STS 800/2022, 21 de Junio de 2022

El presente recurso de casación se interpuso por el Ayuntamiento de Alcalá de Henares (Madrid) contra la sentencia núm. 371, dictada el 16 de junio de 2020 por la Sección Novena de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, estimatoria del recurso de apelación núm. 1832/2019 formulado por Santa Lucía, S.A. Compañía de Seguros y Reaseguros frente a la sentencia 181/2019, de 4 de junio, dictada en el procedimiento ordinario 514/2018 del Juzgado de lo Contencioso-administrativo 23 de Madrid, instado contra dos actos administrativos: la liquidación del año 2014 girada a la citada aseguradora en concepto de tasa por la prevención y extinción de incendios, prevención de ruinas, de construcciones y derribos, salvamentos y otros análogos, del Ayuntamiento de Alcalá de Henares y la sanción impuesta a aquella por no presentar durante el ejercicio 2014 la autoliquidación y la comunicación destinadas a la liquidación de la tasa.

La Sala de instancia estimó el recurso contencioso-administrativo, en lo que aquí interesa, con sustento en el siguiente razonamiento:

"QUINTO.- Sin embargo, la solución que hemos ofrecido a la legalidad de la ordenanza de Alcalá de Henares difiere a causa de la defectuosa delimitación del sujeto pasivo. Por tal motivo, hemos declarado la nulidad del artículo concreto que lo regula en las sentencias 662/2019, de 6 de noviembre (rec. 851/2018), 731/2019, de 10 de diciembre (rec. 193/2019) y 772/2019, de 20 de diciembre (rec. 923/2018). Y sin duda debemos remitimos a los fundamentos de Derecho de estas sentencias para resolver el presente asunto.

[...]

Aunque la determinación del sujeto pasivo del tributo viene dada en muchas ocasiones por su hecho imponible, en este caso no es posible porque el ámbito de personas beneficiadas o afectadas por el servicio de mantenimiento de incendios y salvamentos es muy amplio. Comprende no solo a los propietarios de construcciones en el término municipal, sino también a los titulares de toda clase de bienes, incluidos los muebles, y también a los habitantes de la localidad e incluso a los transeúntes.

La determinación de los obligados tributarios constituye un elemento esencial del tributo que queda sometido al principio de legalidad ( art. 8 LGT). En su manifestación de lex certa, dicho principio y exigencias de seguridad jurídica imponen una delimitación o concreción del sujeto pasivo más rigurosa que la genérica de ser beneficiario de un servicio de tales características.

Si admitiéramos que la figura del obligado al pago de la tasa es dependiente de la condición de propietario de bienes inmuebles asegurados de incendios, entonces incurriríamos en el riesgo de atentar contra el principio de igualdad al excluir a los propietarios no asegurados, favorecidos en igual medida por el mantenimiento del servicio.

Con todo, la falta de una adecuada individualización del obligado tributario en la ordenanza justifica la sospecha de la apelante de que las aseguradoras del riesgo, pese a ser consideradas como sustitutas del contribuyente, pueden ser en la práctica las auténticas y únicas contribuyentes".

La letrada del Consistorio preparó recurso de casación contra la meritada sentencia mediante escrito presentado el 31 de agosto de 2020, identificando como normas legales que se consideran infringidas los artículos 20 y 35.4 de la Ley General Tributaria, en relación con lo dispuesto en los artículos 16 (relativo al contenido de las ordenanzas fiscales), 20.4 letra k), 23 y 24 del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, aprobatorio del texto refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales, y en la Disposición Adicional Decimoséptima del mismo cuerpo legal, en su actual redacción (añadida en virtud de la Disposición Final Sexta de la Ley 20/2015, de 14 de Julio), en relación con lo establecido en la Disposición Adicional Decimocuarta de la última Ley citada. Asimismo, denuncia la vulneración del principio de seguridad jurídica consagrado en el artículo 9.3 de la Constitución española.

La Sala de los Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid tuvo por preparado el recurso de casación por auto de 8 de septiembre de 2020.

