STS 949/2020, 8 de Julio de 2020

Resolución recurrida en casación y hechos del litigio.

Es objeto del presente recurso la sentencia dictada el 9 de marzo de 2017 por la Sección Primera de la Sala Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, en el recurso 1018/2013 (sentencia aclarada por auto de 15 de mayo de 2017), que estima el recurso interpuesto por la entidad Inmobiliaria Fort Ferrer, S.L.U. ["en lo sucesivo Inmobiliaria Fort Ferrer"] contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional ("TEAR") de Cataluña de 9 de mayo de 2013, dictada en incidente de ejecución de la anterior resolución del mismo TEAR de 9 de febrero de 2012, por la que se resolvía sobre las reclamaciones interpuestas contra liquidación por impuesto sobre sociedades, ejercicio 2002, así como la sanción , cuya parte dispositiva dice lo siguiente:

" Que debemos estimar y estimamos el presente recurso contencioso administrativo número 1018/2013 interpuesto por la entidad contra la resolución del TEARC a que esta litis se refiere, que se anulan por no ser conformes a derecho en el extremo reconocer a la parte demandante el derecho de disfrutar de las reducciones del 30 % y del 25 % sobre la sanción derivada del acuerdo de liquidación practicado por el concepto de Impuesto de Sociedades correspondiente al ejercicio 2002; sin costas. ".

Preparación y admisión del recurso de casación.

La recurrente identifica como normas infringidas: el artículo 188 de la Ley General Tributaria (BOE de 18 de diciembre) ["LGT"]; el artículo 24.1 y 120.3 de la Constitución Española ["CE"] así como el artículo 218 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil (BOE de 8 de enero) ["LEC"] y la jurisprudencia relativa a la motivación de las sentencias (cita en particular la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo Tribunal Supremo de 22 de junio de 2016 [casación 2879/2015, ES:TS:2016:2971]).

La Sala Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña tuvo por preparado el recurso de casación en auto de 7 de junio de 2017, habiendo comparecido la recurrente ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo dentro del plazo de 30 días señalado en el artículo 89.5 LJCA. También se ha personado en plazo la representación procesal de Inmobiliaria Fort Ferrer, S.L.U., entidad recurrente en la instancia.

Admisión del recurso de casación.

La Sección Primera por auto de fecha 31 de octubre de 2017 acordó:

1. ) Admitir el recurso de casación RCA/3181/2017, interpuesto por la Administración General del Estado, en la representación que le es propia, contra la sentencia dictada el 9 de marzo de 2017 por la Sección Primera de la Sala Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, en el recurso 1018/2013 (aclarada por Auto de 15 de mayo de 2017).

2. ) La cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia consiste en: Determinar si, en aquellos casos en los que se haya impugnado la liquidación y el acuerdo sancionador de un concreto tributo, con posterior anulación y emisión de nueva liquidación de la sanción, debe concederse al contribuyente el plazo mencionado en el artículo 62.1 LGT al objeto de obtener la reducción por pago de la sanción prevista en el artículo 188.3 LGT.

3. ) Identificar como normas jurídicas que, en principio, serán objeto de interpretación: el artículo 188 de la Ley General Tributaria; el artículo 24.1 y 120.3 de la Constitución Española y el artículo 218 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil.

Formalización del recurso de casación.

La parte recurrente, por escrito de fecha 21 de noviembre de 2017 formalizó la interposición del recurso en el que terminó suplicando que se dicte sentencia, mediante la que declare como doctrina aplicable la que se propone en el anterior apartado tercero y dicte sentencia por la que estime el recurso, revocando la sentencia recurrida y confirmando la resolución el Tribunal Económico- Administrativo Regional y los actos administrativos de los que trae causa.

Oposición del recurso de casación.

Por escrito de fecha veintiséis de febrero de dos mil dieciocho la parte recurrida se opuso al presente recuso CDE casación y solicitó se dicte Sentencia que declare no haber lugar y desestime el recurso de casación interpuesto por la Administración General del Estado contra la Sentencia número 226/2017, de 9 de marzo, aclarada por Auto de 15 de mayo siguiente, dictada por la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, en el Recurso ordinario 1018/2013, confirmando y declarando la firmeza de dicha Sentencia, con expresa imposición de las costas causadas a la parte recurrente.

Vista pública y deliberación.

