ATS, 3 de Diciembre de 2020
| Ponente | DIMITRY TEODORO BERBEROFF AYUDA |
| ECLI | ES:TS:2020:11588A |
| Número de Recurso | 4629/2020 |
| Procedimiento | Recurso de Casación Contencioso-Administrativo (L.O. 7/2015) |
| Fecha de Resolución | 3 de Diciembre de 2020 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
TRIBUNAL SUPREMO
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN: PRIMERA
A U T O
Fecha del auto: 03/12/2020
Tipo de procedimiento: R. CASACION
Número del procedimiento: 4629/2020
Materia: RENTA Y RENTA NO RESIDENTES
Submateria:
Fallo/Acuerdo: Auto Admisión
Ponente: Excmo. Sr. D. Dimitry Berberoff Ayuda
Letrada de la Administración de Justicia: Ilma. Sra. Dña. Celia Redondo Gonzalez
Secretaría de Sala Destino: 002
Transcrito por:
Nota:
Resumen
R. CASACION núm.: 4629/2020
Ponente: Excmo. Sr. D. Dimitry Berberoff Ayuda
Letrada de la Administración de Justicia: Ilma. Sra. Dña. Celia Redondo Gonzalez
TRIBUNAL SUPREMO
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN: PRIMERA
A U T O
Excmos. Sres.
D. César Tolosa Tribiño, presidente
D. Antonio Jesús Fonseca-Herrero Raimundo
Dª. Inés Huerta Garicano
D. Ángel Ramón Arozamena Laso
D. Dimitry Berberoff Ayuda
En Madrid, a 3 de diciembre de 2020.
1. El abogado del Estado, en nombre y representación de la Administración General del Estado, presentó escrito preparando recurso de casación contra la sentencia dictada el 21 de mayo de 2020 por la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla la Mancha, sede de Albacete, que estima el recurso nº 316/2018 formulado frente a resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla La Mancha, de 14 de mayo de 2018, que desestima la reclamación económico-administrativa referida a la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ["IRPF"] del año 2010.
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Tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la resolución impugnada, la administración recurrente identifica como infringidas las siguientes normas, que forman parte del derecho estatal: el artículo 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, ["LGT"], artículo 38 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ["LIRPF"], y artículo 41 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, que aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ["RIRPF"].
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Razona que tales infracciones han sido relevantes y determinantes del fallo de la sentencia, ya que "(s)i la Sala hubiera aplicado en sus justos términos los artículos 38 LIRPF y 41 de su Reglamento, el recurso no habría sido estimado ya que no se adquirió la vivienda dentro de dicho plazo.
Se ha producido en definitiva una interpretación de esos preceptos que, constituyendo la ratio decidendi de la sentencia, permite disfrutar de ese beneficio fiscal, en un supuesto no previsto expresamente en las normas aplicables. En efecto, la razón de decidir prescinde de la fecha efectiva de entrega de la vivienda por no considerarla relevante, y por ese motivo resuelve "sin necesidad de tener que valorar los motivos ajenos a la voluntad de los recurrentes que implicaron dicho retardo en la firma". No es esta circunstancia fáctica la que determina la estimación del recurso sino el mero hecho de que las cantidades reinvertidas se entregaron al promotor dentro de los dos años aunque la vivienda no se entregara en dicho plazo."
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Considera que el recurso presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, por las siguientes razones:
4.1. Concurren varias circunstancias de las comprendidas en el apartado 2 del artículo 88 LJCA, y en particular, la de la letra a), porque la sentencia recurrida fija ante cuestiones sustancialmente iguales, una interpretación de las normas de Derecho estatal en las que se fundamenta el fallo contradictoria con la que otros órganos jurisdiccionales han establecido. La interpretación amplia de la exención controvertida contradice, según su consideración, la que de estos mismos preceptos realizan otros Tribunales Superiores de Justicia, tal como la contenida en las sentencias del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León nº 114/2013 de 8 marzo de 2013, rec. 504/2011, ( ECLI:ES:TSJCL:2013:885), o la del Tribunal Superior de Justicia de Asturias nº 1027/2012, de 17 de octubre de 2012, rec. 997/2010, (ECLI:STSJAS:2012:3735).
4.2. La sentencia sienta una doctrina sobre la interpretación de las normas jurídicas cuya infracción se ha denunciado que resulta gravemente dañosa para los intereses generales en los términos contemplados en el artículo 88.2.b) LJCA, "en tanto que configura una interpretación amplia y flexible de una norma reguladora de una exención, en un sentido proscrito por el artículo 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre.
