ATS, 28 de Mayo de 2020

1. Por la procuradora doña Emma Isabel Barba Gallego, en representación de doña Salome, se presentó escrito de preparación de recurso de casación frente a la sentencia dictada el 24 de septiembre de 2019, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, sede de Valladolid, desestimatoria del recurso contencioso-administrativonúm.212/2018, interpuesto contra resolución económico-administrativa que confirma el acuerdo por el que se declara a la recurrente responsable solidaria por ocultación maliciosa de bienes.

2. La parte recurrente, tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la resolución judicial impugnada, identifica como infringidos el artículo174.5 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en relación con el 42.2 a) de la misma norma, y el propio artículo 42.2 a) en relación con el artículo 41.5 de este texto legal.

Las normas citadas se consideran infringidas, en síntesis, por cuanto de su interpretación conjunta, a juicio de la recurrente, se ha de colegir que un obligado tributario cuya responsabilidad solidaria haya sido declarada respecto de un responsable subsidiario puede impugnar el acto de derivación de responsabilidad por no estar justificada la declaración de fallido del deudor principal y acreditar la existencia de bienes y derechos titularidad de aquel deudor principal no trabados o ejecutados y sí ejecutables.

De los razonamientos expuestos en el escrito de preparación presentado se infiere que la infracción que se imputa a la sentencia recurrida resulta determinante del fallo, pues una interpretación diversa de las normas invocadas, en concreto, el artículo 174.5, párrafo segundo, de la Ley 58/2003, haría obligado concluir que nada impide a un responsable solidario atacar el acto de derivación de responsabilidad por no hallarse justificada la declaración de fallido del deudor principal y la consiguiente derivación de responsabilidad ante quien le precedió como responsable subsidiario.

Asimismo, la parte recurrente sostiene que en su recurso de casación concurren las circunstancias previstas en la letra c) del artículo 88.2 LJCA, y la presunción contenida en el artículo 88.3.a) LJCA.

En particular, refiere que "La sentencia que se pretende recurrir, sienta una doctrina que puede afectar a un gran número de situaciones, al darse con frecuencia en la práctica que las conductas tendentes a la ocultación de bienes para impedir su realización en el procedimiento de apremio pueden llevarse a cabo tanto por el deudor principal, como por los responsables tributarios a los que el art. 35.5 LGT atribuye el carácter de obligados tributarios y, en este caso, puede suscitarse la cuestión de si es posible que el "responsable del responsable" impugne la previa declaración de responsabilidad por una declaración de fallido no ajustada a derecho.

Por otra parte, la Sentencia que se pretende recurrir, aplica normas en las que se sustenta su razón de decidir sobre las que no existe jurisprudencia, puesto que, aunque existe doctrina del Tribunal Supremo sobre el alcance del artículo 174,5 LGT, en relación con el artículo 42.2 de la misma, la cuestión que aquí se plantea es novedosa ya que no se trata de la posibilidad de impugnar las liquidaciones de las que es responsable el deudor principal, sino de un supuesto distinto, como es la posibilidad de impugnar por un deudor solidario, la declaración de fallido de ese deudor principal. "

Por último, la defensa de la conveniencia de un pronunciamiento del Tribunal Supremo puede inferirse de los argumentos referidos a la posibilidad de que se deriven este tipo de responsabilidades y a la necesidad de establecer una doctrina clara sobre las posibilidades impugnatorias de los afectados.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León tuvo por preparado el recurso de casación mediante auto de 11 de diciembre de 2019. Emplazadas las partes para su comparecencia, tanto la representación de la recurrente como el abogado del Estado, en nombre de la Administración recurrida, se han personado ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo dentro del plazo de 30 días señalado en el artículo 89.5 LJCA.

Es Magistrado Ponente el Excmo. Sr. D. Dimitry Berberoff Ayuda, Magistrado de la Sala.

1. El escrito de preparación fue presentado en plazo ( artículo 89.1 LJCA), la sentencia contra la que se dirige el recurso es susceptible de casación ( artículo 86 LJCA, apartados 1 y 2) y doña Salome encuentra legitimada para interponerlo, por haber sido parte en el proceso de instancia ( artículo 89.1 LJCA).

2. En los escritos de preparación se acredita el cumplimiento de tales requisitos reglados, se identifican con precisión las normas de Derecho estatal que se reputan infringidas, y se justifica que fueron alegadas en el proceso, tomadas en consideración por la Sala de instancia o que esta hubiera debido observarlas aun sin ser alegadas [ artículo 89.2 LJCA, letras a), b), d) y e)].

3. En el repetido escrito la parte recurrente entiende presente el interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia en su recurso de casación, al concurrir las circunstancias contenidas en el artículo 88.2.c) de la Ley de la Jurisdicción y la presunción contemplada en el artículo 88.3.a) del mismo texto legal.