Emplazadas las partes para su comparecencia ante este Tribunal Supremo, con remisión de los autos originales y del expediente administrativo, tras personarse las mismas, por auto de 27 de octubre de 2021, la Sección de Admisión de esta Sala Tercera acuerda:

"2º) La cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia consiste en:

Matizar, reforzar o completar la jurisprudencia del Tribunal Supremo a fin de determinar si la Ordenanza fiscal número 16 analizada, reguladora de la tasa por la prevención y extinción de incendios, de prevención de ruinas, de construcciones y derribos, salvamentos y otros análogos, aprobada por el Ayuntamiento de Alcalá de Henares, cumple lo dispuesto en el artículo 16 del Texto Refundido de la Ley de Haciendas Locales , aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, y, en particular, si permite delimitar suficientemente al sujeto pasivo a fin de considerar como contribuyentes a toda persona física o jurídica que resulte beneficiada o afectada por la prestación, a cargo del Ayuntamiento, de los servicios de emergencia, y como sustituto del contribuyente, a las entidades o sociedades aseguradoras del riesgo en el municipio.

3. ) Identificar como normas jurídicas que, en principio, deben ser interpretadas, los artículos 16, 20, 23 y 24 del Texto Refundido de la Ley de Haciendas Locales, aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.

Ello sin perjuicio de que la sentencia haya de extenderse a otras si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso, ex artículo 90.4 LJCA".

Notificada la anterior resolución a las partes personadas y dentro del plazo fijado en el art. 92.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa ["LJCA"], la letrada del Ayuntamiento, mediante escrito registrado el 27 de diciembre de 2022, interpuso el recurso de casación en el que aduce "[...] el Tribunal Supremo en las Sentencias de 15 de septiembre de 2021, [recursos de casación núms. 683/2018, 3949/2019, 4763/2019 y 4773/2019] [...] ha fijado doctrina en la que el hecho imponible se entiende producido con independencia de que se solicite o no una prestación directa y específica el servicio; ello es determinante para fijar si está suficientemente delimitado el sujeto pasivo en la Ordenanza que nos ocupa"; y en este caso -afirma- "[...] la Ordenanza delimita suficientemente al sujeto pasivo, a fin de considerar como contribuyentes a toda persona física o jurídica que resulte beneficiada o afectada por la prestación, a cargo del Ayuntamiento, de los servicios de emergencia, y como sustituto del contribuyente, a las entidades o sociedades aseguradoras del riesgo en el municipio", tal como se deduce del estudio en su conjunto del articulado de la Ordenanza de la Tasa, así como de la legislación que le es de aplicación (págs. 4 y 8 del escrito de interposición).

Por último, sostiene que "[...] el estudio conjunto del total contenido de la ordenanza (sin sacar de contexto los artículos 2 y 3 de la misma) nos lleva a otra conclusión que pudiera ser más acertada; a saber: la de que el conjunto de liquidaciones de la Tasa giradas anualmente a las aseguradoras como sustitutas de sus asegurados constituye tan solo una parte del total previsible a ingresar por el Ayuntamiento en concepto de la repetida Tasa, ya que la ordenanza que la regula no impide la posibilidad de liquidar la tasa a los titulares de bienes y derechos no asegurados, una vez conocidas todas las características y circunstancias de aquéllos y del siniestro que dio origen a la necesidad de prestación del servicio público, si bien para ello el Ayuntamiento tendría que disponer de la completa información necesaria a tal fin [...]" (págs. 14-15).

Finalmente solicita el dictado de sentencia que "[...] anule la sentencia recurrida y acuerde declarar conforme a derecho el artículo 3 de la Ordenanza Fiscal nº 16, reguladora de la Tasa por la Prevención y Extinción de Incendios, de prevención de Ruinas, de Construcciones y Derribos, Salvamentos y otros análogos, aprobada por el Pleno de 30 de octubre de 2013, del Excmo. Ayuntamiento de Alcalá de Henares, así como la declaración de ser conforme a derecho la liquidación de la Tasa por Prevención y Extinción de Incendios, ejercicios 2014, con expresa condena en costas a la parte contraria".

