SAN, 29 de Julio de 2020
| Ponente | MARIA ASUNCION SALVO TAMBO |
| Emisor | Audiencia Nacional - Sala de lo Contencioso |
| ECLI | ES:AN:2020:2199 |
| Número de Recurso | 47/2018 |
A U D I E N C I A N A C I O N A L
Sala de lo Contencioso-Administrativo
SECCIÓN CUARTA
Núm. de Recurso: 0000047 / 2018
Tipo de Recurso: PROCEDIMIENTO ORDINARIO
Núm. Registro General: 00509/2018
Demandante: D. Pedro
Demandado: TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL
Abogado Del Estado
Ponente IIma. Sra.: Dª. MARÍA ASUNCIÓN SALVO TAMBO
S E N T E N C I A Nº :
IIma. Sra. Presidente:
Dª. MARÍA ASUNCIÓN SALVO TAMBO
Ilmos. Sres. Magistrados:
D. IGNACIO DE LA CUEVA ALEU
D. SANTOS HONORIO DE CASTRO GARCIA
Dª. CARMEN ALVAREZ THEURER
Dª. ANA MARTÍN VALERO
Madrid, a veintinueve de julio de dos mil veinte.
Esta Sala ha visto el recurso contencioso administrativo tramitado con el número 47/2018, interpuesto por
D. Pedro, representado por la Procuradora Dª María José García Carrasco, contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 2 de noviembre de 2017, por la que se desestima el recurso de alzada interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía, de 26 de septiembre de 2017, por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2007.
Ha comparecido como parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por la Abogacía del Estado.
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La parte actora interpuso, en fecha 25 de enero de 2018, este recurso; admitido a trámite y reclamado el expediente se le dio traslado para que formalizara la demanda, lo que hizo en tiempo y forma mediante escrito presentado en fecha 2 de mayo de 2018; y en ella realizó una exposición fáctica y la alegación de los preceptos legales que estimó aplicables, concretando su petición en el suplico de la misma, en el que literalmente dijo:
&q uot; .. . dicte en su día Sentencia por la que, estimando el presente Recurso, declare la nulidad de los actos administrativos impugnados (liquidación tributaria practicada y sanción asociada), por no estar ajustado a derecho."
2 . Dado traslado al Abogado del Estado, éste contestó a la demanda mediante escrito presentado en fecha 11 de junio de 2018, en el cual, tras exponer los hechos y refutar cada uno de los argumentos de derecho de la actora, terminó suplicando dicte en su momento sentencia que desestime el recurso confirmando íntegramente la resolución impugnada.
3 . Por resolución de fecha 13 de junio de 2018 se fijó la cuantía del procedimiento en 332.936.50 euros.
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Acordado el recibimiento del pleito a prueba y practicada la que fue admitida, se dio traslado a las partes para presentar conclusiones por escrito y verificado quedaron los autos pendientes de señalamiento para votación y fallo.
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Finalmente, mediante Providencia de fecha 15 de junio de 2020 se señaló para votación y fallo el día 22 de julio de 2020, en que efectivamente se deliberó y votó.
En el presente recurso contencioso-administrativo no se han quebrantado las formas legales exigidas por la Ley que regula la Jurisdicción. Y ha sido Ponente la Ilma. Sra. Dª María Asunción Salvo Tambo, Presidente de la Sección.
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D. Pedro impugna la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 2 de noviembre de 2017, por la que se desestima el recurso de alzada interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía, de 26 de septiembre de 2017, que había desestimado sendas reclamaciones interpuestas frente a los siguientes acuerdos dictados por la Dependencia Regional de Inspección -sede Granada- de la Delegación Especial de Andalucía:
- Acuerdo de liquidación derivado del acta de disconformidad instruida en relación al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2007 e importe 237.452,48 €, incluidos los intereses de demora.
- Acuerdo Sancionador derivado del procedimiento de inspección anterior, dictado con fecha 27 de septiembre de 2012, en el que se entendió cometida la infracción prevista en el artículo 191 de la Ley General Tributaria, calificándose como leve, y siendo su importe 96.750,00 €.
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Los anteriores actos administrativos tienen como antecedente las actuaciones inspectoras que culminaron en el acta de disconformidad suscrita con fecha 10 de julio de 2012 y en la que se contenía una propuesta de regularización que incrementaba la base imponible declarada en la cantidad de 450.000,00 €, en concepto de ganancia patrimonial obtenida como consecuencia de la venta, por parte del hoy recurrente y sus hermanos, de una opción de compra sobre ocho novenas partes indivisas de la finca registral NUM000 a la mercantil STAIG, S.A.