En virtud de la facultad que le confiere el artículo 92.6 LJCA, esta Sección Segunda no consideró necesaria la celebración de vista pública, quedando pendientes los autos de señalamiento para votación y fallo, fijándose a tal fin el día 5 de mayo de 2020, fecha a partir de la cual -utilizando medios propios de cada magistrado por exigencias del estado de alarma de todos conocido- se deliberó el asunto hasta su finalización con el resultado que ahora se expresa.

Antecedentes de hecho.

Los antecedentes de hecho necesarios para comprender la cuestión que se plantea, tal como se han recogido en la sentencia, son los siguientes:

El 4 de abril de 2008 la Inspección realizó a INMOBILIARIA FORT FERRER, S.L.U. acta suscrita en conformidad por Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2002, que incorporaba una liquidación por importe de 105.423,85 euros.

En esa misma fecha se dicta propuesta de sanción por dejar de ingresar dentro del plazo reglamentario 82.395,53 euros, y obtener indebidamente una devolución por importe de 1.421,52 euros. El importe que resultaba a ingresar en concepto de sanción resulta del siguiente detalle:

- Base sanción: 83.817,05 euros (82.395,53 + 1.421,52)

- Sanción mínima 50%

- Ocultación 25%

- Importe sanción: 62.682,79 euros

- Reducción por conformidad: 18.858,84 euros

- Sanción efectiva: 44.003,95 euros

- Reducción por ingreso art. 188.3 LGT : 11.000,99 euros

- A ingresar: 33.002,96 euros

El obligado tributario interpuso reclamación económico-administrativa contra la liquidación y contra el acuerdo sancionador, lo que motivó que el 16-7-2008 se dictara liquidación para exigir el importe de las reducciones practicadas por importe total de 29.859, 83 euros (18.858, 84 euros por conformidad y 11.000,99 euros por art. 188.3 LGT).

El TEAR de Cataluña dictó resolución de 9-2-2012, confirmando la liquidación por Impuesto sobre Sociedades ejercicio 2002 y " anulando la sanción impuesta que deberá ser sustituida por otra según los pronunciamientos del último fundamento de derecho de la presente resolución, reconociendo, en su caso el derecho a la devolución de las cantidades que resulten indebidamente ingresadas, así como el cobro de los correspondientes intereses."

En ejecución de la resolución del TEAR de 9-2-2012, la Inspección dio de baja las liquidaciones practicadas en concepto de sanción (la inicial y la posterior en la que se exigía el importe de las reducciones) y dictó nuevo acuerdo sancionador, ajustado al fallo del TEAR, según el siguiente detalle:

- Base sanción: 83.817,05 euros (82.395,53 + 1.421,52)

- Sanción mínima 50%

- Importe sanción (a ingresar): 41.908, 52 euros

Frente a este acuerdo de ejecución, INMOBILIARIA FORT FERRER, S.L.U. planteó incidente de ejecución ante el TEAR en el que manifiesta que la nueva sanción es ajustada a derecho, pero considera que deben aplicarse las reducciones por conformidad y pago. El incidente es desestimado por resolución de 9 de mayo de 2013, contra el que se interpone el recurso contencioso- administrativo.

La Sala de instancia aborda el fondo del asunto en el Fto. Tercero, señala que la " cuestión a resolver en la presente litis consiste en determinar si procede en la nueva liquidación de la sanción la aplicación de las reducciones", a continuación transcribe el art. 188 LGT y concluye:

"En el presente caso ciertamente, como sostiene el TEARC, se trata de la misma sanción impugnada y confirmada parcialmente por la precedente resolución de dicho órgano que se ejecuta; pero también es cierto igualmente, que la cantidad de la misma ha variado, precisamente por el efecto estimatorio de aquella resolución y, paradójicamente, aunque en modo correcto, incrementando el importe de la sanción. En tal contexto, con independencia de que sea correcta la pérdida de la reducción por conformidad, parece razonable haber concedido nuevamente al contribuyente el plazo mencionado en el artículo 62.1, al objeto de obtener la reducción por pago de la sanción."

Y en el fallo, tras el Auto de aclaración de 15-5-17, se estima el recurso anulando la resolución recurrida por no ser conforme a derecho en el extremo de "reconocer a la parte demandante el derecho de disfrutar de la reducción del 25% sobre la sanción derivada del acuerdo de liquidación practicado por el concepto de Impuesto de Sociedades correspondiente al ejercicio 2002; sin costas."