Conferido traslado de la interposición del recurso a la parte recurrida, el procurador de la aseguradora presenta, el día 22 de febrero de 2022, escrito de oposición en el que argumenta que "[...] el Ayuntamiento recurrente no ha exigido en ningún momento el importe de la Tasa a los propietarios de bienes no asegurados, así como también que la Ordenanza carece de una definición de la base imponible que permitiera exigir la Tasa a dichos propietarios no asegurados del riesgo" (pág. 8 del escrito de oposición), y suplica a la Sala que, "previos los trámites oportunos, dicte Sentencia por la que:

i) Desestime el recurso de casación de la Administración y confirme la Sentencia recurrida, por no contener la misma ninguna doctrina errónea sobre la cuestión planteada en vía de aplicación de los tributos y resuelta en el recurso de apelación por ella estimado y por haberse producido en todo caso la prescripción del derecho de la Administración a comprobar y liquidar.

ii) Subsidiariamente, para el caso de desestimación de la pretensión anterior, case en su caso la Sentencia recurrida y dicte una nueva desestimando, sin embargo, totalmente el recurso de casación de la Administración con todos los pronunciamientos legalmente procedentes y anulación de los acuerdos de liquidación y sanción recurridos, así como con la declaración de ilegalidad de la Ordenanza municipal por no definir ni contener la misma la base imponible de la tasa liquidada, ni la forma de determinar la cuota de la misma exigible a todos los sujetos pasivos de la misma y no solo a las entidades aseguradoras sustitutos de los contribuyentes propietarios de inmuebles con riesgo asegurado".

Evacuados los trámites y de conformidad con lo previsto en el art. 92.6 de la LJCA, al considerar innecesaria la celebración de vista pública, se declararon conclusas las actuaciones, señalándose para votación y fallo del recurso el día 31 de mayo de 2022, fecha en que tuvo lugar dicho acto.

El objeto del recurso de casación.

Se impugna en el presente recurso de casación la sentencia núm. 371, de 16 de junio de 2020, dictada por la Sección Novena de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, que estimó el recurso de apelación núm. 1832/2019, promovido por la mercantil Santa Lucía, S.A. Compañía de Seguros y Reaseguros contra la sentencia 181/2019, de 4 de junio, dictada en el procedimiento ordinario 514/2018 del Juzgado de lo Contencioso- Administrativo núm. 23 de Madrid, que, a su vez, desestimó el recurso deducido por la citada aseguradora frente al acuerdo de la Junta de Gobierno Local del Ayuntamiento de Alcalá de Henares de 14 de noviembre de 2018, que confirmó el decreto del concejal delegado de Hacienda ratificando el acta de inspección de tributos y la liquidación en concepto de tasa por la prevención y extinción de incendios, de prevención de ruinas, de construcciones y derribos, salvamentos y otros análogos del ejercicio 2014.

La cuestiónde la interés casacional y los precedentes jurisprudenciales.

El recurso de casación preparado suscita en lo concerniente a la delimitación del sujeto pasivo del tributo, una cuestión jurídica similar, aunque no idéntica, a la de otros recursos admitidos a trámite (vid., entre otros, los RRCA 4773, 4763 y 3949/2019 y 683/2018) y en los que a estas alturas ya ha recaído sentencia.

Efectivamente, hay que hacer constar que la Sección Segunda de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo ha dictado las sentencias de 15 de septiembre de 2021 (RCA 3949/2019 - ECLI:ES:TS:2021:3482; RCA 683/2018 - ECLI:ES:TS:2021:3481; RCA 4763/2019 - ECLI:ES:TS:2021:3485; y RCA 4773/2019 - ECLI:ES:TS:2021:3473).

En las citadas sentencias y en relación con Ordenanzas Fiscales de la misma naturaleza que la que aquí nos ocupa, dictadas por otros consistorios madrileños, pero con distinta redacción, ha respondido a la cuestión con interés casacional planteada en esos recursos, tras una interpretación sistemática e integradora de los preceptos de las citadas Ordenanzas -en particular los relativos a la determinación del sujeto pasivo y la cuantificación de la cuota-, declarando que aquellas Ordenanzas sí cumplían con lo dispuesto en el artículo 16 TLRHL, puesto que el sujeto pasivo quedaba suficientemente delimitado -al interpretar el precepto relativo a la determinación del sujeto pasivo con el artículo relativo a la cuantificación de la cuota-, y que sí cabía considerar como contribuyentes a los titulares de inmuebles que resulten beneficiados o afectados por el mantenimiento del servicio de prevención y extinción de incendios y salvamentos; y como sustituto del contribuyente, a las entidades o sociedades aseguradoras del riesgo en el municipio, en tanto en cuanto se ponen en lugar de los titulares de inmuebles asegurados.