Dicha ganancia, según fundamentaba la Inspección en el acta, debía imputarse temporalmente al período impositivo en el que se otorgó la concesión de la opción, esto es, en 2007, ganancia a integrar en la base imponible como renta general, con arreglo a lo dispuesto en los artículos 45 y 46 de la LIRPF.
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El TEAC en la resolución que ahora se impugna considera que el negocio jurídico que las partes celebraron en el período comprobado fue un contrato de opción de compra y confirma así la calificación jurídica que llevó a la Inspección a dictar el acuerdo de liquidación originariamente impugnado.
Así se razona en el FJ SEXTO de la resolución impugnada:
"A juicio de este Tribunal, no cabe duda de que la operación que, en documento elevado a público con fecha 31/10/2007 llevaron a cabo el obligado tributario y sus hermanos con la mercantil STAIG, SA, fue la de el otorgamiento por aquéllos de una opción de compra a la entidad, siendo esta la calificación jurídica que debe darse al negocio realizado, tal y como fundamenta adecuadamente la Inspección en el Acuerdo de Liquidación impugnado.
El contrato de opción de compra es un negocio jurídico atípico o innominado que no está expresamente regulado en el Código Civil, debiendo considerarse admitido con base en el artículo 1255 del mismo Código
y en la doctrina legal, que ha perfilado el concepto y sus características. Así, el Tribunal Supremo define en Sentencia 395/2000 de 11 de abril el contrato de opción de compra como "el convenio en virtud del cual, una parte concede a la otra la facultad exclusiva de decidir sobre la celebración o no de un contrato principal de compraventa, que habrá de realizarse en un plazo cierto, y en unas determinadas condiciones, pudiendo también ir acompañado del pago de una prima por parte del optante. Siendo esencial en el concepto, el que no necesita de una actividad posterior de las partes para desarrollar las bases contractuales contenidas en el convenio (opción de compra) bastando la expresión de voluntad del optante para que el contrato de compraventa quede firme, perfecto y en estado de ejecución, obligatorio para el cedente, sin necesidad de más actos. Por el contrato de opción de compra el optante adquiere un derecho, el de decidir unilateralmente respecto de la realización de la compra, y el cedente tiene una obligación. En e/ mismo viene determinado el objeto del contrato y el precio estipulado para la futura adquisición y se fija un plazo para el ejercicio de la opción, siendo un elemento accesorio el pago de una prima.
En el contrato de opción el contratante, el concedente de la opción, se encuentra vinculado a la celebración de un contrato posterior, de forma que el optante puede, dentro del plazo prefijado, decidir unilateralmente y por si sólo la realización de la compraventa, de ahí la importancia de que en el precontrato o contrato de opción se haya especificado claramente el precio estipulado para la adquisición y el objeto de la misma. De esta manera la opción de compra sólo crea obligaciones para el concedente u optatario, que no puede disponer de los bienes que son el objeto de la misma y queda obligado a mantener la oferta en el plazo prefijado dentro del cual el optante, si le conviene, puede hacer uso de su derecho quedando entonces extinguida o consumada la opción de compra y desde ese momento y por ese único hecho nace y se perfecciona automáticamente el correspondiente contrato de compraventa.
Característica esencial de la opción de compra es que no necesita ninguna actividad posterior de las panes para desarrollar las bases contractuales contenidas en el convenio, bastando la expresión de voluntad del optante para que el contrato de compraventa quede firme. perfecto y en estado de ejecución, obligatorio para el concedente. lo que la diferencia del "pactum de contrahendo", según señala el Tribunal Supremo en la referida Sentencia de 11 de abril de 2000.
A continuación se razona, con cita de jurisprudencia y, particularmente, de la STS de 29 de junio de 2015 (recurso de casación para la unificación de doctrina nº 141/2014) sobre la autonomía de la ganancia patrimonial producida en el período comprobado para la concesión de la opción de compra, de manera independiente a la que, en su caso, se produciría con ocasión de la compraventa de la finca.
El TEAC aborda la cuestión de si esa ganancia patrimonial correspondiente a la concesión de la opción de compra, debe integrarse en la base imponible general, como ha considerado la Inspección o, por el contrario, debe formar parte de la base imponible del ahorro, tal y como sostiene la recurrente.
Y, por último, con cita también de jurisprudencia sobre tal cuestión así como de resoluciones de la Dirección General de Tributos, rechaza la posición de la recurrente y considera, por el contrario, que al no derivar de una transmisión el precio pagado por la concesión de la opción de compra sobre un inmueble debe tributar como renta general.
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Se ejercita en el actual proceso una pretensión de carácter anulatorio respecto de los actos administrativos impugnados, afectando tanto la liquidación tributaria practicada como el acuerdo sancionador a ella asociado.
Tal pretensión pivota sustancialmente sobre los siguientes tres ejes argumentales:
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