STS 1438/2019, 24 de Octubre de 2019

En el recurso contencioso-administrativo núm. 161/2014, seguido en la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, se impugnó la resolución de fecha 30 de enero de 2007, de la Junta de Finances del Departament d'Economia y Finances de la Generalitat de Catalunya, que desestimó las reclamaciones económico-administrativas núms. 1610/2006 y 3499/2006 interpuestas contra el acuerdo de la Delegació de la Direcció General de Tributs en Barcelona, en concepto de impuesto sobre grandes establecimientos comerciales, ejercicio 2005, y la liquidación resultante por importe de 628.236,15 euros, en relación a su centro comercial sito en Sant Boi de Llobregat.

La sala dictó sentencia el 8 de octubre de 2015 cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "FALLO. Se desestima el presente recurso contencioso administrativo número 164/2014 interpuesto por la entidad ALCAMPO, SA contra el acto objeto de esta litis; sin expresa imposición de costas".

La representación procesal de ALCAMPO, SA preparó contra la anterior sentencia recurso de casación mediante escrito en el que manifestó su intención de interponerlo con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad.

Por diligencia de ordenación se acordó tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.

El procurador D. Pablo Domínguez Maestro, en nombre y representación de la mercantil ALCAMPO, SA presentó escrito de formalización e interposición del recurso de casación, en el que reiteró el cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad y formuló los motivos que estimó pertinentes, todos ellos al amparo del art. 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional, concretamente:

1. ) El primero, por infracción del artículo 6.3 de la Ley Orgánica de Financiación de las Comunidades Autónomas, por entender que existe una identidad entre las materias imponibles del impuesto que nos ocupa y el impuesto sobre actividades económicas.

2. ) El segundo, por vulneración de los artículos 31.4 y 14 de la Constitución Española al considerar que no hay justificación objetiva y razonable que permita exigir el IGEC a los granes establecimientos comerciales en exclusiva.

3. ) El tercero, por infracción de los artículos 38, 51.1 y 139 de la Constitución Española, por cuanto no hay proporción en la limitación del derecho fundamental al libre establecimiento, de manera que el IGEC incide en la defensa de la competencia, privilegia los intereses de los pequeños comerciantes sobre los de los consumidores y usuarios y, finalmente, limita el derecho de libertad de establecimiento y la unidad de mercado en el territorio nacional.

4. ) El cuarto, por conculcar el artículo 107 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea al considerar que el impuesto asturiano sobre determinados establecimientos comerciales constituye una ayuda de Estado prohibida por aquel precepto, que distorsiona la competencia y afecta al comercio entre los Estados miembros.

5. ) El quinto, también por infracción del ordenamiento europeo, pues el IGEC contraviene el principio de libertad de establecimiento consagrado en el artículo 49 TFUE.

6. ) El sexto, en fin, por infracción del artículo 17 de la Carta de Derechos Fundamentales de la Unión Europea, pues el impuesto en cuestión "constituye una limitación desmesurada y desproporcionada del derecho a la propiedad privada".

Dado traslado del escrito de formalización e interposición del recurso de casación, la abogada de la Generalidad de Catalunya, en la representación que ostenta como recurrida, presentó escrito de oposición, formulando los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho.

Por providencia de fecha 14 de abril de 2016, se acordó la suspensión de la tramitación del presente recurso por la incidencia que puedan tener en el mismo, el planteamiento ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea de tres cuestiones prejudiciales de interpretación acordadas por esta Sala hasta que sean resueltas.

Por providencia de fecha 11 de mayo de 2018, se alzó la suspensión del presente procedimiento al haberse publicado con fecha 26 de abril de 2018 la sentencia del TJUE que resuelve las cuestiones prejudiciales planteadas y, se acordó dar traslado a las partes por diez días para alegaciones sobre la incidencia de dicho pronunciamiento en la resolución del presente recurso. Trámite que fue evacuado por la representación procesal de ALCAMPO, SA, por medio de escrito en el que suplica a la Sala "(...) se tenga por manifestada nuestra oposición al levantamiento de la suspensión acordada mediante providencia de 11 de mayo de 2018 hasta que el Tribunal Supremo verifique las posibles ventajas selectivas que tienen ciertos establecimientos comerciales. Asimismo, tendremos que esperar la decisión que se adopte por parte de dicho Tribunal al resultar probado que el IGEC de Cataluña constituye una ayuda de Estado ilícita al exonerar del pago del impuesto a los grandes establecimientos comerciales colectivos cuya superficie de venta sea igual o superior a 2.500 metros cuadrados. Con carácter subsidiario, se dicte sentencia por la que se revoque el fallo de la sentencia contra la que se ha presentado recurso de casación, decretándose la anulación de la liquidación del IGEC impugnada en última instancia en virtud de los motivos esgrimidos en el presente escrito. De manera subsidiaria, al amparo de lo previsto en el artículo 35 de la Ley Orgánica 2/1979, de 3 de octubre, del Tribunal Constitucional, solicitamos a la Sala el planteamiento de cuestión de inconstitucionalidad respecto del artículo 4, apartados 2 y 3, artículo 5 y artículo 8, aparatado 3, de la Ley del Parlamento de Cataluña 16/2000".

Asimismo, la abogada de la Generalidad de Cataluña evacuó dicho trámite, solicitando se declare la pérdida sobrevenida del presente recurso de casación y, subsidiariamente, su desestimación.

Terminada la sustanciación del recurso, y llegado su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el día 15 de octubre de 2019.

Los hechos del litigio seguido ante la Sala de Cataluña y el sentido del fallo de la sentencia impugnada.

El presente recurso de casación se dirige contra la sentencia dictada el 8 de octubre de 2015 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, desestimatoria del recurso contencioso-administrativo núm. 164/2014 y que declaró conforme a derecho un acuerdo de liquidación dictado por los Servicios Tributarios de la Generalitat, en concepto de Impuesto sobre Grandes Establecimientos Comerciales, ejercicio 2005.

Es de hacer notar que sobre las cuestiones controvertidas se ha pronunciado este Tribunal en numerosas ocasiones. Pronunciamientos no sólo referidos al impuesto sobre grandes establecimientos comerciales de Cataluña, sino a tributos similares de otras comunidades autónomas, en concreto Aragón, Asturias y Navarra, en los que se planteaban cuestiones semejantes a las que ahora deben ocuparnos, habiéndose creado un cuerpo de doctrina consolidado, al que nos remitimos, suficiente para resolver los distintos motivos de casación hechos valer por la parte recurrente. Al efecto debe traerse a colación las sentencias de 2 de octubre de 2018 ( recurso de casación núm. 3586/2015), de 11 de octubre de 2018 ( recurso de casación núm. 3463/2014) y de 22 de enero de 2019 ( recurso de casación núm. 408/2017), que damos en el presente por reproducidas para evitar innecesarias reiteraciones.

Y hemos de recordar también, porque resulta obligado para la resolución del caso, que el TJUE (Sala Primera) resolvió, en la sentencia de 26 de abril de 2018 (asuntos acumulados C-234/16 y C-235/16), las dos cuestiones prejudiciales planteadas, declarando lo siguiente:

"1) Los artículos 49 TFUE y 54 TFUE deben interpretarse en el sentido de que no se oponen a un impuesto como el controvertido en los litigios principales, que grava a los grandes establecimientos comerciales.

2) No constituye una ayuda de Estado en el sentido del artículo 107 TFUE, apartado 1, un impuesto como el controvertido en los litigios principales, que grava a los grandes establecimientos comerciales en función, fundamentalmente, de su superficie de venta, en la medida en que exonera a los establecimientos cuya superficie de venta sea inferior a 4 000 m2. Tal impuesto tampoco es constitutivo de una ayuda de Estado a los efectos de la referida disposición en la medida en que exonera a los establecimientos que desempeñen actividades en el sector de la jardinería o de la venta de vehículos, de materiales para la construcción, de maquinaria y de suministros industriales cuya superficie de venta no exceda de 10 000 m2, cuando tales establecimientos no tengan un impacto negativo sobre el medioambiente y la ordenación del territorio tan intenso como los otros, extremo que corresponde verificar al órgano jurisdiccional remitente".

Sobre las alegaciones de inadmisibilidad planteadas por la parte recurrida.

Antes de abordar el examen singularizado de los distintos motivos casacionales esgrimidos, resulta pertinente examinar las alegaciones de inadmisibilidad que se contienen en el escrito de oposición al recurso de casación.