Lo que se plantea en este recurso de casación es si dicha doctrina es trasladable al presente caso, de manera que la cuestión con interés casacional tiene por objeto matizar, reforzar o completar el criterio que sobre la determinación del sujeto pasivo fijó esta Sala en las citadas sentencias, pero en relación con otra Ordenanza que, al no contener un precepto relativo a la cuantificación de la cuota, presenta una distinta redacción.

El criterio interpretativo de la Sala con respecto a la cuestión con interés casacional.

Sobre la misma cuestión de interés casacional aquí planteada, en relación a la Ordenanza nº 16, del Ayuntamiento de Alcalá de Henares, aprobada en pleno de 30 de octubre de 2013, se ha dictado la sentencia núm. 731/2022, de 14 de junio (rec. cas. 6083/2020), que resuelve un litigio sustancialmente idéntico. En ese recurso de casación y en otros semejantes, el Ayuntamiento de Alcalá de Henares impugna las sentencias del Tribunal Superior de Justicia de Madrid que, en definitiva, estiman la impugnación de actuaciones de liquidación y, en su caso, sanción, derivadas de la aplicación de la citada Ordenanza, así como la impugnación indirecta del art. 3 de la misma. Dada la semejanza de los argumentos expuestos por las partes, seguiremos ahora el mismo criterio observado en esa sentencia núm. 731/2022, de 14 de junio, y por las razones expuestas entonces, que vamos a reiterar ahora pues no advertimos motivos para resolver de otro modo. Procedemos así por exigencia de los principios de igualdad en la aplicación de la Ley y de seguridad jurídica.

El artículo 15.1 del TRLRHL establece que, tratándose de tributos potestativos deberán acordar la imposición y supresión de sus tributos propios, y aprobar las correspondientes ordenanzas fiscales reguladoras de estos.

Nos encontramos ante un tributo potestativo, puesto que tal carácter tiene la lasa por la Prevención y Extinción de Incendios, de prevención de Ruinas, de Construcciones y Derribos, Salvamentos y otros análogos.

El artículo 16 del TRLRHL, cuya rúbrica es "Contenido de las ordenanzas fiscales", dispone en su apartado 1 que las ordenanzas fiscales a que se refiere el apartado 1 del artículo anterior contendrán, al menos:

1. La determinación del hecho imponible, sujeto pasivo, responsables, exenciones, reducciones y bonificaciones, base imponible y liquidable, tipo de gravamen o cuota tributaria, período impositivo y devengo. b) Los regímenes de declaración y de ingreso. c) Las fechas de su aprobación y del comienzo de su aplicación.

Pues bien, el acuerdo de imposición del Pleno del Ayuntamiento de Alcalá de Henares señala que:

(i) El artículo 25 de la Ley 7/1985, de 2 de abril, Reguladora de las Bases de Régimen Local, establece las competencias de los municipios que la doctrina ha denominado como básicas, y así en su apartado 2, c) se dispone que "el municipio ejercerá en todo caso, competencias, en los términos de la legislación del Estado y de las Comunidades Autónomas, en las siguientes materias:

c) Protección civil, prevención y extinción de incendios".

(ii) Por su parte, el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, de texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, regula en sus artículos 20 y siguientes las tasas, cuando dice "las Entidades Locales, en los términos previstos en esta Ley, podrán establecer tasas por la utilización privativa o el aprovechamiento especial del dominio público local, así como por la prestación de servicios públicos o la realización de actividades administrativas de competencia local que se refieran, afecten o beneficien de modo particular a los sujetos pasivos".

(iii) El párrafo k) del apartado 4 de este articulo 20, describe como tasa la que se pueda exigir por la prestación de los "servicios de prevención y extinción de incendios, de prevención de ruinas, construcciones y derribos, salvamentos y, en general, de protección de personas y bienes, comprendiéndose también el mantenimiento del servicio y la cesión del uso de maquinaria y equipo adscritos a estos servicios, tales como escalas, cubas, motobombas, barcas, etcétera".