Apunta el artículo 174.5LGT:

"En el recurso o reclamación contra el acuerdo de derivación de responsabilidad podrá impugnarse el presupuesto de hecho habilitante y las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto, sin que como consecuencia de la resolución de estos recursos o reclamaciones puedan revisarse las liquidaciones que hubieran adquirido firmeza para otros obligados tributarios, sino únicamente el importe de la obligación del responsable que haya interpuesto el recurso o la reclamación.

No obstante, en los supuestos previstos en el apartado 2 del artículo 42 de esta Ley no podrán impugnarse las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto, sino el alcance global de la responsabilidad. Asimismo, en los supuestos previstos en el citado apartado no resultará de aplicación lo dispuesto en el artículo 212.3 de esta Ley, tanto si el origen del importe derivado procede de deudas como de sanciones tributarias."

La cuestión sobre la que versa el recurso interpuesto se reduce a la interpretación que ha de darse a lo estipulado en el artículo 174.5, párrafo segundo, LGT, y a si las limitaciones en él contenidas impiden impugnar el acto de derivación de responsabilidad con fundamento en una causa que implique la invalidez de la derivación de una responsabilidad subsidiaria declarada con anterioridad.

Pues bien, con carácter previo a discernir si concurre el interés casacional en la cuestión planteada en el mismo, conviene partir de los siguientes presupuestos fácticos:

Por acuerdo de 31 de marzo 2017 de la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria en Castilla y León, sede de Zamora, se declaró responsable solidaria a la Sra. Salome por ocultación maliciosa de bienes por importe de 61.354,29 euros.

La deuda de la que se declara responsable a la recurrente tiene su origen en una liquidación provisional de IVA, tercer trimestre de 2010, que se practica a la entidad mercantil Construcciones y Rehabilitaciones de Castilla y León, S.L.

Según consta en la sentencia de instancia el esposo de la actora, don Horacio, fue declarado responsable subsidiario ex artículo 43.1 a) LGT, como administrador de la mercantil y deudora principal, Construcciones y Rehabilitaciones de Castilla y León, S.L.

Posteriormente, la otrora demandante, doña Salome, fue declarada responsable solidaria en virtud de lo previsto en el artículo 42.2 LGT por haber colaborado en la ocultación de bienes mediante la participación en la operación de liquidación de la sociedad de gananciales que ostentaba con su marido en la que se terminaba por atribuir al Sr. Horacio unos bienes privativos con unas elevadas cargas hipotecarias que hacían inviable el cobro de la deuda de la que era responsable subsidiario.

Interpuesta reclamación ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, la misma fue desestimada por resolución de 5 de diciembre de 2017.

Esta resolución económico-administrativa fue confirmada finalmente en vía contencioso-administrativa por la sentencia que constituye el objeto del presente recurso de casación.

La sentencia recurrida, por lo que a lo que a este recurso interesa, desestima el motivo referido a la incorrecta declaración de fallido de la deudora principal, Construcciones y Rehabilitaciones de Castilla y León, S.L., y subsiguiente incorrección de las derivaciones de responsabilidad posteriores, a D. Horacio ex artículo 43.1 a) LGT, como administrador de la mercantil, y de la propia recurrente, con base en la siguiente interpretación del artículo 174.5 LGT: "Sobre este precepto cabe rechazar, ad limine cualquier interpretación restrictiva (v. STS, Sala Tercera, de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, Sentencia 793/2018 de 17 May. 2018, Rec. 86/2016, deudor responsable tributario, sea solidario o subsidiario o la STS, Sala Tercera, de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, Sentencia 539/2018 de 3 Abr. 2018, Rec. 427/2017). Mas lo importante es advertir que, en este caso, no se trata de declarar si un deudor subsidiario puede o no cuestionar el presupuesto de hecho habilitante que sea, sino si un deudor solidario puede hacerlo. Pero no del presupuesto de hecho de su propia responsabilidad solidaria (la colaboración en la ocultación de bienes), sino del presupuesto de hecho de la responsabilidad subsidiaria del deudor de quien él pasa a ser deudor solidario, debate ciertamente diferente.