Y es que la abogada de la Generalidad de Cataluña alega: (i) que el recurso de casación no es una tercera instancia, y que, siendo el objeto del mismo única y exclusivamente la sentencia de instancia, la recurrente se limita en su escrito de interposición a reiterar, "exactamente en los mismos términos, todas y cada una de las alegaciones realizadas en la instancia"; (ii) que el enjuiciamiento de la adecuación a la CE de una norma con rango Ley es competencia exclusiva del Tribunal Constitucional y que la adecuación a la CE de la LIGEC ha sido declarada por la STC 122/2012; (iii) que la entidad recurrente incurre en mutatio libelli ya que en su demanda no postuló la nulidad de precepto alguno del RIGEC, ni la vulneración por la LIGEC de los artículos 49, 107 y 110 del TFUE, por lo que debe considerarse como una cuestión nueva que, como tal, no puede examinarse en casación; (iv) y que el escrito de preparación del recurso de casación no ha observado los requisitos exigidos por el artículo 89.2 LJCA, en relación con el artículo 86.4 LJCA, ya que en dicho escrito la recurrente omitió justificar "que la infracción de las normas estatales que invoca ha sido relevante y determinante del fallo recurrido".

En nuestra sentencia de 23 de octubre de 2019, recaída en el recurso de casación núm. 466/2014, hemos dado cumplida respuesta a la citada alegación de inadmisibilidad en los siguientes términos, que reproducimos ahora por elementales razones de los principios de seguridad jurídica y unidad de doctrina:

1. En primer lugar, debe señalarse que, frente a lo que mantiene la Generalidad de Cataluña, esta Sala aprecia que el escrito de preparación justifica suficientemente - sobradamente- en qué medida la infracción de las normas estatales o comunitarias denunciadas han sido relevantes y determinantes del fallo recurrido.

2. En segundo lugar, tenemos también que rechazar la existencia de la mutatio libelli que denuncia el abogado de la Generalidad de Cataluña en relación a la invocada infracción por la LIGEC del derecho comunitario y la vulneración por algunos preceptos del RIGEC de los principios constitucionales de legalidad y jerarquía normativa.

   A este respecto, debe subrayarse, como acontecía en el asunto resuelto en aquella sentencia, que en el escrito de demanda contencioso-administrativa ALCAMPO, SA. alegaba la inconstitucionalidad de la LIGEC por infracción de otros principios y preceptos de la CE y de otras normas integrantes del bloque de la constitucionalidad, así como la inadecuación del IGEC al ordenamiento comunitario, en concreto, al artículo 43 TCE, que establece la libertad de establecimiento, así como la disconformidad de las liquidaciones y de la resolución de la Junta de Finanzas. Además, se solicitaba el planteamiento de cuestión de inconstitucionalidad y de cuestión prejudicial.

   Y, de otro lado, en el escrito de interposición del recurso de apelación se denunciaba la inconstitucionalidad de la LIGEC, donde se reiteraba la fundamentación de la vulneración de los principios constitucionales que se citan, así como la inadecuación del IGEC al ordenamiento comunitario, reproduciendo los razonamientos sobre la infracción del artículo 43 TCE (libertad de establecimiento). También se alegaba la disconformidad de las liquidaciones y de la resolución de la Junta de Finanzas y, nuevamente, se solicitaba el planteamiento de cuestión de inconstitucionalidad y de cuestión prejudicial.

   No existe, por consiguiente, cuestión nueva en los dos temas a que se refiere la parte recurrida, porque ambos se expusieron ampliamente tanto en el recurso contencioso- administrativo como en la apelación. Pero, aunque esto último no hubiera sucedido, ha de convenirse que ya la propia sentencia objeto del presente recurso de casación delimita los términos de la impugnación y expresamente entra sobre los mismos, aun cuando se haga en referencia a pronunciamientos anteriores.

   Lo anterior, sin embargo, no significa, como en seguida veremos, que no existan otras razones que obstaculicen nuestro pronunciamiento sobre alguna de las infracciones aducidas.

3. En tercer lugar, tiene razón, sin embargo, la parte recurrida cuando afirma que el único órgano competente para enjuiciar la constitucionalidad de una ley es el Tribunal Constitucional. Pero olvida que la STC 122/2012, a la se remite para defender que la cuestión de la constitucionalidad de la LIGEC catalana ha sido definitivamente resuelta por el máximo intérprete de nuestra Constitución, únicamente se pronuncia acerca de la conformidad de dicha norma con el artículo 6.3 LOFCA, y ALCAMPO recurre la LIGEC por la vulneración de varios preceptos de la CE, en particular, los artículos 9.3, 14 y 31.1 y 3.

   Otra cosa es que, como hemos hecho en otros procesos en los que se impugnaba la regulación del IGEC de otras Comunidades Autónomas, tengamos que poner de manifiesto la defectuosa técnica casacional que revela el escrito de interposición del recurso -que dificulta, cuando no impide, un adecuado y pleno examen de la pretensión ejercitada-, porque si bien, en última instancia, lo que se recurren son varias liquidaciones en concepto de IGEC, los motivos de casación van dirigidos a denunciar la contradicción de la LIGEC -en abstracto, es decir, sin ponerlo en conexión, siquiera marginalmente, con los actos administrativos cuestionados- con la Constitución, el bloque de la constitucionalidad y el Derecho europeo.

Primer motivo de casación: la infracción del artículo 6.3 de la Ley Orgánica de Financiación de las Comunidades Autónomas .

El artículo 6.3 LOFCA, en su redacción dada por la Ley Orgánica 3/2009, que es la que resulta aplicable al caso, establece lo siguiente:

"Los tributos que establezcan las Comunidades Autónomas no podrán recaer sobre hechos imponibles gravados por los tributos locales. Las Comunidades Autónomas podrán establecer y gestionar tributos sobre las materias que la legislación de Régimen Local reserve a las Corporaciones locales. En todo caso, deberán establecerse las medidas de compensación o coordinación adecuadas a favor de aquellas Corporaciones, de modo que los ingresos de tales Corporaciones locales no se vean mermados ni reducidos tampoco en sus posibilidades de crecimiento futuro".

No podemos coincidir con la tesis de la entidad recurrente, que sostiene, en esencia, que la LIGEC vulnera el inciso tercero del artículo 6.3 LOFCA, por cuanto, a su juicio, la materia imponible del IGEC coincide con la del IAE, para lo cual mantiene, con diversos argumentos, que el IGEC no es un tributo extrafiscal.

Sin embargo, resulta que la STC 122/2012 ha declarado de forma clara e inequívoca que el IGEC es un tributo extrafiscal:

"En el impuesto sobre grandes establecimientos comerciales -señala el FJ 7º- la superficie no es un mero índice de riqueza, utilizado para cuantificar el tributo, sino que sirve también para calificar el tipo de actividad gravada, y así identificar los sujetos pasivos que, a los efectos del impuesto, son grandes establecimientos comerciales. El elemento superficie es un presupuesto que ha de concurrir para que se realice el hecho imponible, pues sólo el ejercicio de este determinado tipo de actividad es lo que ha querido gravar el legislador, porque considera que produce un impacto negativo sobre el medio ambiente, el territorio y el comercio tradicional. En definitiva, es dicho impacto negativo derivado de la mera existencia de estos grandes establecimientos comerciales individuales lo que pretende desincentivar el legislador autonómico con el pago de un impuesto, independientemente de la cuantía de los beneficios que pueda obtener, es decir, prescindiendo en la cuantificación del tributo del beneficio que obtenga por la realización de esta concreta actividad empresarial, sirviendo la recaudación del propio tributo para compensar "el impacto territorial y medioambiental que pueda ocasionar este fenómeno de concentración de grandes superficies comerciales" y atender a "las necesidades de modernización y fomento de comercio integrado en trama urbana", según consta en la exposición de motivos de la ley, razón por la cual el art. 3 de la misma afecta el producto de dicha recaudación al "fomento de medidas para la modernización del comercio urbano" y al "desarrollo de planes de actuación en áreas afectadas por los emplazamientos de grandes establecimientos comerciales".

De cuanto acabamos de señalar se desprende que el tributo tiene, aunque sea parcialmente, una finalidad extrafiscal, lo que no puede dejar de tenerse en cuenta a la hora de establecer sus diferencias, tanto con el impuesto de actividades económicas como con el impuesto sobre bienes inmuebles".

