valuable; (3º) que contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles; y (4º) que no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1 de la LITPAJD.

   La discrepancia reside en que mientras para la Comunidad de Madrid y el TEARM la oficina de farmacia se considera un establecimiento mercantil con acceso al Registro de Bienes Muebles, la Sala de instancia y la parte recurrida sostienen lo contrario. Aunque ya podemos adelantar que las citadas en último lugar incurren en notables imprecisiones, cuando no en contradicciones.

3. En efecto, aunque la representación procesal de la recurrida (i) en la reclamación económico-administrativa sustentó su disconformidad alegando que "aunque consideremos posible la inscripción en el Registro de Bienes Muebles de las oficinas de farmacia en cuanto establecimientos mercantiles, lo cierto es que dicha inscripción carece de efectos", con lo que bien podría coincidirse con el TEARM en "que, si bien no rebate la posibilidad de inscribir en el Registro de Bienes Muebles la transmisión de una oficina de farmacia, el obligado tributario niega el carácter preceptivo de dicha inscripción, extremo este último que en ningún caso se discute por la Administración actuante"; (ii) en el escrito de interposición del recurso de casación comienza afirmando que "no existe norma alguna que imponga, ni aun que autorice, la inscripción con efectos erga omnes de la titularidad de establecimientos mercantiles -que sólo muy forzadamente podrían entenderse comprendidos dentro de la referencia a "otros bienes muebles registrables"[-]" (págs. 5-6), lo que podría interpretarse como una concesión a las tesis de la Administración, posteriormente asevera con rotundidad que "actos como el que se nos ofrece -transmisión de una oficina de farmacia libre de cargas y gravámenes-no es inscribible en el Registro de Bienes Muebles es cuestión jurídicamente indiscutible" (pág. 10).

4. Y ya hemos dicho que la Sala de instancia admite, por un lado, "que, si bien estamos ante una escritura que tiene por objeto cosa evaluable económicamente, dicha operación no es inscribible en el registro de Bienes Muebles, al menos de manera preceptiva, constitutiva o con efectos frente a terceros", "debiéndose acudir, en este caso, a las previsiones del art. 68 de la Ley de Hipoteca Mobiliaria de 16-12-1954, que tan sólo regula la inscripción de los gravámenes sobre bienes muebles, y no el de meras titularidades, extremo que no impide pero que carece de efectos frente a terceros, no siendo preceptiva"; y reconoce, por otro lado, que en "el supuesto concreto de la transmisión de oficina de farmacia debe tenerse en cuenta que en la Comunidad de Madrid y a diferencia de lo que ocurre en la Comunidad de Extremadura, dicho acto no tiene por qué ser inscrito en Registro alguno".

5. Pues bien, tenemos que (1º) la transmisión de la oficina de farmacia podría encajar en la disposición adicional única del Real Decreto 1828/1999, de 3 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Registro de Condiciones Generales de la Contratación, concretamente, en su núm. 1, Sección 5ª ("Sección de otros bienes muebles registrables"); (2º) que no hay ninguna otra norma que impida la inscripción de dicha operación en el Registro de Bienes Muebles, con independencia de cuál sea la eficacia o efectos que se otorgue a la misma; y (3º) que incluso hay Comunidades Autónomas que obligan a esa inscripción.

6. Ante todas las circunstancias expuestas, cobra todo su sentido la aplicación de la doctrina recogida en nuestras sentencias mencionadas por ambas partes en sus respectivos escritos, concretamente, las de 13 de septiembre de 2013 (recurso de casación para la unificación de doctrina núm. 4600/2012) y de 25 de abril de 2013 (recurso de casación núm. 5699/2010).

   En la de 25 de abril de 2013 dijimos que la "inscribibilidad debe entenderse como acceso a los Registros, en el sentido de que basta con que el documento sea susceptible de inscripción, siendo indiferente el que la inscripción efectiva no llegue a producirse, o que la inscripción sea obligatoria o voluntaria, incluso que la inscripción haya sido denegada por el registrador por defectos formales" (FJ 5º).