Dicho eso, añade (iv) que "No cabe duda que el mantenimiento de un servicio de estas características supone unos costes muy importantes, que actualmente sufraga el Ayuntamiento, sin que suponga coste alguno ni para los ciudadanos ni para las entidades o sociedades que cubren este tipo de riesgo por bienes situados en el municipio".

Por tanto, en virtud de lo dispuesto en el artículo 15.1 del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, dicho Ayuntamiento acuerda la imposición de la tasa por la prestación de los servicios de prevención y extinción de incendios, de prevención de ruinas, de construcciones y derribos, salvamentos y oíros análogos, y en su virtud, se procede a la aprobación por el Ayuntamiento Pleno de la correspondiente ordenanza fiscal reguladora, en cuya disposición final se establece que entrará en vigor el día de su publicación en el BOLETÍN OFICIAL DE LA COMUNIDAD DE MADRID, y comenzará a aplicarse a partir de 1 de enero de 2014, permaneciendo en vigor hasta su modificación o derogación expresas.

Esta Ordenanza, por tanto, es la que resulta aplicable a los ejercicios que ahora nos ocupa, en este recurso, 2014 y 2105, puesto que la misma no se modificó hasta 2020, con efectos 1 de enero de 2021.

Centrándonos ya en el texto aplicable de la Ordenanza hemos de reparar en que define el hecho imponible en su artículo 2.1 en estos términos:

"Constituye el hecho imponible de la tasa el mantenimiento del servicio de prevención y extinción de incendios, de prevención de ruinas, de construcciones y derribos, salvamentos y otros análogos, con independencia de que se solicite o no una prestación directa y especifica del servicio, prestado por este Ayuntamiento con medios de la Comunidad de Madrid, surgiendo la obligación de contribuir por la existencia de dicho servicio y por la disponibilidad permanente de los medios materiales y personales adscritos al mismo para actuar ante situaciones de riesgo".

También, y, sobre todo, debemos hacer hincapié en que los sujetos pasivos (el contribuyente y el sustituto) se definen, de la manera siguiente:

"Son sujetos pasivos contribuyentes las personas físicas o jurídicas y las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley General Tributaria, que resulten beneficiadas o afectadas por el mantenimiento de los servicios a que se refiere el artículo anterior.

Tendrán la consideración de sujetos pasivos sustitutos del contribuyente y vendrán obligadas al pago de la tasa las entidades o sociedades aseguradoras del riesgo en el municipio".

Por su parte, también es importante, por lo que después se dirá, reproducir los preceptos de la Ordenanza relativos a la cuota y a las normas de gestión, preceptos que son el 6 y 7 y cuya redacción es la siguiente:

"Artículo 6. 1. Antes del 1 de mayo de cada año, las entidades aseguradoras estarán obligadas a ingresar, a cuenta de la posterior liquidación, mediante la correspondiente autoliquidación el 5 por 100 de las primas recaudadas, en el ramo de incendios, en el ejercicio precedente al anterior al del devengo.

2. Antes del 15 de octubre de cada año, las entidades aseguradoras estarán obligadas a comunicar a la Administración Municipal el importe total de las primas recaudadas en el ramo de incendios, en el ejercicio inmediato anterior al del devengo, a los efectos de practicar las oportunas liquidaciones o, en su caso, las devoluciones que pudieran corresponder en el supuesto de que el pago realizado a cuenta exceda del importe de la cuota de la tasa.

3. Las liquidaciones que correspondan serán notificadas a los sujetos pasivos en los términos y con las condiciones establecidas en el artículo 62 de la Ley General Tributaria y en los artículos 36, 69 y siguientes de la ordenanza fiscal general de gestión, inspección y recaudación.

Artículo 7. El Ayuntamiento podrá suscribir convenios con las entidades y organizaciones representativas de las compañías y sociedades aseguradoras, con la finalidad de simplificar el cumplimiento de las obligaciones formales y materiales derivadas de esta tasa. Las entidades y compañías que no se adhieran a los mismos, quedarán sujetas a las normas de gestión, liquidación y pago previstas en la presente ordenanza".

Formalmente, pues, la Ordenanza parece cumplir con lo dispuesto en el mencionado artículo 16 del TRLRHL, puesto que, en efecto, define el hecho imponible y los sujetos pasivos; cuestión distinta, y esa es la clave en el presente recurso, es si tal definición cumple el principio de reserva de ley, en particular, puesto que es ahora lo único que interesa, si la definición del sujeto pasivo contribuyente -y por extensión, el sujeto pasivo sustituto- delimita ese elemento esencial del tributario con la claridad y precisión exigidas.