Y que, en cualquier caso, así planteada, la cuestión ha sido resuelta por nuestra sentencia 1506/2018, de 16 de octubre, dictada en el recurso de casación núm. 951/2014 (en idénticos términos, la sentencia núm. 1507/2018, de 16 de octubre, dictada en el recurso de casación núm. 995/2014), cuyos argumentos contenidos en su FD 5º, son trasladables, mutatis mutandis, al presente proceso:

"Sí procede examinar de forma independiente el tercero de los motivos de casación articulados, el que se refiere al inciso final del artículo 6.3 de la LOFCA, cuestión ésta sobre la que no se pronunció el Tribunal Constitucional en su sentencia de 23 de abril de 2013. Sustenta ANGED el motivo en los siguientes argumentos:

*??"...De lo que se trata, en definitiva, es de determinar cuándo se activa la obligación establecida en el tercer inciso del artículo 6.3 LOFCA y, en función de ello, determinar si en la presente controversia ha debido activarse y, en caso afirmativo, si se ha activado o no. A tal fin, procede examinar con cierto detenimiento el precepto orgánico de referencia, de cuyo examen resulta lo siguiente:

*??- Es evidente que, en algún supuesto, ya veremos en cuál, es imperativo que la CA establezca las medidas de compensación o coordinación a que estamos haciendo referencia (art. 6.3, tercer inciso, LOFCA).

*??- También es evidente que no procede adoptar esas medidas cuando el hecho imponible del impuesto autonómico coincide con el hecho imponible de algún tributo local, ya que tal coincidencia está prohibida (art. 6.3, primer inciso, LOFCA).

*??- Sólo resta, pues, el supuesto en el que el impuesto autonómico recae sobre la misma materia imponible que la que constituye el objeto de algún tributo local, ya que tal coincidencia de materias imponibles está autorizada (art. 6.3, segundo inciso, LOFCA); y ya que es el único supuesto que puede dar lugar a la merma recaudatoria o a la merma del potencial de crecimiento futuro del tributo local cuyo objeto o materia imponible es legítimamente invadida por el impuesto autonómico.

*??Así las cosas, cabe afirmar que las CCAA deben adoptar, "en todo caso", las medidas de compensación o coordinación a que se refiere el tercer inciso del artículo 6.3 LOFCA siempre que establezcan un tributo propio sobre la materia imponible constitutiva del objeto de algún tributo local. De no ser ésta la solución que debe darse a la cuestión planteada, se estaría, pura y simplemente, ante un precepto orgánico, el reiteradamente citado tercer inciso del artículo 6.3 LOFCA, completa y absolutamente vacío de contenido, solución ésta jurídicamente imposible.

*Dice al respecto la Sala de instancia lo que a continuación transcribimos:

*??"...La sentencia [96/2013] en su Fundamento de Derecho Once y Doce, después de expresar que "...desde las STC 122/2012, de 5 de junio... hemos venido afirmando que, tras la reforma operada en la Ley Orgánica de Financiación de las Comunidades Autónomas por la Ley Orgánica 312009, de 18 de diciembre, el contenido de sus arts. 6.2 y 6.3 es inicialmente idéntico entre sí, dado que la intención del legislador orgánico fue asimilar los límites establecidos en estos dos preceptos ..." y que "...la prohibición de doble imposición en ellos establecida atiende al presupuesto adoptado como hecho imponible y no a la realidad o materia imponible que le sirve de base...", desde la perspectiva y análisis de los elementos del tributo en cuestión concluye con la falta de coincidencia entre el hecho imponible del mismo y los correspondientes al IAE, IBI, IS e IRPF.

*??C) Los anteriores razonamientos llevan consigo la inviabilidad de la alegación de que la norma creadora y reguladora del IDMGAU carece de medidas de compensación o coordinación a favor de los Municipios aragoneses, contraviniendo al art. 6.3 de la LOFCA que dispone: "En todo caso, deberán establecerse las medidas de compensación o coordinación adecuadas a favor de aquellas Corporaciones, de modo que los ingresos de tales Corporaciones Locales no se vean mermadas ni reducidas tampoco en sus posibilidades de crecimiento futuro".

*??No obstante, debe añadirse que de este precepto no se desprende que, necesariamente, dichas medidas deban ser incluidas en la norma en que la Comunidad Autónoma establezca el tributo correspondiente, pudiendo arbitrarse otros medios para asegurar dicha finalidad".

*

*Aunque éste último constituye el único argumento de la sentencia en respuesta a la demanda en este particular, bastaría per se para determinar el fracaso del motivo, pues la Sala de instancia está enunciando una mera hipótesis para el caso -no verificado como concurrente en el litigio seguido- de que concurriese la situación de hecho determinante de la necesidad de establecer medidas de compensación o coordinación adecuadas, esto es, que no es la ley de creación del tributo, en caso de "...establecer y gestionar tributos sobre las materias que la legislación de Régimen Local reserve a las Corporaciones locales", la que debe arbitrar medidas de compensación o coordinación.

*Dicho de otra forma, el motivo encierra una petición de principio, pues da por demostrado aquello que en el proceso se debería acreditar, como es la afectación de la materia correspondiente a las reservadas a las Corporaciones locales, lo cual no cabe presumir por la sola afirmación demandante, máxime cuando, conforme a la STC 96/2013, ya se ha descartado la concurrencia en el hecho imponible con los gravados en los tributos locales. Pero, en cualquier caso, ni ANGED ostenta legitimación activa para sustituir a las entidades locales, en el ámbito del impuesto, a fin de reivindicar el cumplimiento de la señalada obligación legal, ni la falta de concreción económico-financiera de los presupuestos en que debería perfilarse y cuantificarse hace posible trasladar a la Ley -o a su procedimiento de elaboración- un mecanismo compensatorio o de cooperación que parece exigir una evaluación posterior del impacto del impuesto en las haciendas locales concernidas.

*Así lo hemos razonado en la sentencia de 15 de marzo de 2016 (recurso de casación núm. 3620/2014), en que se dio respuesta a una alegación semejante a la contenida en este motivo, planteada por otra asociación empresarial:

*?? 2.- El motivo no puede ser acogido por las siguientes razones.

*??A.- Se defiende a través de su planteamiento un interés ajeno, el de los municipios castellano-leoneses a no ver mermados sus ingresos por la tasa de recogida y tratamiento de basuras como consecuencia del IERV autonómico. Y no puede servir para reconocer legitimación suficiente la alegación que la recurrente efectúa de ser una asociación que integra a sujetos pasivos no solo del IERV, sino también de tributos propios de los municipios. De una parte, se sigue invocando un interés que parece ser diferente del específico de la asociación, de otra, aunque fuera una finalidad específica de esta la defensa de los intereses de los asociados como contribuyentes de la correspondiente tasa municipal, también sería ajeno a ellos el montante global de ingresos que por ella pudieran obtener los referidos municipios. En definitiva, la recurrente no es una asociación de municipios castellano- leoneses ni constituye su objeto la defensa de unos intereses municipales en los que poder incluir los ingresos globales derivados de un tributo municipal.

*??B.- El artículo 6.3 LOFCA es cierto que se refiere a hechos imponibles gravados por tributos locales y a materias que la legislación de Régimen Local reserve a las Corporaciones locales, pero aunque consideremos que cuando dispone que "deberán establecerse medidas de compensación o coordinación adecuadas" se refiere a impuestos autonómicos que incidan en materias imponibles locales, lo que no exige es que éstas se establezcan en la propia regulación del impuesto autonómico controvertido, ni tampoco señala unas concretas medidas compensatorias o de coordinación, con tal de que, finalmente, no se vean reducidos los ingresos de las corporaciones locales ni reducidas sus posibilidades de crecimiento futuro.

*??C.- La reducción de ingresos municipales como consecuencia del IERV es una afirmación sin el suficiente contraste probatorio. Como la propia parte reconoce, determina o puede determinar; y por otra parte, no cabe olvidar que tratándose de tasas rige el principio de suficiencia financiera, de manera que su importe por la prestación de un servicio o por la realización de una actividad no podrá exceder, en su conjunto, del coste real o previsible del servicio o actividad de que se trate o, en su defecto, del valor de la prestación recibida..."".

Segundo y tercer motivo de casación: infracción de los artículos 31.4 , 14 , 38 , 51.1 y 139 de la Constitución .

En relación con la tacha de inconstitucionalidad que se vierte en el escrito de interposición, resulta forzoso remitirnos en su integridad a la sentencia de esta misma Sala y Sección núm. 1506/2018, de 16 de octubre, dictada en el recurso de casación núm. 951/2014, referida a un impuesto aragonés sustancialmente idéntico al que ahora nos ocupa y cuya regulación fue impugnada por ANGED en términos similares, en punto a la tacha de inconstitucionalidad, a como lo hace ALCAMPO en este recurso.