Ello, indirectamente, conculcaría los artículos 14 y 31.1 de la Constitución Española, al someter a un régimen tributario más favorable a los residentes en la Comunidad Autónoma de Cataluña respecto de los residentes en el resto del territorio español, sin que exista justificación objetiva y razonable de esta diferencia de trato fiscal. Y ello en tanto que la interpretación que realiza el Tribunal Superior de Justicia de Cataluña es beneficiosa para los obligados tributarios residentes en la Comunidad Autónoma de Cataluña, al extender el ámbito de aplicación de la exención a supuestos no expresamente contemplados en la normativa reguladora."
4.3. Se da la circunstancia contemplada en la letra c) del artículo 88.2 LJCA, pues la doctrina que sienta la sentencia recurrida afecta a un gran número de situaciones, bien en sí misma o por trascender del caso objeto del proceso.
La sala de instancia tuvo por preparado el recurso de casación en auto de 13 de julio de 2020, habiendo comparecido las partes, el abogado del Estado recurrente, y don Eladio y doña Concepción, como parte recurrida, ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo dentro del plazo de 30 días señalado en el artículo 89.5 LJCA.
Es Magistrado Ponente el Excmo. Sr. D. Dimitry Berberoff Ayuda, Magistrado de la Sala.
1. El escrito de preparación fue presentado en plazo ( artículo 89 LJCA, apartado 1), la sentencia contra la que se dirige el recurso es susceptible de casación ( artículo 86 LJCA, apartados 1 y 2) y la administración recurrente se encuentra legitimada para interponerlo, por haber sido parte en el proceso de instancia ( artículo 89 LJCA, apartado 1).
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En el escrito de preparación se acredita el cumplimiento de tales requisitos reglados, se identifican con precisión las normas del ordenamiento jurídico estatal que se consideran infringidas y se justifica que las infracciones que se le imputan han sido relevantes para adoptar el fallo impugnado [ artículo 89.2 LJCA, letras a), b), d) y e)].
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El repetido escrito fundamenta especialmente que concurre interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, porque la sentencia discutida: (i) fija, ante cuestiones sustancialmente iguales, una interpretación de las normas de Derecho estatal o de la Unión Europea en las que se fundamenta el fallo contradictoria con la que otros órganos jurisdiccionales hayan establecido [ artículo 88.2.a) LJCA]; al tiempo que (ii) sienta una doctrina sobre la interpretación de las normas jurídicas cuya infracción se ha denunciado que resulta gravemente dañosa para los intereses generales [ artículo 88.3.b) LJCA] y (iii) establece una doctrina que afecta a un gran número de situaciones, bien en sí misma o por trascender del caso objeto del proceso [ artículo 88.2.c) LJCA].
Por último, justifica la conveniencia de un pronunciamiento del Tribunal Supremo en que los preceptos infringidos siguen vigentes y mantienen su redacción originaria, de manera que la doctrina que se establezca tiene proyección para futuros casos, así como en que el establecimiento de criterios interpretativos del precepto puede dotar de seguridad jurídica a la tributación, ante la divergencia de criterios que sostienen los tribunales.
El debate suscitado en la instancia y que pretende esclarecer la administración se circunscribe a la determinación de los requisitos para la aplicación de la exención del incremento patrimonial obtenido como consecuencia de la transmisión de una vivienda cuando exista reinversión en la adquisición de una nueva vivienda habitual.
A fin de determinar con precisión las cuestiones que presentan interés casacional objetivo derivadas de este recurso conviene recopilar los hechos que se deducen de la sentencia y resolución administrativa recurrida y que interesan al caso:
Los hoy recurridos, sujetos pasivos de IRPF, obtuvieron una ganancia patrimonial por la venta de su vivienda habitual, que tuvo lugar el 20 de enero de 2010, sita en CALLE000, nº NUM000, por un precio de 90.000 €. Consignaron en su declaración de IRPF de 2010, en el apartado correspondiente, como ganancia patrimonial de la transmisión de la vivienda habitual, la suma de 77.885,80 €, al ser la cantidad invertida hasta el 31 de diciembre de 2010 en la adquisición de nueva vivienda habitual la de 28.687,06 €. Esta ganancia se declaró exenta por compromiso de reinversión dentro de los dos años siguientes.
Posteriormente, y aun sin haber concluido la construcción de la nueva vivienda, en fecha 27 de octubre de 2011 entregaron al promotor la cantidad de 61.312,94 € para la compra de la misma.