Planteamiento de la recurrente.

El Abogado del Estado sostiene que la sentencia impugnada supone la Infracción del artículo 188.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT).

El art. 188 LGT, bajo la rúbrica "Reducción de las sanciones", establece:

1. La cuantía de las sanciones pecuniarias impuestas según los artículos 191 a 197 de esta ley se reducirá en los siguientes porcentajes:

   1. Un 50 por ciento en los supuestos de actas con acuerdo previstos en el artículo 155 de esta ley .

   2. Un 30 por ciento en los supuestos de conformidad.

2. El importe de la reducción practicada conforme a lo dispuesto en el apartado anterior se exigirá sin más requisito que la notificación al interesado, cuando concurra alguna de las siguientes circunstancias:

   1. En los supuestos previstos en el párrafo a) del apartado anterior, cuando se haya interpuesto contra la regularización o la sanción el correspondiente recurso contencioso-administrativo o, en el supuesto de haberse presentado aval o certificado de seguro de caución en sustitución del depósito, cuando no se ingresen las cantidades derivadas del acta con acuerdo en el plazo del apartado 2 del artículo 62 de esta Ley o en los plazos fijados en el acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento que se hubiera concedido por la Administración tributaria con garantía de aval o certificado de seguro de caución.

   2. En los supuestos de conformidad, cuando se haya interpuesto recurso o reclamación contra la regularizacion.

3. El importe de la sanción que deba ingresarse por la comisión de cualquier infracción, una vez aplicada, en su caso, la reducción por conformidad a la que se refiere el párrafo b) del apartado 1 de este artículo, se reducirá en el 25 por ciento si concurren las siguientes circunstancias:

   1. Que se realice el ingreso total del importe restante de dicha sanción en el plazo del apartado 2 del artículo 62 de esta Ley o en el plazo o plazos fijados en el acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento que la Administración tributaria hubiera concedido con garantía de aval o certificado de seguro de caución y que el obligado al pago hubiera solicitado con anterioridad a la finalización del plazo del apartado 2 del artículo 62 de esta Ley.

   2. Que no se interponga recurso o reclamación contra la liquidación o la sanción.

   El importe de la reducción practicada de acuerdo con lo dispuesto en este apartado se exigirá sin más requisito que la notificación al interesado, cuando se haya interpuesto recurso o reclamación en plazo contra la liquidación o la sanción.

   La reducción prevista en este apartado no será aplicable a las sanciones que procedan en los supuestos de actas con acuerdo.

4. Cuando según lo dispuesto en los apartados 2 y 3 de este artículo se exija el importe de la reducción practicada, no será necesario interponer recurso independiente contra dicho acto si previamente se hubiera interpuesto recurso o reclamación contra la sanción reducida.

   Si se hubiera interpuesto recurso contra la sanción reducida se entenderá que la cuantía a la que se refiere dicho recurso será el importe total de la sanción, y se extenderán los efectos suspensivos derivados del recurso a la reducción practicada que se exija".

   Recuerda la recurrente que la Sala de instancia, estima en parte el recurso al apreciar que la Administración estaba obligada a ofrecer al obligado tributario la posibilidad de reducción por pago de la sanción contemplada en el art. 188.3 LGT y el obligado tributario impugnó ante el TEAR de Cataluña la liquidación por Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2002, y también la sanción. Destaca que en ningún momento fue anulada la liquidación por Impuesto sobre Sociedades, ya que el TEAR de Cataluña dictó resolución de 9-2-2012, confirmando la regularización practicada y estimando la reclamación en lo que afectaba exclusivamente a la sanción. Esta resolución es firme, ya que no fue recurrida por el interesado.

   En ejecución de resolución 9-2-2012 se suscita el incidente sobre reducción de la sanción, incidente que fue desestimado por el TEAR en la resolución de 9-5-2013, que constituye el objeto del presente recurso.

Posición de la recurrida.

Frente a la tesis de la recurrente, la parte recurrida sostiene que no ha existido infracción del artículo 188.3 de la Ley General Tributaria.