Recordábamos en esa sentencia lo que decía el Tribunal Constitucional en su sentencia núm. 96/2013, de 23 de abril, concretamente lo siguiente:

"[...] 6. Comprobado que la Ley impugnada encuentra cobertura en el acervo competencial del legislador aragonés, procede entrar a considerar si dicho legislador autonómico en el ejercicio de su competencia normativa ha desconocido el derecho a la libertad de empresa ( art. 38 CE) o la prohibición de obstaculizar la circulación de personas y bienes en todo el territorio español ( art. 139.2 CE).

*??En relación con la vulneración del art. 38 CE, y como ya expusimos en el fundamento jurídico 4 b), lo que vincula al legislador, en este caso el autonómico, no es el derecho constitucional en sí sino su contenido esencial ( art. 53.1 CE). En efecto, es doctrina constitucional reiterada que "[e]l derecho a la libertad de empresa no es absoluto e incondicionado sino limitado por la regulación que, de las distintas actividades empresariales en concreto, puedan establecer los poderes públicos, limitaciones que han de venir establecidas por la ley, respetando, en todo caso, el contenido esencial del derecho" ( SSTC 18/2011, de 3 de marzo, FJ 15; y 135/2012, de 19 de junio, FJ 5).

*??Sobre este punto la STC 37/1981, de 16 de noviembre, FJ 2 (cuya cita se reitera en la STC 109/2003, de 5 de junio, FJ 15) declaró que "no determina la Constitución cuál sea este contenido esencial de los distintos derechos y libertades, y las controversias que al respecto puedan suscitarse han de ser resueltas por este Tribunal". Pues bien, sobre el contenido esencial del derecho a la libertad de empresa la STC 96/2002, de 25 de abril, FJ 11, señaló que "hay que recordar que el art. 38 del texto constitucional dispone que los poderes públicos garantizan el ejercicio de la libre empresa de acuerdo con las exigencias de la economía general. Dicho mandato debe ser interpretado poniéndolo en relación, primero, con los arts. 128 y 131 CE [ SSTC 37/1981, de 16 de noviembre, FJ 2; 111/1983, de 2 de diciembre, FJ 10; y 225/1993, de 8 de julio, FJ 3 b)], viniendo a implicar, fundamentalmente, el derecho a iniciar y sostener una actividad empresarial ( STC 83/1984, de 24 de julio, FJ 3) y a hacerlo en libre competencia ( SSTC 88/1986, de 1 de julio, FJ 4; y 135/1992, de 5 de octubre, FJ 8)... Existe, por tanto, una garantía del inicio y el mantenimiento de la actividad empresarial "en libertad", que implica "el reconocimiento a los particulares de una libertad de decisión no sólo para crear empresas y, por tanto, para actuar en el mercado, sino también para establecer los propios objetivos de la empresa y dirigir y planificar su actividad en atención a sus recursos y a las condiciones del propio mercado. Actividad empresarial que, por fundamentarse en una libertad constitucionalmente garantizada, ha de ejercerse en condiciones de igualdad, pero también, de otra parte, con plena sujeción a la normativa sobre ordenación del mercado y de la actividad económica general" [ STC 225/1993, de 8 julio, FJ 3 b)]. Ha de ser entendida "como libertad de actuación, de elección por la empresa de su propio mercado, cuyo ejercicio en condiciones básicas de igualdad queda constitucionalmente garantizado, y cuyo respeto marca los límites dentro de los que necesariamente han de moverse los poderes constituidos al adoptar medidas que incidan sobre el sistema económico de nuestra sociedad ( SSTC 37/1981, de 16 de noviembre, FJ 2; 64/1990, de 5 de abril, FJ 4)"".

*??7. De otro lado, hemos de recordar que los recurrentes sitúan la lesión alegada del derecho a la libertad de empresa en que la Ley impugnada provoca, a su juicio, una desigualdad básica en el ejercicio de una cierta actividad empresarial según el territorio donde se realice, alegación que, por las razones expuestas en el fundamento jurídico segundo, limita el objeto de nuestro enjuiciamiento. Este alcance limitado del objeto de este proceso también ha de ser tenido en cuenta a la hora de discernir cuáles son los elementos de nuestra doctrina con los que hemos de realizar el examen que nos compete.

*??En este sentido procede poner de relieve que la STC 96/2002, de 25 de abril, destaca dentro del contenido esencial del art. 38 CE que "la actividad empresarial... por fundamentarse en una libertad constitucionalmente garantizada, ha de ejercerse en condiciones de igualdad". Pero tampoco se puede olvidar que en la referida STC 96/2002 se evaluaba una bonificación estatal que colocaba a los competidores en distinta situación competitiva según cuál fuera el lugar de su residencia. En otras palabras, que, a diferencia del caso que nos ocupa, la desigualdad no procedía de la ordenación diversa de una actividad empresarial por diferentes legisladores en ejercicio de sus competencias propias.

*??En esa misma línea en el fundamento jurídico 8 de la STC 109/2003, de 5 de junio, se resalta que "la libertad de empresa, de la que la transmisibilidad de ésta [autorización de apertura de farmacia] es una concreción, exige que las distintas empresas de un mismo sector se hallen sometidas al mismo género de limitaciones básicas en todo el territorio nacional, pues dicha libertad, que la Ley general de sanidad reconoce, sólo existe en una economía de mercado que resulta incompatible con posiciones jurídicas básicamente distintas de los diversos operadores". Pero no se puede olvidar que esa afirmación se hace cuando se está analizando si el Estado, en uso de su competencia básica ex 149.1.16 CE, puede imponer, como regulación uniforme para todo el territorio nacional, que las autorizaciones de apertura de las oficinas de farmacia sean transmisibles. Como en el caso de la STC 96/2002, no se está en presencia de una desigualdad en las condiciones de ejercicio de una actividad empresarial provocada por los regímenes diversos instaurados por legisladores distintos en ejercicio de sus respectivas competencias.

*?? Por el contrario, cuando este es el caso, como ocurre en el presente recurso de inconstitucionalidad, la doctrina constitucional sobre el art. 38 CE a partir de la que se enjuicia la norma impugnada es en cierto modo distinta. Así, el fundamento jurídico 15 de la STC 109/2003, de 5 de junio, donde el objeto del análisis constitucional es la diversidad en las condiciones de ejercicio de la actividad farmacéutica privada generada por varios legisladores autonómicos al prever un régimen distinto de causas de caducidad de la autorización de apertura, retoma el criterio que el Tribunal había usado en las SSTC 88/1986, FJ 6 y 66/1991, de 22 de marzo, FJ 2, según el cual "que las regulaciones autonómicas que... prevengan la intervención de los poderes públicos en el ámbito económico, introduciendo un régimen diverso del o de los existentes en el resto de la Nación es admisible con tal de que dentro del ámbito competencial respectivo "resulte proporcionada al objeto legítimo que se persigue, de manera que las diferencias... previstas resulten adecuadas y justificadas por su fin" ( STC 88/1986, de 1 de julio, FJ 6). Y en fin, desde sus primeras resoluciones ( STC 26/1981, FJ 15) ha venido a decir que no siendo los derechos que la Constitución reconoce garantías absolutas, las restricciones a que puedan quedar sometidos son tolerables siempre que sean proporcionadas, de modo que, por adecuadas, contribuyan a la consecución del fin constitucionalmente legítimo al que propenden y por indispensables hayan de ser inevitablemente preferidas a otras que pudieran suponer, para la esfera de libertad pública protegida, un sacrificio menor".

*?? 8. De acuerdo a la doctrina constitucional últimamente reseñada, que es la establecida en supuestos análogos al que es objeto de este proceso constitucional, la ley que ha sido impugnada por crear un régimen diverso del o de los existentes en el resto del territorio nacional en materia de tributación de las empresas de distribución comercial mediante grandes superficies respetará el contenido esencial de la libertad de empresa siempre que (a) se dicte dentro del ámbito competencial respectivo, (b) persiga un fin legítimo y (c) resulte proporcionada al objeto que se orienta.

*? ?En el fundamento jurídico quinto ut supra quedaron expuestas las razones que justifican que el legislador autonómico, en virtud de sus competencias financieras y materiales estatutariamente asumidas, dictó la ley impugnada dentro de su ámbito competencial.