Con fecha 16 de enero de 2012 se concedió al promotor por los Servicios Periféricos de la Consejería de Fomento prórroga de ejecución de obras, a petición de éste y por causa justificada; por ello se ampliaba el plazo para presentar la solicitud de declaración definitiva del expediente durante diez meses desde el fin del plazo para solicitar la declaración definitiva, es decir, hasta el 2 de julio de 2012.
En fecha 17 de julio de 2012 se otorgó la escritura de compraventa de la vivienda.
Como consecuencia de que la administración no considerara cumplido el requisito reglamentario de haber adquirido la nueva vivienda en el plazo de dos años, se practicó una regularización a fin de declarar sujeta la ganancia patrimonial que había sido obtenida. También se aumentó la base imponible en el importe de la imputación de rentas inmobiliarias no declaradas o declaradas incorrectamente.
Frente a la liquidación provisional practicada se interpuso reclamación económico-administrativa que fue desestimada por resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla la Mancha de 14 de mayo de 2018.
Frente esta última resolución se interpuso recurso contencioso-administrativo que fue estimado por la sentencia que constituye el objeto del presente recurso de casación.
La sentencia de 21 de mayo de 2020 dictada por la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla la Mancha, sede de Albacete, funda su fallo estimatorio en que los recurrentes hubieron observado el plazo de los dos años con el que poder gozar del beneficio fiscal pretendido, que no se discute vencía el 20 de enero de 2012, así como en que lo decisivo es que la reinversión de la totalidad de la ganancia patrimonial obtenida por la transmisión de la vivienda habitual se hiciera dentro de ese plazo, sin que tuviera relevancia a estos efectos que el otorgamiento de la escritura pública de adquisición tuviese lugar el 17 de julio de 2012, esto es, transcurrido el citado plazo de dos años, y sin que fuera preciso valorar los motivos ajenos a la voluntad de los recurrentes que comportaron el retraso en la celebración de tal acto.
Resulta procedente recoger el marco jurídico que hubo de ser tomado en consideración para la resolución de este asunto.
El art. 38 LIRPF, en la redacción aplicable al caso, actualmente vigente e incorporada al apartado I del mismo art. 38 LIRPF, establece lo siguiente:
"Reinversión en los supuestos de transmisión de vivienda habitual.
Podrán excluirse de gravamen las ganancias patrimoniales obtenidas por la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente, siempre que el importe total obtenido por la transmisión se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual en las condiciones que reglamentariamente se determinen.
Cuando el importe reinvertido sea inferior al total de lo percibido en la transmisión, únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida."
Por su parte, el artículo 41.2 del Reglamento del Impuesto, en su primera redacción, contiene la siguiente regla:
"2. La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años desde la fecha de transmisión.
Se entenderá que la reinversión se efectúa dentro de plazo cuando la venta se hubiese efectuado a plazos o con precio aplazado, siempre que el importe de los plazos se destine a la finalidad indicada dentro del período impositivo en que se vayan percibiendo.
Cuando, conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores, la reinversión no se realice en el mismo año de la enajenación, el contribuyente vendrá obligado a hacer constar en la declaración del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio su intención de reinvertir en las condiciones y plazos señalados.
Igualmente darán derecho a la exención por reinversión las cantidades obtenidas en la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a la transmisión de aquélla.".
Interesa también destacar que el artículo 14 LGT, que considera infringido el abogado del Estado, establece cuanto sigue:
"No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales".
Sobre una cuestión similar a la que se plantea en este recurso se ha pronunciado recientemente este Tribunal en sentencia de 16 de julio 2020, dictada en el recurso de casación 5076/2017, (ECLI:ES:TS:2020:2697), en la que se analizan los efectos de la adquisición de la vivienda transcurrido este plazo desde la base de un negocio jurídico de permuta, concluyéndose finalmente que no es relevante que la adquisición se produzca pasados dos años (que no se entregue la cosa futura en ese plazo) por cuanto la reinversión se produjo en ese tiempo. En aquel caso, como en este, el planteamiento de la administración recurrente parte de que el reglamento no solo obliga a que la reinversión se produzca dentro de los dos años, sino que también lo hace a que la entrega o traditio del inmueble que va a constituir la vivienda habitual se deba hacer dentro de ese mismo periodo, lo que supondría interpretar el término reinversión como adquisición jurídica de la propiedad. En esta sentencia, se mantiene que una demora en el cumplimiento de lo pactado por parte del otro permutante, que es un tercero ajeno a la relación jurídico-tributaria, no ha de tener influencia en esta, pues el contribuyente ya reinvirtió cuando entregó la cosa cuyo valor agotaba la totalidad de la ganancia experimentada.