En efecto, el Fallo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña que fue dictado el día 9 de febrero de 2012, desestimó la reclamación nº 25/00384/2008, confirmando la liquidación relativa al Impuesto Sobre Sociedades del ejercicio 2002, impugnada por INMOBILIARIA FORT-FERRER, S.L.U.

A su vez, estimó en parte la reclamación nº 25/00385/2008, "anulando la sanción impuesta que deberá ser sustituida por otra según los pronunciamientos del último fundamento de derecho de la presente resolución, reconociendo, en su caso, el derecho a la devolución de las cantidades que resulten indebidamente ingresadas, así como el cobro de los correspondientes intereses."

El Fundamento de Derecho nº 8 no apreció el criterio agravante de ocultación ( art. 20 del Real Decreto 1930/98, de 11 de septiembre, de desarrollo del régimen sancionador tributario), señalando que: "Procede en consecuencia anular la sanción impugnada, procediendo ordenar que se acuerde un nuevo acto en que la sanción se aplique en su cuantía mínima del 50 %".

La Sentencia de la Sala de lo Contencioso del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, en su Fundamento Jurídico Tercero in fine, argumentó lo siguiente: " En el presente caso ciertamente, como sostiene el TEARC, se trata de la misma sanción impugnada y confirmada parcialmente por la precedente resolución de dicho órgano que se ejecuta; pero también es cierto igualmente, que la cantidad de la misma ha variado, precisamente por el efecto estimatorio de aquella resolución y, paradójicamente, aunque en modo correcto, incrementando el importe de la sanción. En tal contexto, con independencia de que sea correcta la pérdida de la reducción por conformidad, parece razonable haber concedido nuevamente al contribuyente el plazo mencionado en el artículo 62.1, al objeto de obtener la reducción por pago de la sanción."

La Sala comparte el criterio de la sentencia recurrida, que se ajusta a las reglas de la lógica y de la razón ( artículo 218.2 de la Ley de Enjuiciamiento Civil).

En efecto para la recurrente ,del articulo 188. 3 de la LGT , cuando dispone que :"El importe de la sanción que deba ingresarse por la comisión de cualquier infracción, una vez aplicada, en su caso, la reducción por conformidad a la que se refiere el párrafo b) del apartado 1 de este artículo, se reducirá en el 25 por ciento si concurren las siguientes circunstancias:(...) b) Que no se interponga recurso o reclamación contra la liquidación o la sanción", se desprende que si se produce esta ultima circunstancia no ha lugar a la reducción allí prevista.

Sin embargo, compartimos el criterio de la sentencia impugnada, pues el recurrente es cierto que en su momento impugnó la sanción impuesta, así como la liquidación, pero la resolución del TEAR le dió la razón en cuanto a la sanción y ordenó su anulación y sustitución por otra, por lo que la sanción ahora impugnada que se dicta en ejecución de la resolución administrativa es distinta de la que en su día fue anulada.

El recurrente no impugna ni la nueva liquidación, ni la sanción, lo que impugna, conformándose con la sanción, es la inaplicación de la reducción legal del 25% por abonar la misma dentro de determinados plazos.

En consecuencia y rechazando la alegada falta de motivación de la sentencia, pues los argumentos de la misma han quedado suficientemente explicados y reconocidos por las partes y por esta Sala, procede desestimar el presente recurso de casación.

Resolución de la cuestión planteada por el Auto de admisión.

A la pregunta de la Sección Primera consistente en: "Determinar si, en aquellos casos en los que se haya impugnado la liquidación y el acuerdo sancionador de un concreto tributo, con posterior anulación y emisión de nueva liquidación de la sanción, debe concederse al contribuyente el plazo mencionado en el artículo 62.1 LGT al objeto de obtener la reducción por pago de la sanción prevista en el artículo 188.3 LGT", ha de responderse que debe concederse al contribuyente el plazo mencionado.

Pronunciamiento sobre costas.

En virtud de lo dispuesto en el artículo 93.4 LJCA, no procede declaración expresa de condena a las costas de la casación, al no apreciarse mala fe o temeridad en la conducta procesal de ninguna de las partes. Y en cuanto a las de la instancia, no se hace declaración de condena en cuanto a las costas de la instancia, a tenor del artículo 139.1 LJCA, al no existir doctrina de esta Sala sobre la cuestión objeto del recurso de casación hasta las sentencias antes citadas, y dada la complejidad jurídica de la cuestión suscitada.