*?? El análisis de la segunda exigencia, consistente en la determinación del fin legítimo de esta figura impositiva, debe partir de dos aclaraciones: a) no se trata de verificar si el legislador autonómico persigue realmente una finalidad extrafiscal, pues tan legítimos constitucionalmente son los tributos que persiguen un fin fiscal como aquellos otros orientados a lograr fines extrafiscales ( STC 60/2013, de 13 de marzo, FJ 2); b) tampoco resultan útiles a estos efectos los criterios establecidos en la doctrina constitucional para determinar si un tributo grava aspectos medioambientales como una materia imponible ( STC 289/2000, de 30 de noviembre) o un hecho imponible distinto ( SSTC 122/2012, de 5 de junio; 196/2012, de 31 de octubre; 197/2012, de 6 de noviembre; 208/2012, de 14 de noviembre; y 210/2012, de 14 de noviembre) de otros tributos estatales o locales, pues estas consideraciones se asocian a que el legislador autonómico haya ejercido su competencia financiera dentro del marco establecido por el Estado en el ejercicio de su potestad originaria ex arts. 133.1, 149.1.14 y 157.3 CE, particularmente dentro de los límites previstos en la Ley Orgánica de financiación de las Comunidades Autónomas, cuestión a la que se refiere específicamente el segundo motivo en que se funda este recurso de inconstitucionalidad.

*?? Pues bien, según expresa el preámbulo de la Ley 13/2005, de 30 de diciembre, el fin que persigue es la utilización de la política tributaria para la protección del medio natural y territorial, creando tributos propios con finalidad extrafiscal, y afectados al medio ambiente ( art. 45 CE en conexión con el art. 71.8 y 22 EAAr). Los llamados tributos ecológicos buscan "la corrección de las deseconomías externas o externalidades, puesto que los costes sociales y ambientales que los individuos o las empresas que ejercen determinadas actividades contaminantes imponen o trasladan a la sociedad en general no son internalizados por sus causantes ni por el normal funcionamiento del mercado". Estos impuestos responden también al principio de capacidad contributiva, de modo que realmente "gozan de una naturaleza híbrida que, además de compartir los principios constitucionales del ordenamiento tributario, tales como los de capacidad económica, igualdad, generalidad, progresividad, equidad distributiva y no confiscatoriedad, los configura como un tributo autonómico con finalidad extrafiscal y afectado al cumplimiento de los deberes públicos inherentes a toda política ambiental, caracteres que le otorgan una tipicidad diferencial no justificada en postulados fundamentalmente recaudatorios". Continúa diciendo el preámbulo que "[e]s precisamente en esta dimensión en la que los impuestos medioambientales aparecen como un instrumento motivador de conductas. El tributo exterioriza y manifiesta constantemente los elementos suasorios -persuasivos o disuasorios- que refuerzan sus fines ecológicos y no predominantemente fiscales. Tanto su estructura externa -su justificación última- como interna -su articulación extrafiscal y afectación medioambiental- persiguen, por un lado, motivar conductas acordes con la protección del medio natural, estimulando la cesación o disminución de la actividad contaminante y, por otro, contemplar el obligado destino de los recursos generados por la recaudación en la adopción de medidas preventivas, correctoras o restauradoras del medio ambiente contaminado, degradado o lesionado".

*?? Aunque la exposición de motivos de la Ley afirme que el impuesto sobre grandes áreas de venta grava el daño medioambiental causado por las actividades contaminantes de las áreas de venta, el análisis de su estructura, como se expondrá con detalle al examinar el segundo motivo en que se sustenta este recurso, nos permite constatar que en realidad el hecho imponible del impuesto es la actividad y el tráfico desarrollado por los grandes establecimientos comerciales, que por su efecto de atracción del consumo provoca un desplazamiento masivo de vehículos. Ahora bien, gravar estas actividades en la medida que conllevan de un modo indisociable una incidencia negativa en el entorno natural y territorial, internalizando así los costes sociales y ambientales que éstas imponen o trasladan a la sociedad, es una finalidad constitucionalmente legítima, ya se califique el impuesto de tributo fiscal o extrafiscal.

*?? A mayor abundamiento, en la estructura del impuesto hay determinados criterios que incentivan que las grandes áreas de venta realicen opciones de funcionamiento que ocasionen menores daños al entorno natural y territorial. Así, el art. 35.2 establece un coeficiente multiplicador de la cuota tributaria que adopta su valor más bajo si la superficie comercial está localizada en suelo urbano y asciende progresivamente según el suelo necesite mayores transformaciones para ser apto para el establecimiento del área de venta. En este sentido, la exposición de motivos resalta que "parece claro que la incidencia sobre el medio ambiente, desde un punto de vista territorial, será considerablemente diferente en función de que la actividad a desarrollar se ubique en un suelo perfectamente integrado en el proceso urbanizador o se ubique en un tipo de suelo en el que concurran ciertos valores que es necesario proteger. Un gran establecimiento comercial ubicado en suelo urbano, asimilado en su entorno y su paisaje urbanístico, en el que existe posibilidad de acceso peatonal, que se encuentra integrado en el área operativa de la red de transportes públicos y que, en fin, vertebra una determinada zona comercial, de ocio y de servicios en la ciudad, no produce el mismo impacto ambiental y territorial que otro establecimiento instalado en otro tipo de suelo, ubicado en la periferia de los contornos urbanos y fuera del alcance de los transportes públicos". Este elemento de la estructura del impuesto, por las razones referidas, se relaciona estrechamente con el hecho imponible consistente en la actividad de distribución comercial que, colateral pero ineludiblemente, incide negativamente en el entorno natural y territorial, pues incentiva a que dicha actividad se materialice en zonas que requieran un menor desarrollo urbanístico y un menor uso vehicular de infraestructuras públicas.

*?? Otro elemento del impuesto que refleja los objetivos que según su exposición de motivos persigue es la regulación, en la redacción originaria del art. 42 de la Ley (redacción que fue puntualmente alterada, sin trascendencia para este recurso, por la Ley 19/2006, de 29 de diciembre, permitiendo deducir no solo las inversiones en bienes del activo material sino también inmaterial) de una reducción en la cuota, cuya finalidad es estimular al sujeto pasivo para realizar conductas protectoras del ambiente, entre las cuáles, como pone de relieve la representación procesal de las Cortes y la Diputación General de Aragón, se encuentra la puesta a disposición de los clientes de sistemas de transporte colectivo, total o parcialmente financiado por las grandes áreas de venta, o incluso los sistema de venta on line combinados con la entrega a domicilio de la compra, soluciones que posibilitarían una menor contaminación derivada del uso de vehículos y una menor ocupación de las infraestructuras públicas viarias, redundando en una reducción en los efectos colaterales que esta actividad económica provoca sobre el entorno natural y territorial.

*?? Finalmente en este ámbito no se puede decir que la creación de este impuesto, en la medida que sujeta a los que desenvuelven este tipo de actividad empresarial a distintos regímenes tributarios según el lugar donde realizan la actividad, haya limitado el derecho a la libertad de empresa de un modo desproporcionado, pues resulta patente, y en todo caso los recurrentes no han acreditado lo contrario, que tal divergencia regulatoria no ha impedido sustancialmente que se inicien y sostengan esta clase de actividades empresariales en Aragón.

*?? Aun en el caso que el impuesto sobre áreas de venta haya tenido alguna incidencia negativa en el derecho a emprender y organizar en libertad esta actividad económica en Aragón, supuesto que no resulta aparente y los recurrentes no han sostenido con argumentación alguna, esta restricción, en principio, resultaría justificada por la consecución del fin a que sirve esta norma, que consiste fundamentalmente en que la Comunidad Autónoma de Aragón pueda, en ejercicio de las competencias financieras y materiales asumidas estatutariamente, diseñar, dentro del marco estatal al que nos referimos en el fundamento jurídico 4, una política tributaria propia al servicio de objetivos relacionados con materias sobre las que tiene competencia como la ordenación del territorio, el urbanismo y el medio ambiente. Objetivos estos que la presente normativa sirve en los términos que hemos precisado en este mismo fundamento jurídico.

*?? Por todo ello, hemos de concluir que los arts. 28 a 35 de la Ley 13/2005, de 30 de diciembre, que crean el impuesto que grava el daño medioambiental causado por las actividades contaminantes de las áreas de venta, se han dictado dentro del ámbito competencial autonómico, persiguen un fin constitucionalmente legítimo y no producen consecuencias desproporcionadas, de donde resulta que el legislador autonómico no ha desconocido el derecho a la libertad de empresa ( art. 38 CE).