Aunque de este pronunciamiento podrían extraerse pautas interpretativas para dar respuesta a la cuestión que la administración pretende someter a enjuiciamiento, es lo cierto que la distinta naturaleza de los negocios jurídicos que dan lugar a la ganancia y a la reinversión de la misma, así como la demostrada contradicción de criterios seguidos por diferentes órganos jurisdiccionales, hacen conveniente que se dé una respuesta a la misma en los términos planteados en este recurso.
Por esta misma sala se ha dictado un auto de admisión en fecha 21 de mayo de 2020, rec. 7679/2019, (ECLI:ES:TS:2020:2781A), en el que se parte también de la necesidad de interpretar los artículos 38.1 LIRPF y 41 de su Reglamento, a fin de determinar, para aquellos supuestos de reinversión de la ganancia patrimonial obtenida merced a la enajenación de vivienda habitual en obra futura, cuál es el plazo para reinvertir el importe obtenido por la transmisión de la vivienda habitual. No obstante, habida cuenta de que el interrogante formulado en el referido auto se refiere al plazo de reinversión de la cantidad, y no específicamente a si dentro de ese plazo ha de entenderse comprendida la adquisición de la nueva vivienda, se hace necesario admitir este recurso y suscitar una nueva cuestión.
Por las razones expuestas, y debiendo prestarse aquiescencia al recurrente sobre que no existe un criterio jurisprudencial unívoco sobre qué alcance tiene el requisito temporal establecido en el citado artículo 41.2 RIRPF, que se mantiene en la redacción vigente de la norma, así como en que es una cuestión que cuenta con una vocación de proyección general, procede admitir el presente recurso de casación en virtud de lo dispuesto en el artículo 88.1 LJCA, en relación con el artículo 90.4 LJCA. El objeto del mismo será, por presentar interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, la cuestión consistente en determinar, si se encuentra excluida de gravamen en IRPF la ganancia patrimonial obtenida por la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en el plazo de dos años en la adquisición de una nueva vivienda habitual, pero dicha adquisición se formalice una vez transcurrido ese plazo.
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Las normas jurídicas que, en principio, serán objeto de interpretación son los artículos 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, ["LGT"], 38 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ["LIRPF"], y 41 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, que aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ["RIRPF"].
Ello sin perjuicio de que la sentencia haya de extenderse a otras si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso, ex artículo 90.4 LJCA.
Conforme a lo dispuesto por el artículo 90.7 LJCA, este auto se publicará íntegramente en la página web del Tribunal Supremo.
Procede comunicar inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto, como dispone el artículo 90.6 LJCA, y conferir a las actuaciones el trámite previsto en los artículos 92 y 93 LJCA, remitiéndolas a la Sección Segunda de esta Sala, competente para su sustanciación y decisión de conformidad con las reglas de reparto.
Por todo lo anterior,
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) Admitir el recurso de casación RCA 4629/2020, preparado por el abogado del Estado contra la sentencia dictada el 21 de mayo de 2020 por la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla la Mancha, sede de Albacete, que estima el recurso nº 316/2018.
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) Indicar la cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, que consiste en:
Determinar, si se encuentra excluida de gravamen en IRPF la ganancia patrimonial obtenida por la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en el plazo de dos años en la adquisición de una nueva vivienda habitual, pero dicha adquisición se formalice una vez transcurrido ese plazo.
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) Identificar como preceptos que, en principio, serán objeto de interpretación: los artículos 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, ["LGT"], 38 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ["LIRPF"], y 41 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, que aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ["RIRPF"], sin perjuicio de que la sentencia haya de extenderse a otras si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso, ex artículo 90.4 de esta última.
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) Publicar este auto en la página web del Consejo General del Poder Judicial, sección correspondiente al Tribunal Supremo.
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) Comunicar inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto.
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) Para su tramitación y decisión, remitir las actuaciones a la Sección Segunda de esta Sala, competente de conformidad con las normas de reparto.
Así lo acuerdan y firman.
D. César Tolosa Tribiño
D. Antonio Jesús Fonseca-Herrero Raimundo Dª. Inés Huerta Garicano
D. Ángel Ramón Arozamena Laso D.Dimitry Berberoff Ayuda