Es evidente que la Ordenanza cuestionada parte de que el artículo 23.1 del TRLRHL define a los contribuyentes que nos ocupan en esos términos:

"Son sujetos pasivos de las tasas, en concepto de contribuyentes, las personas físicas y jurídicas, así como las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria: (...)

b) Que soliciten o resulten beneficiadas o afectadas por los servicios o actividades locales que presten o realicen las entidades locales, conforme a alguno de los supuestos previstos en el artículo 20.4 de esta ley".

Y también parte de que la letra c) del apartado 2 del mismo artículo 23 TRRHLH considera sustitutos del contribuyente:

"c) En las tasas establecidas por la prestación de servicios de prevención y extinción de incendios, de prevención de ruinas, construcciones y derribos, salvamentos y, en general, de protección de personas y bienes, comprendiéndose también el mantenimiento del servicio, las entidades o sociedades aseguradoras del riesgo.

d) En las tasas establecidas por la utilización privativa o el aprovechamiento especial por entradas de vehículos o carruajes a través de las aceras y por su construcción, mantenimiento, modificación o supresión, los propietarios de las fincas y locales a que den acceso dichas entradas de vehículos, quienes podrán repercutir, en su caso, las cuotas sobre los respectivos beneficiarios".

No ha tenido en cuenta, que la reserva de ley en materia tributaria no afecta por igual a todos los elementos integrantes del tributo, en particular, el grado de concreción exigible es máximo cuando nos referimos al hecho imponible [Cfr. nuestra sentencia de 14 de marzo de 2022 (rec. cas. 721/2020)] y al sujeto pasivo. No puede ignorarse, por lo demás que "el ámbito de colaboración normativa de los municipios en relación con los tributos locales es mayor que el que podría relegarse a la normativa reglamentaria estatal", por dos razones: porque "las ordenanzas municipales se aprueban por un órgano, el Pleno del Ayuntamiento, de carácter representativo" y porque la "garantía de autonomía local impide que la Ley contenga una regulación agotadora de una materia como los tributos locales, donde está claramente presente el interés local" ( STC 132/2001, de 8 de junio).

Más recientemente, el ATC 111/2017, de 18 de julio ha declarado que "en general, hemos señalado que la reserva de ley tributaria es relativa o, lo que es lo mismo, limitada a la creación ex novo del tributo y a la determinación de los elementos esenciales o configuradores del mismo (entre otras muchas, SSTC 37/1981 , de 16 de noviembre, FJ 4, y 150/2003 , de 15 de junio, FJ 3). Por ello, dicha reserva de ley admite la colaboración del reglamento, siempre que sea indispensable por motivos técnicos o para optimizar el cumplimiento de las finalidades propuestas por la Constitución o por la propia Ley y siempre que se produzca en términos de subordinación, desarrollo y complementariedad [entre otras, SSTC 19/1987 , de 17 de febrero, FJ 6 c), y 102/2005 , de 20 de abril, FJ 7].

En particular, cuando se trata de la regulación de los tributos locales, la reserva de ley "ve confirmada su parcialidad, esto es, la restricción de su ámbito" [ SSTC 19/1987 , de 17 de febrero, FJ 4, y 233/1999 , de 16 de diciembre, FJ 10 b)], pues la reserva de ley prevista en el artículo 31.3 CE no puede entenderse desligada "de las condiciones propias del sistema de autonomías territoriales que la Constitución consagra (art. 137) y específicamente de la garantía constitucional de la autonomía de los municipios ( art. 140)", tanto más cuando el artículo 133.2 CE establece la posibilidad "de que las Comunidades Autónomas y las corporaciones locales establezcan y exijan tributos, de acuerdo con la Constitución y las leyes", procurando así la Constitución "integrar las exigencias diversas en este campo, de la reserva de Ley estatal y de la autonomía territorial, autonomía que, en lo que a las corporaciones locales se refiere, posee también una proyección en el terreno tributario, pues estas habrán de contar con tributos propios y sobre los mismos deberá la Ley reconocerles una intervención en su establecimiento o en su exigencia, según previenen los artículos 140 y 133.2 de la misma Norma fundamental" [ STC 233/1999 , de 16 de diciembre, FJ 10 b)]".