???9. El primer motivo de impugnación, que como venimos exponiendo es que el impuesto impugnado implica la ruptura de la unidad de mercado, se sostiene porque dicho tributo supone un obstáculo prohibido a la circulación de personas y bienes en todo el territorio español ( art. 139.2 CE).

*?? Sobre esta prohibición ya la STC 37/1981, de 16 de noviembre, FJ 2, declaró que toda diferencia de régimen jurídico entre una comunidad autónoma y otra "puede incidir sobre la circulación de personas y bienes, pero no toda incidencia es necesariamente un obstáculo. Lo será, sin duda, cuando intencionalmente persiga la finalidad de obstaculizar la circulación, pero... no sólo en ese caso, sino también en aquellos otros en los que las consecuencias objetivas de las medidas adoptadas impliquen el surgimiento de obstáculos que no guardan relación con el fin constitucionalmente lícito que aquellas persiguen", doctrina que se ha reiterado en varias ocasiones desde entonces (por todas, SSTC 32/1983, de 28 de abril, FJ 3; y 96/2002, de 25 de abril, FJ 11; 109/2003, de 5 de junio, FJ 15; 100/2012, de 8 de mayo, FJ 4; y STC 210/2012, de 14 de noviembre, FJ 9).

* ??Por supuesto que, como hemos declarado en la STC 210/2012, FJ 9, constituyen obstáculos prohibidos y debe entenderse que fragmentan el mercado todas las medidas tributarias que establezcan "una diferencia de trato entre residentes y no residentes sin justificación suficiente". Pero no solo éstas, sino también cualesquiera que, aunque se apliquen igualmente a residentes que a no residentes produzcan consecuencias objetivas limitadoras de la libre circulación "que no guardan relación con el fin constitucionalmente lícito que aquellas persiguen" ( SSTC 37/1981, FJ 2; y 109/2003, FJ 15).

*?? En aplicación de la doctrina indicada procede que declaremos que el impuesto sobre grandes áreas de venta no supone un obstáculo a la libre circulación de personas y bienes que sea desproporcionado respecto del fin que persigue, al cual ya nos hemos referido en el fundamento jurídico 8 de esta resolución. Llegamos a tal conclusión porque este impuesto, además de que es aplicable indistintamente de que quien realice la actividad empresarial sea residente o no en la Comunidad Autónoma de Aragón, no ha producido, y en todo caso los recurrentes no lo han acreditado, el efecto de limitar sustancialmente que empresarios que actúan en este sector comercial en otras comunidades autónomas se radiquen también en la Comunidad Autónoma de Aragón.

???Aun en el caso que el impuesto sobre grandes áreas de venta haya producido en alguna medida tal efecto limitativo, supuesto que no resulta aparente y los recurrentes no han sostenido con argumentación alguna, esta restricción, en principio, resultaría justificada por la consecución del fin a que sirve esta norma.

???Procede declarar, por las razones apuntadas, que los arts. 28 a 35 de la Ley 13/2005, de 30 de diciembre, que crean el impuesto que grava el daño medioambiental causado por las actividades contaminantes de las áreas de venta, no producen el efecto de fragmentar el mercado, por lo que el legislador autonómico no ha desconocido la prohibición de obstaculizar la libre circulación de personas y bienes dentro del territorio nacional ( art. 139.2 CE)".

Y, tras reproducir la fundamentación de la sentencia impugnada sobre las vulneraciones constitucionales aducidas, concluíamos:

"Por tanto, al margen de que el motivo es una reiteración del formulado en la demanda como motivo de nulidad, pues se prescinde abiertamente de la crítica de los razonamientos de la sentencia impugnada, en los que se explica de modo claro y detallado por qué se considera que no es pertinente el planteamiento de la cuestión de inconstitucionalidad, cabe señalar que la reiterada STC 96/2013, en la parte que hemos reseñado, resuelve definitivamente cualesquiera dudas relativas a la infracción del principio de seguridad jurídica, en lo que atañe a la definición del hecho imponible y la concreción del sujeto pasivo, y lo mismo puede decirse en relación con los restantes principios constitucionales que se citan como vulnerados" (FD 4º).

En atención a lo expuesto, los motivos no pueden prosperar.

Cuarto y quinto motivo de casación: vulneración de lo artículos 107 y 49 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea .

Estos motivos han sido resueltos ya por diversas resoluciones de esta Sala y Sección. ?Así, en nuestras sentencias de 6 de marzo de 2019, recurso de cas. 647/2017, y de 23 de abril de 2019, recurso de casación 2484/2017, se recoge nuestra doctrina y se compendian las vicisitudes acaecidas sobre la materia. Recordemos lo dicho en las ocasiones precedentes.

* En el recurso de casación 3797/2012, se impugnó directamente el Decreto de la Generalitat de Catalunya 342/2001, de 24 de diciembre; tramitado por los cauces del nuevo recurso de casación, por auto de 10 de marzo de 2016 se recogió como cuestiones a dilucidar "(i) si la libertad de establecimiento se opone a un impuesto como el discutido en la medida en que sujeta a tributación el funcionamiento de grandes establecimientos comerciales por razón de sus dimensiones, (ii) si los supuestos de no sujeción que la normativa reguladora prevé constituyen, o no, una ayuda de Estado en los términos del artículo 107 TFUE y (iii), de constituir una ayuda de Estado prohibida, hasta cuándo alcanzaría la contravención".

*Se hizo referencia a la sentencia del Tribunal de Justicia de 26 de abril de 2018, Asociación Nacional de Grandes Empresas de Distribución (ANGED), C-233/16, la cual concluye que:

*"1) Los artículos 49 TFUE y 54 TFUE deben interpretarse en el sentido de que no se oponen a un impuesto como el controvertido en el litigio principal, que grava a los grandes establecimientos comerciales.

*2) No constituye una ayuda de Estado, en el sentido del artículo 107 TFUE, apartado 1, un impuesto como el controvertido en el litigio principal, que grava a los grandes establecimientos comerciales en función, fundamentalmente, de su superficie de venta, en la medida en que exonera a los establecimientos cuya superficie de venta sea inferior a 2 500 m2. Tal impuesto tampoco es constitutivo de una ayuda de Estado a los efectos de la referida disposición en la medida en que exonera a los establecimientos cuya actividad esté dedicada a la jardinería o a la venta de vehículos, materiales para la construcción, maquinaria y suministros industriales, ni en la medida en que concede una reducción del 60% de la base liquidable a los establecimientos cuya actividad esté dedicada a la venta de mobiliario, de artículos de saneamiento y de puertas y ventanas, así como a los centros de bricolaje, cuando tales establecimientos no tengan un impacto negativo sobre el medioambiente y la ordenación del territorio tan intenso como los otros, extremo que corresponde verificar al órgano jurisdiccional remitente.

*En cambio, un impuesto de este tipo constituye una ayuda de Estado, en el sentido de esa misma disposición, en la medida en que exonera a los grandes establecimientos comerciales colectivos cuya superficie de venta sea igual o superior a 2 500 m2.

*3) En circunstancias como las descritas por el órgano jurisdiccional remitente, las ayudas de Estado resultantes del régimen de un impuesto como el controvertido en el litigo principal no pueden constituir ayudas existentes en el sentido del artículo 1, letra b), del Reglamento (CE) n.º 659/1999 del Consejo, de 22 de marzo de 1999, por el que se establecen disposiciones de aplicación del artículo 93 del Tratado CE, cuyo tenor se reproduce en el artículo 1, letra b), del Reglamento (UE) 2015/1589 del Consejo, de 13 de julio de 2015, por el que se establecen normas detalladas para la aplicación del artículo 108 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea".

* A la luz de este pronunciamiento este Tribunal consideró que "el poder de control al que se refiere la Sentencia del TJUE de 26.4.18 no lo puede ejercer este Tribunal Supremo en el marco del proceso contencioso en trámite, que tiene por objeto el recurso objetivo promovido por una asociación de empresas, que no es sujeto pasivo del IGEC, en demanda de anulación de una disposición general, en el que no se han formulado, ni se podían formular, pretensiones de reconocimiento de situaciones jurídicas individualizadas. Este control judicial deberá efectuarse, en su caso, en el marco de los otros procesos judiciales que eventualmente puedan promover los sujetos pasivos del IGEC que consideren que ciertos establecimientos comerciales exentos o bonificados no cumplen la condición de no causar un impacto ambiental o territorial tan intenso como los otros establecimientos sujetos al IGEC, y en esta medida podrían, hipotéticamente, ser beneficiarios de una ayuda de Estado en el sentido del artículo 107.1 TFUE" (FJ 2º)".