   Y en la de 13 de septiembre de 2013 profundizamos algo más al afirmar:

   "Sentada la existencia de la contradicción, no podemos compartir el criterio que sienta la sentencia impugnada, ya que, a efectos del hecho imponible del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, cuota variable, documentos notariales, no es necesario que el acto o negocio se inscriba, bastando que sea inscribible, al devengarse el día en que se formaliza el acto, siendo la instrumentalización el objeto del impuesto y no el negocio jurídico.

   Así lo hemos declarado en la reciente sentencia de 25 de abril de 2013, reconociendo que la inscribibilidad debe entenderse como acceso a los Registros, en el sentido de que basta con que el documento sea susceptible de inscripción, siendo indiferente el que la inscripción efectiva no llegue a producirse, o que la inscripción sea obligatoria o voluntaria, incluso que la inscripción haya sido denegada por el registrador por defectos formales" (FJ 4º).

   Y la aplicación de la doctrina reproducida debe conducirnos directamente a la estimación del recurso de casación".

   En el fundamento de derecho tercero reflejamos los Criterios interpretativos sobre el artículo 31.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, que ahora reiteramos:

   "Conforme a lo hasta aquí expuesto, y según ordena el artículo 93.1 LJCA, procede fijar la siguiente interpretación del precepto legal concernido en este litigio:

   La primera copia de una escritura notarial en la que se documenta la cesión o transmisión de una oficina de farmacia es un acto sujeto, conforme a lo dispuesto en el artículo 31.2 TRLITPAJD, al impuesto sobre actos jurídicos documentados, al ser inscribible tal título en el Registro de Bienes Muebles creado en la disposición adicional única del Real Decreto 1828/1999, de 3 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Registro de Condiciones Generales de la Contratación.

   En particular, la cesión o transmisión de la oficina de farmacia puede encajar en la disposición adicional única del Real Decreto 1828/1999, concretamente, en su núm. 1, Sección 5ª ("Sección de otros bienes muebles registrables"); y no hay ninguna otra norma que impida la inscripción de dicha operación en el Registro de Bienes Muebles, con independencia de cuál sea la eficacia o efectos que se otorgue a la misma".

Resolución de las pretensiones deducidas en el proceso.

Teniendo presentes los anteriores criterios interpretativos, procede estimar el recurso de casación interpuesto por la letrada de la Comunidad de Madrid pues, como se sostiene en el mismo, la sentencia recurrida ha interpretado de manera incorrecta el ordenamiento jurídico al considerar que, si bien estamos ante una escritura que tiene por objeto una cosa evaluable económicamente, dicha operación no es inscribible en el registro de Bienes Muebles, al menos de manera preceptiva, constitutiva o con efectos frente a terceros, debiéndose acudir, en este caso, a las previsiones del art. 68 de la Ley de Hipoteca Mobiliaria de 16 de diciembre de 1954, que tan sólo regula la inscripción de los gravámenes sobre bienes muebles, y no el de meras titularidades, extremo que no impide, pero que carece de efectos frente a terceros, no siendo preceptiva.

Igualmente, procede desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de doña Cristina al ser ajustada a Derecho la resolución del TEAR de Madrid de 22 de octubre de 2018 y la liquidación provisional que la misma confirma.

Pronunciamiento sobre costas.

En virtud de lo dispuesto en el artículo 93.4 LJCA, al no apreciarse mala fe o temeridad en ninguna de las partes, no procede declaración expresa de condena en costas por dicho concepto en lo que se refiere a las causadas en este recurso de casación; y, en lo que respecta a las de la instancia, a tenor del artículo 139.1 LJCA, cada parte abonará las causadas a su instancia y las comunes por mitad, habida cuenta de las dudas de derecho que suscita la cuestión litigiosa.