El problema reside en si esa definición, en particular, la relativa a los sujetos pasivos respeta el principio de reserva de ley, y consideramos que esta concreta ordenanza no lo respeta.

La Ordenanza, simplemente, se limita a disponer que "son sujetos pasivos contribuyentes, las personas físicas o jurídicas y las entidades a que se refiere el artículo 35 de la Ley General Tributaria, que resulten beneficiadas o afectadas por el mantenimiento de los servicios de emergencia a los que se refiere el artículo anterior". Esto es, se ciñe a reproducir la fórmula normativa genérica que define el concepto de sujeto pasivo contribuyente de la tasa del artículo 23 TRLHL: "son sujetos pasivos de las tasas, en concepto de contribuyentes, las personas físicas y jurídicas, así como las entidades a que se refiere el artículo 35 de la Ley 58/2003 de 17 de Diciembre, General Tributaria [...] que resulten beneficiadas o afectadas por los servicios o actividades locales que presten o realicen las entidades locales". No da ni un paso más, en aras de definir con la claridad y precisión exigida la noción de sujeto pasivo contribuyente. En otras palabras, la Ordenanza no colabora, como es preciso, con la Ley en la definición.

En las sentencias, cuya extensión al presente recurso está en el centro del debate, en cambio, sí consideramos que dicha colaboración se llevaba a cabo. Es cierto que el contenido de su artículo 3 era el mismo que el de la Ordenanza de Alcalá de Henares y, por tanto, adolecían del mismo problema, pero sucede que en las ordenanzas de los municipios madrileños a los que se refieren tales sentencias, existían otros artículos cuya interpretación nos permitió identificar correctamente el sujeto pasivo contribuyentes.

En una de tales sentencias afirmamos:

"Ahora bien, ¿en quién está pensando exactamente el Ayuntamiento de Torrejón de Ardoz? La lectura del artículo 5 de la Ordenanza recurrida nos da la solución acerca de quiénes son los contribuyentes.

El artículo 5 en su apartado primero establece que "el cálculo de la cuota tributaria que, de forma individualizada, corresponde a cada sujeto pasivo contribuyente vendrá determinada por la aplicación de la siguiente fórmula:

Cuota tributaria =

Donde,

Cg es el coste el mantenimiento del servicio de prevención y extinción de incendios y salvamentos en Torrejón de Arroz, en el ejercicio inmediato anterior a aquel al que se refiere el devengo;

VCi es el valor catastral de la construcción que consta en el recibo del Impuesto sobre Bienes Inmuebles del obligado tributario en el ejercicio inmediato anterior al que se refiere el devengo de la tasa;

y VCt representa la suma de los valores catastrales de la construcción de la totalidad de los bienes inmuebles que constan en las matrículas del impuesto sobre bienes inmuebles de naturaleza urbana, de características especiales y de naturaleza rústica del ejercicio inmediato anterior al que se refiere el devengo de la tasa.

La regulación del sujeto pasivo a título de contribuyente, que lleva a cabo la ordenanza recurrida, no es, desde luego, un dechado de claridad, pero no es menos cierto que si se analiza este artículo, referido a la cuantificación, veremos que, por un lado, aunque no utilice esa expresión, está hablando, en primer lugar, de la base imponible, pues no es otra cosa el coeficiente Cg, el coste de mantenimiento del servicio de prevención y extinción de incendios y salvamentos en Torrejón de Ardoz. En segundo lugar, el cálculo de la cuota individualizada que corresponde satisfacer al sujeto pasivo contribuyente, se calcula de la forma expresada en la Ordenanza, que atiende tanto al valor catastral de la construcción (es decir, sin tener en cuenta el valor del suelo) que consta en el recibo del Impuesto sobre Bienes Inmuebles del obligado tributario (VCI) así como a la suma de los valores catastrales de la construcción de la totalidad de los bienes inmuebles, que constan en las matrículas del Impuesto sobre Bienes Inmuebles de naturaleza urbana, de características especiales y de naturaleza rústica (VCt).