* La sentencia de 26 de abril de 2018 estimó en parte el recurso, anulando el RIGEC, "en cuanto recoge la exención del IGEC de los establecimientos comerciales colectivos de superficie superior a 2.500 m2 ( art. 4 en relación con el art. 3 y 1 del Decreto 346/2001), por cuanto constituye una ayuda de Estado en el sentido del artículo 107.1 del TFUE". Y como señaló el auto de aclaración

"La Sentencia de este Tribunal Supremo no ha hecho otra cosa que aplicar la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 26 de abril de 2018 (asunto C-233/16), que se limitó a declarar que el IGEC tan solo constituye una ayuda de Estado en el supuesto de que exonera a los establecimientos comerciales colectivos de superficie superior a 2.500 m2.

*La Sentencia de este Tribunal Supremo de 26 de septiembre de 2018 no puede anular, como pretende la recurrente, ningún precepto del Decreto recurrido que regule la exención de tributación del IGEC a los establecimientos comerciales colectivos de superficie superior a 2.500 m2, porque la Ley 16/2000 -ley de creación de IGEC, ya derogada- no establecía un régimen de exenciones para estos establecimientos, sino que se trataba de un caso de no sujeción, aun cuando se hable en la sentencia del Tribunal de Justicia que se produce una ayuda de estado en tanto se exonera del impuesto a los establecimientos comerciales colectivos de superficie superior a 2.500 m2 pero lo hace en un sentido material y no técnico jurídico".

*La conclusión a la que hemos llegado es que los artículos 49 y 54 TFUE no se oponen a un impuesto como el IGEC, que grava a los grandes establecimientos comerciales.

*Recordábamos que

"La sentencia del Tribunal de Justicia de 26 de abril de 2018 (ANGED), al contestar a la segunda de las cuestiones prejudiciales suscitadas por esta Sala, distingue en su parte dispositiva los siguientes supuestos:

* (a) El de los establecimientos cuya superficie de venta resulta inferior a 2.500 metros cuadrados, los cuales no están sujetos al IGEC. Respecto de éstos, el Tribunal de Justicia declara que tal exoneración no constituye una ayuda de Estado en el sentido del artículo 107.1 TFUE.

* (b) El de los establecimientos cuya actividad esté dedicada a la jardinería o a la venta de vehículos, materiales para la construcción, maquinaria y suministros industriales, que disfrutan también de la exención del IGEC, así como el de los establecimientos cuya actividad esté dedicada a la venta de mobiliario, de artículos de saneamiento y de puertas y ventanas, así como los centros de bricolaje, respecto de los cuales la Ley del IGEC prevé una reducción del 60% de la base liquidable. En relación con estos establecimientos, el Tribunal de Justicia declara que tales medidas tampoco constituyen una ayuda de Estado en los términos del artículo 107.1 TFUE, siempre y cuando "tales establecimientos no tengan un impacto negativo sobre el medioambiente y la ordenación del territorio tan intenso como los otros, extremo que corresponde verificar al órgano jurisdiccional remitente".

* (c) El de los grandes establecimientos comerciales colectivos con una superficie de venta igual o superior a los 2.500 metros cuadrados, no sujetos al IGEC, medida esta respecto de la que el Tribunal de Justicia reconoce la existencia de una ayuda de Estado.

*Así pues, la verificación a que esta sala se encuentra obligada por así ordenarlo el Tribunal de Justicia en su sentencia tantas veces citada de 26 de abril de 2018 se refiere únicamente a los establecimientos comerciales que se dediquen a la jardinería o a la venta de vehículos, materiales para la construcción, maquinaria y suministros industriales o a la venta de mobiliario, de artículos de saneamiento y de puertas y ventanas, así como los centros de bricolaje, respecto de los que será preciso determinar si su impacto sobre el territorio y el medio ambiente menor que el de otras empresas que no reúnen tales condiciones justifican que queden exentas o que soporten una carga fiscal más reducida y, en el caso de que así fuera, cuáles serían las consecuencias en relación con la liquidación que constituye el objeto del presente proceso".

Al igual que en las ocasiones precedentes, en este caso la recurrente tampoco ha alegado ni justificado que su establecimiento al que se refiere la liquidación impugnada, aun superando los 2.500 metros cuadrados, se dedique única y exclusivamente a cualquiera de las actividades favorecidas por tales beneficios fiscales. Debiendo remitirnos, por la similitud con el supuesto que nos ocupa a lo dicho, aunque referida al Principado de Asturias, a la sentencia de 22 de enero de 2019, dictada en el recurso de casación 408/2017, que damos por reproducidas en aras a la brevedad.

*Por último, por lo que respecta al criterio de diferenciación fiscal relativo al carácter individual del establecimiento comercial, que tiene como efecto exonerar del IGEC a los grandes establecimientos comerciales colectivos, este criterio diferencia, en cambio, dos categorías de establecimientos que se encuentran objetivamente en una situación comparable por lo que respecta a los objetivos de protección medioambiental y de ordenación territorial perseguidos por la normativa controvertida en el litigio principal. Por consiguiente, la no sujeción a este impuesto de los grandes establecimientos comerciales colectivos reviste carácter selectivo y puede, por tanto, constituir una ayuda de Estado si se cumplen los demás requisitos enumerados en el artículo 107 TFUE, apartado 1" (apartado 61).

*Sigue expresando la sentencia del Tribunal de Justicia de 26 de abril de 2018 que "[...] es importante señalar que, en la medida en que los beneficiarios de las ayudas resultantes de un impuesto como el controvertido en el litigio principal se definen de forma genérica y abstracta y en que el importe de la ayuda que se les concede de este modo no está determinado, estas ayudas están comprendidas en el concepto de "régimen de ayudas", en el sentido del artículo 1, letra d), del Reglamento n.º 659/1999 [Reglamento del Consejo, de 22 de marzo de 1999, por el que se establecen disposiciones de aplicación del artículo 93 del Tratado CE (DO 1999, L 83, p. 1)], cuyo tenor se reproduce en términos idénticos en el artículo 1, letra d), del Reglamento 2015/1589 [Reglamento del Consejo, de 13 de julio de 2015, por el que se establecen normas detalladas para la aplicación del artículo 108 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea (DO 2015, L 248, p. 9)]" (apartado 81).

??Como dijimos en nuestra sentencia 290/2019 no es extraño que, en casos en los que se ha declarado por el Tribunal de Justicia que se ha concedido una ayuda, quienes no se benefician de la misma impugnen su propia carga fiscal.

Ahora bien, debemos recordar que a lo largo de varios de nuestros pronunciamientos relativos al IGEC hemos puesto de manifiesto que los sujetos pasivos no pueden pretender quedar exonerados de su obligación de tributar si estaban sujetos al pago del IGEC por cumplir los presupuestos recogidos en su norma reguladora. ?Así, en el auto de aclaración de 18 de diciembre de 2018 de nuestra sentencia del Tribunal Supremo de 26 de septiembre de 2018 (recurso de casación núm. 3797/2012), sobre el RIGEC, ya advertimos - volvemos a transcribirlo- que la existencia de ayudas de Estado podrá dar lugar a otras acciones por quienes estén legitimados para ello, pero esta Sala no puede por esta sola circunstancia extender el ámbito de sujeción del impuesto.

* En línea con esta reflexión, en su escrito de fecha 6 de junio de 2018, de alegaciones posteriores a la sentencia ANGED, la Generalitat de Cataluña sostiene que "la ilegalidad de la exención de los establecimientos comerciales colectivos superiores a 2.500 m2 no determina la nulidad del IGEC, sino únicamente la de la propia exención, la cual genera el deber de restablecimiento de las condiciones de la competencia alteradas por la ayuda ilegal, habitualmente mediante la recuperación de la ayuda ilegal por parte del poder público que la ha concedido por la vía de exigir a los beneficiarios de las ayudas ilegales la devolución del importes recibidos y los correspondientes intereses", a lo que añade que "las decisiones sobre la condición de ayudas de Estado incompatibles y sobre la exigencia de su recuperación no corresponden al Tribunal Supremo, ni se pueden adoptar en el marco del presente recurso de casación".