Sobre tal extremo, nuestro Tribunal Supremo ya se ha pronunciado y, así su STS Sala Tercera, de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, Sentencia de 27 Sep. 2012, Rec. 3103/2009 ya declaró: "...Brevemente para salir al paso de las afirmaciones de la parte recurrente cuando se queja de no habérsele permitido impugnar la liquidación original ni haber tenido acceso a los expedientes inspectores. Pues cabe recordar que como hemos dicho en numerosas ocasiones la impugnación del declarado responsable al amparo del artículo 131.5.) de la LGT, responsabilidad directamente relacionada con la actividad de embargo contra el deudor principal, no respecto de la deuda original liquidada, debe quedar circunscrita al denominado "presupuesto habilitante", es decir a si fue o no causante o colaborador en la ocultación maliciosa de bienes y "al alcance global de la responsabilidad", por lo que las actuaciones inspectoras, actas y liquidación e incluso actividad recaudatoria contra el deudor principal no afecta al responsable solidario, y ello sin perjuicio de que pudo solicitar en el momento procesal oportuno y al amparo de lo previsto en el artículo 55 de la LJ la ampliación del expediente, cosa que no hizo.", criterio, por lo demás, recordado por nuestra STSJ Valladolid, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sentencia 1605/2016 de 17 Nov. 2016, Rec. 996/2015. Es decir; que el deudor solidario sólo puede cuestionar el presupuesto de hecho en virtud del cual pasa a ser responsable solidario, en este caso si hubo o no colaboración en la ocultación, por mandato expreso del art. 174.5 in fine, reiterado y acentuado tras la reforma dada por la Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude.

Si se permitiera lo pretendido por la actora, se colocaría al responsable solidario de un responsable subsidiario en mejor condición que a un simple responsable solidario, cuando la causa de ambas responsabilidades es la misma.".

Sobre la particular cuestión que la parte recurrente pretende someter a consideración no existe jurisprudencia de esta Sala.

No puede desconocerse que sí hay pronunciamientos que se refieren a la operatividad de las limitaciones contenidas en el artículo 174.5, párrafo segundo, LGT, sobre el alcance de la impugnación del responsable solidario.

Así, se ha reconocido que no pueden revisarse las liquidaciones que hubieran adquirido firmeza para otros obligados tributarios, sino únicamente el importe de la obligación del responsable que haya interpuesto el recurso o la reclamación -sentencias de 25 de octubre de 2017, rec. cas. 2723/2016, (ECLI: ES:TS:2017:3765); de 29 de septiembre de 2014, rec. cas. unificación de doctrina 2485/2012 (ECLI: ES:TS:2014:3699); de 28 de abril de 2014, recurso de casación para la unificación de doctrina 1994/2012, (ECLI: ES:TS:2014:1656)-.

Por su parte, en la Sentencia citada por el pronunciamiento recurrido, de 27 septiembre 2012, dictada en el recurso núm. 3103/2009, (ECLI: ES:TS:2012:6479), se sostiene respecto de las posibilidades impugnatorias del obligado que fue declarado responsable por ser causante o colaborar en la ocultación maliciosa de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir su traba, supuesto contemplado bajo la vigencia de la Ley General Tributaria de 1963 en su artículo 131.5, que al tratarse de una responsabilidad directamente relacionada con la actividad de embargo contra el deudor principal, "debe quedar circunscrita al denominado "presupuesto habilitante", es decir a si fue o no causante o colaborador en la ocultación maliciosa de bienes y "al alcance global de la responsabilidad", por lo que las actuaciones inspectoras, actas y liquidación e incluso actividad recaudatoria contra el deudor principal no afecta al responsable solidario, y ello sin perjuicio de que pudo solicitar en el momento procesal oportuno y al amparo de lo previsto en el artículo 55 de la LJ la ampliación del expediente, cosa que no hizo".

Sin embargo, resulta pertinente aclarar si la derivación de la responsabilidad subsidiaria constituye o no también "presupuesto de hecho habilitante" de la subsiguiente derivación de responsabilidad solidaria, de modo que se permita al declarado responsable solidario impugnar aquella previa derivación de responsabilidad subsidiaria con fundamento en la inexistencia de declaración de fallido del deudor principal.

Conviene advertir que la Sentencia de esta Sala de 10 de julio de 2019, RCA 4540/2017, (ECLI: ES:TS:2019:2694), ha admitido la posibilidad de declarar la responsabilidad solidaria en relación con las deudas tributarias de otro obligado al pago, cuya obligación se derive por haber sido declarado responsable subsidiario. El fundamento de esta doctrina es que los supuestos de responsabilidad solidaria que la ley configurano se sitúan exclusivamente junto al deudor principal y por razón directa e inmediata de su posición como obligado al pago primero y esencial, sino que vienen determinados por hechos que afectan a la integridad de la garantía patrimonial de cualquier obligado al pago de la deuda tributaria.

Al margen de lo expuesto, no hay doctrina sobre la interpretación que ha de darse al artículo 174.5, párrafo segundo, LGT, en cuanto al alcance de la limitación que impone en el caso de que la responsabilidad solidaria se haya declarado respecto de un previo responsable subsidiario del deudor principal.