En definitiva, la Ordenanza está pensando, exclusivamente, en los titulares de inmuebles, no en los titulares de otros bienes o derechos, y, además, sin diferencia entre inmuebles asegurados e inmuebles no asegurados. No está pensando en otro tipo de bienes, opción municipal que no nos parece lesiva del principio de igualdad, dado que no resulta irrazonable y está justificada, y es proporcionada la diferencia".

El citado artículo 5 de la Ordenanza de Torrejón de Ardoz no tiene un equivalente en la Ordenanza de 2013 del Ayuntamiento de Alcalá de Henares. Por tanto, esa interpretación no es posible.

Lógicamente, la figura del sustituto no se puede entender sin conectarla con la del contribuyente. En resumen, para que haya un sustituto tiene que existir un contribuyente. Si no existe este no puede existir aquel. En esta ocasión no está identificado correctamente el contribuyente.

En ese sentido, el apartado 1 del artículo 36 LGT establece que "es sujeto pasivo el obligado tributario que, según la ley, debe cumplir la obligación tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a la misma, sea como contribuyente o como sustituto del mismo". Téngase presente que, según el apartado 1 del artículo 20 de la LGT, "el hecho imponible es el presupuesto fijado por la ley para configurar cada tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria principal". El sustituto no realiza el hecho imponible, ahora bien, de conformidad con lo dispuesto en al apartado 3 LGT, "por imposición de la ley y en lugar del contribuyente, está obligado a cumplir la obligación tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a la misma". El sustituto realiza un presupuesto de hecho diferente del hecho imponible, un presupuesto de hecho específico, de manera que, si no lo realiza, no estará obligado a cumplir la obligación tributaria principal en lugar del contribuyente.

Nada impide, por lo demás, aunque no esté expresamente previsto en la Ordenanza recurrida, que el sustituto pueda exigir al contribuyente el importe de las obligaciones tributarias satisfechas, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 36.3 LGT, puesto que ninguna ley señala otra cosa distinta.

En realidad, pese a la terminología utilizada, el sustituto del contribuyente (las compañías aseguradoras) no son tales. La figura del sustituto del contribuyente, propiamente, tiene un cometido distinto en la configuración actual del ordenamiento, al que ha aludido el Tribunal Constitucional: facilitar la gestión del impuesto ( ATC 456/2007 , de 12 de diciembre, FJ 7). Por esa misma razón el presupuesto legal que llama al sustituto a ocupar esa situación, y a que se refiere el artículo 36.3 LGT al definir la figura debe ser, necesariamente, un presupuesto jurídico distinto del hecho imponible (el supuesto de hecho de la sustitución como consecuencia jurídica).

Por lo demás, no está claro, en esta ocasión, si las compañías de seguros están contribuyendo por una tasa o por un impuesto. Sea una cosa u otra, en todo caso, ello no es conforme a derecho.

Por las razones expuestas, fijamos la siguiente doctrina en relación con la cuestión con interés casacional: la Ordenanza Fiscal de la Tasa por la Prevención y Extinción de Incendios, de prevención de Ruinas, de Construcciones y Derribos, Salvamentos y otros análogos de Alcalá de Henares, publicada en el BOCM n° 264 de fecha 6 de noviembre de 2013 y que entró en vigor el 1 de enero de 2014 (Disposición Final), no cumple lo dispuesto en el artículo 16 Texto Refundido de la Ley de Haciendas Locales, aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, puesto que el sujeto pasivo contribuyente no queda suficientemente delimitado, y, por extensión, tampoco el sujeto pasivo sustituto.

Resolución de las pretensiones deducidas en el recurso de casación.

Por las razones expuestas en el fundamento de derecho precedente, declaramos no haber lugar al recurso de casación y, por tanto, se confirma la sentencia recurrida, lo que comporta también la confirmación de la anulación de los actos recurridos, y, asimismo, del artículo 3 de la Ordenanza reguladora de la Tasa por la Prevención y Extinción de Incendios, de prevención de Ruinas, de Construcciones y Derribos, Salvamentos y otros análogos.

Pronunciamiento sobre costas.

En relación con las costas procesales, en virtud de lo dispuesto en el artículo 93.4 LJCA, al no apreciarse mala fe o temeridad en ninguna de las partes, no procede declaración expresa de condena en dicho concepto en lo que se refiere a las causadas en este recurso de casación.