* En efecto, recordemos de nuevo que, en la sentencia de 22 de enero de 2019, recurso de casación 408/2017, referida a liquidación del IGEC del Principado de Asturias, consideramos discutible que una empresa pueda cuestionar la legalidad de una liquidación tributaria por la sola razón de que otras empresas que no se encuentran en su misma situación no están sujetas al impuesto correspondiente. De acuerdo con la jurisprudencia del Tribunal de Luxemburgo la ilegalidad, a la luz del Derecho en materia de ayudas de Estado, de la exención de un impuesto no afecta a la legalidad del tributo en sí mismo, de suerte que quienes están sujetos a dicho impuesto no pueden alegar tal ilegalidad para eludir el pago ( sentencia de 27 de octubre de 2005, Casino France y otros, C-266/04 a C-270/04, C-276/04 y C-321/04 a C-325/04, apartado 44 y sentencia ANGED apartado 26).

Del mismo modo, los deudores de un tributo no pueden invocar, para eludir el pago de dicho tributo, que la exención de la que disfrutan otras empresas constituye una ayuda de Estado: sentencias del Tribunal de Justicia de 20 de septiembre de 2001, Banks (C-390/98), apartado 80; de 27 de octubre de 2005, Casino France y otros (C-266/04 a C-270/04, C- 276/04 y C-321/04 a C-325/04), apartados 42 y siguientes; de 15 de junio de 2006, Air Liquide Industries Belgium ( C-393/04 y C-41/05), apartados 43 y siguientes, y de 6 de octubre de 2015, Finanzamt Linz ( C-66/14), apartado 21".

*Sobre la tercera de las cuestiones seleccionados en el expresado auto de admisión al que antes hemos hecho referencia, conforme a lo dicho en la sentencia de 26 de abril de 2018, dijimos que "El plazo de prescripción, que, según la sentencia del Tribunal de Justicia resultó interrumpido por el escrito de la Comisión de 28 de noviembre de 2014, facultará a la Administración autonómica para recuperar lo que no recaudó de los grandes establecimientos comerciales colectivos". Lo que en referencia al caso que nos ocupa conlleva que a la recurrente en nada le afecta "en cuanto sujeto pasivo del IGEC que cumple los presupuestos recogidos en la norma reguladora de este tributo".

* El contenido interpretativo que recogimos en las sentencias que nos sirven de guía en el presente es del tenor siguiente:

"Conforme a lo hasta aquí expuesto, y con arreglo al artículo 93.1 LJCA, estamos en condiciones de responder a las cuestiones suscitadas en el auto de admisión, que nos interroga sobre si los artículos 49 y 54 TFUE se oponen a un impuesto, como el que nos ocupa, que grava el funcionamiento de grandes establecimientos comerciales cuya superficie útil de exposición y venta al público sea igual o superior a 2.500 metros cuadrados y sobre si del artículo 107 TFUE se desprende que puede constituir una ayuda de Estado prohibida los supuestos de exención o reducción de la base liquidable previstos en la LIGEC, tanto respecto a los establecimientos con una superficie inferior a 2.500 metros cuadrados como en relación con aquellos que ejercen cualquiera de las concretas actividades previstas legalmente.

*Y la respuesta ha de ser coherente con la doctrina del TJUE establecida en su sentencia de 26 de abril de 2018, concretamente:

* 1. Los artículos 49 y 54 TFUE no se oponen a un impuesto que grava el funcionamiento de grandes establecimientos comerciales cuya superficie útil de exposición y venta al público sea igual o superior a 2.500 metros cuadrados por razón del impacto que producen sobre el territorio, el medio ambiente y la trama del comercio urbano de la región, pero que opera con independencia de la ubicación real de esos establecimientos comerciales fuera o dentro de la trama urbana consolidada y recae en la mayoría de los supuestos sobre las empresas de otros Estados miembros, teniendo en cuenta: (i) que no afecta a los comerciantes titulares de varios establecimientos comerciales, individuales o colectivos, con una superficie útil de exposición y venta al público inferior a 2.500 metros cuadrados, sea cual sea la suma de la superficie útil de exposición y venta al público de todos sus establecimientos, y (ii) que exonera de gravamen a los grandes establecimientos comerciales cuando desempeñen única y exclusivamente actividades de jardinería o de venta de vehículos, materiales para la construcción, maquinaria y suministros industriales o que reconoce una reducción de la base liquidable a aquellos establecimientos que se dediquen a la venta de mobiliario, de artículos de saneamiento y de puertas y ventanas, así como a los centros de bricolaje.

* 2. No constituye una ayuda de Estado en el sentido del artículo 107 TFUE, apartado 1, un impuesto como el IGEC, que grava a los grandes establecimientos comerciales en función, fundamentalmente, de su superficie de venta, en la medida en que exonera a los establecimientos cuya superficie de venta sea inferior a 2.500 metros cuadrados. Tal impuesto tampoco es constitutivo de una ayuda de Estado a los efectos de la referida disposición en la medida en que exonera a los establecimientos cuya actividad esté dedicada a la jardinería o a la venta de vehículos, materiales para la construcción, maquinaria y suministros industriales, ni en la medida en que concede una reducción del 60% de la base liquidable a los establecimientos cuya actividad esté dedicada a la venta de mobiliario, de artículos de saneamiento y de puertas y ventanas, así como a los centros de bricolaje".

*Por las razones expuestas, los motivos no pueden prosperar.

Inexistencia de la infracción denunciada en el sexto motivo de casación (vulneración del derecho a la propiedad privada).

Buena parte de las cuestiones que se plantean en este motivo de recurso ha sido ya resuelta en la sentencia del Tribunal Constitucional de 10 de abril de 2014, en la que claramente se rechaza que un impuesto como el que nos ocupa infrinja los artículos 133.2, 38, 31 y 9.3 CE.

Sin perjuicio de la necesaria remisión a lo que en tal sentencia se declara, solo resta por añadir que las alegaciones que sustentan este sexto motivo de casación son extraordinariamente genéricas y carecen del mínimo soporte argumental.

Se limita la parte recurrente, en efecto, a afirmar que el tributo "afecta muy significativamente a la rentabilidad de la empresa", que "el medio elegido es desproporcionado", que pudo la Comunidad Autónoma "endurecer los criterios medioambientales para conceder licencias en lugar de fijar una carga fiscal desmesurada" y que el impuesto es inadecuado "para corregir las supuestas externalidades negativas, ya que no permite al comercio una conducta adaptativa tendente a minimizar el perjuicio".

Es evidente que con tan escaso bagaje argumental resulta difícil entender que el impuesto que nos ocupa lesiona el derecho fundamental contenido en el artículo 17 de la Carta de Niza, máxime cuando tanto el Tribunal Constitucional, como el Tribunal de Justicia de la Unión Europea han dado carta de naturaleza a ese tributo desde la perspectiva de su ajuste con la Constitución y de su plena conformidad con el Derecho de la Unión Europea.

Costas procesales.

Procede la imposición de una condena en costas en aplicación de lo establecido en el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional. La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el apartado 3 de ese artículo 139 de la LJCA, señala como cifra máxima a que asciende esa imposición de costas, por la totalidad de los conceptos comprendidos en ellas, la de 8.000 euros.

Y para la fijación de la expresada cantidad se tienen en cuenta los criterios habituales seguidos por esta Sala y, desde ellos, se pondera la complejidad de lo suscitado en el recurso de casación y la dedicación requerida para formular el escrito de oposición.

No haber lugar al recurso de casación interpuesto por la mercantil ALCAMPO, SA contra la sentencia de 8 de octubre de 2015, de la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña (Sección Primera), dictada en el procedimiento ordinario núm. 161/2014, que declaró conforme a Derecho la liquidación practicada por el Impuesto sobre Grandes Establecimientos Comerciales, correspondiente al ejercicio 2005, del establecimiento comercial situado en Sant Boi de Llobregat, cuya confirmación es procedente.

Imponer a la parte recurrente las costas correspondientes al presente recurso, con la limitación que se expresa en el último fundamento de derecho de esta sentencia.

Notifíquese esta resolución a las partes e insértese en la colección legislativa.

Así se acuerda y firma.

4. Nicolas Maurandi Guillen D. Jose Diaz Delgado

4. Angel Aguallo Aviles D. Jose Antonio Montero Fernandez

4. Jesus Cudero Blas D. Rafael Toledano Cantero

4. Isaac Merino Jara

PUBLICACIÓN. Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. Jesus Cudero Blas, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, la Letrada de la Administración de Justicia. Certifico.