En particular, como hemos expresado, no existe jurisprudencia que clarifique si el inciso recogido en el citado párrafo, que impide a los sujetos cuya responsabilidad se haya declarado con base en el apartado 2 del artículo 42 LGT impugnar las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto, implica también que no puedan impugnar el acto de derivación de responsabilidad con fundamento en la improcedencia de la previa derivación de responsabilidad subsidiaria por inexistencia de declaración de fallido del deudor principal.

Dicho análisis requiere (i) determinar si, a los efectos de la limitación impugnatoria contenida en el artículo 174.5, párrafo segundo, LGT es posible distinguir -al igual que hace el párrafo primero del mismo precepto- entre "presupuesto de hecho habilitante" y "liquidaciones"; (ii) determinar si en supuestos de responsabilidad tributaria "en cadena", la derivación de la responsabilidad subsidiaria constituye o no un "presupuesto de hecho habilitante" de la subsiguiente derivación de responsabilidad solidaria a los efectos de que el declarado responsable por alguna de las circunstancias previstas en apartado 2 del artículo 42 LGT pueda impugnar el acto de derivación de su responsabilidad con fundamento en la improcedencia de la previa derivación de responsabilidad subsidiaria respecto de un tercero por inexistencia de declaración de fallido del deudor principal; (iii) de no admitirse esa posibilidad, determinar si el presupuesto de hecho de esa derivación de responsabilidad solidaria únicamente puede cuestionarse con fundamento en la falta de concurrencia de las circunstancias previstas en el apartado 2 del artículo 42 LGT, en el caso enjuiciado, la contemplada en la letra a), es decir, no ser causante o colaborador en la ocultación maliciosa de bienes

Habida cuenta de que es notoria la concurrencia de la circunstancia prevista en el artículo 88.3.a LJCA y de que se trata de una cuestión con una vocación de generalidad patente, dado que este Tribunal ha admitido la posibilidad de que se declare la responsabilidad solidaria en relación con las deudas tributarias de un responsable subsidiario y que, por ende, la causa que pretende oponerse por la recurrente para anular el acto de derivación es susceptible de ser enervada por otros obligados que se encuentren en su misma posición, resulta obligado apreciar en este recurso el invocado interés casacional que abre la puerta a este remedio procesal.

A la vista de cuanto antecede, la Sección de Admisión considera que el asunto presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia por cuanto nos hallamos ante una cuestión, la referente al alcance de las posibilidades impugnatorias de un responsable solidario respecto de las obligaciones tributarias de otro sujeto, cuya obligación se derive por haber sido declarado responsable subsidiario, que precisa de un esclarecimiento que haga posible la solución de posibles futuros conflictos como el presente.

Conviene, por lo tanto, un pronunciamiento del Tribunal Supremo que, cumpliendo su función uniformadora, sirva para dar respuesta a las cuestiones nucleares que suscita este recurso de casación:

Determinar si, a los efectos de la limitación impugnatoria contenida en el artículo 174.5, párrafo segundo, LGT es posible distinguir -al igual que hace el párrafo primero del mismo precepto- entre "presupuesto de hecho habilitante" y "liquidaciones".

Determinar si en supuestos de responsabilidad tributaria "en cadena", la derivación de la responsabilidad subsidiaria constituye o no un "presupuesto de hecho habilitante" de la subsiguiente derivación de responsabilidad solidaria a los efectos de que el declarado responsable por alguna de las circunstancias previstas en apartado 2 del artículo 42 LGT pueda impugnar el acto de derivación de su responsabilidad con fundamento en la improcedencia de la previa derivación de responsabilidad subsidiaria respecto de un tercero por inexistencia de declaración de fallido del deudor principal.

De no admitirse esa posibilidad, determinar si el presupuesto de hecho de esa derivación de responsabilidad solidaria únicamente puede cuestionarse con fundamento en la falta de concurrencia de las circunstancias previstas en el apartado 2 del artículo 42 LGT, en el caso enjuiciado, la contemplada en la letra a), es decir, no ser causante o colaborador en la ocultación maliciosa de bienes.

1. En virtud de lo dispuesto en el artículo 88.1 LJCA, en relación con el artículo 90.4 LJCA, procede admitir este recurso de casación, cuyo objeto serán, por presentar interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, las cuestiones precisadas en el anterior fundamento jurídico de esta resolución.

2. Las normas que, en principio, serán objeto de interpretación sonlos artículos 174.5 y 42.2 a) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Conforme a lo dispuesto por el artículo 90.7 LJCA, este auto se publicará íntegramente en la página web del Tribunal Supremo.

Procede comunicar inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto, como dispone el artículo 90.6 LJCA, y conferir a las actuaciones el trámite previsto en los artículos 92 y 93 LJCA, remitiéndolas a la Sección Segunda de esta Sala, competente para su sustanciación y decisión de conformidad con las reglas de reparto.

Por todo lo anterior,

La Sección de Admisión