Resolución nº 26/537/2015 de TEAR de La Rioja, 19 de Julio de 2018

Texto de la resolución:

Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Rioja

SALA

FECHA: 19 de julio de 2018

PROCEDIMIENTO: 26-00537-2015

CONCEPTO: IMPUESTO RENTA PERSONAS FÍSICAS. IRPF

NATURALEZA: RECLAMACIÓN ÚNICA INSTANCIA GENERAL

RECLAMANTE: Jx...- NIF ...

Ax...- NIF ...

DOMICILIO:... LOGROÑO LA RIOJA ...

En LOGROÑO , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.

El día 15/07/2015 tuvo entrada en este Tribunal la presente reclamación, interpuesta el 07/07/2015 contra el acuerdo dictado el 1/6/2015 por la Dependencia Regional de Gestión de la Delegación de La Rioja de la Agencia Tributaria por el que se desestiman las solicitudes de rectificación de las declaraciones complementarias por IRPF correspondientes a los ejercicios 2010, 2011, 2012 y 2013. El acto administrativo impugnado fue notificado el 13/6/2015.

Del expediente electrónico remitido interesa destacar:

Los reclamantes presentaron declaraciones conjuntas por IRPF- 2010, 2011, 2012 y 2013 en periodo reglamentario de declaración, en las que incluyeron rendimientos íntegros del trabajo por importes de 72.049,72 euros, 77.059,05 euros, 78.018,82 euros y 77.277,10 euros y retenciones por el mismo concepto por importes de 20.173,90 euros, 21.837,30 euros, 22.625,48 euros y 22.410,30 euros, respectivamente.

Posteriormente, con fecha 30/9/2014 presentaron declaraciones complementarias por todos los ejercicios anteriores en las que declararon como rendimientos del trabajo y retenciones las cantidades de 166.349,72 euros y 49.373,90 euros en 2010, 397.749,77 euros y 119.882,02 euros en 2011, 260.461,67 euros y 79.427,33 euros en 2012 624.130,84 euros y 184.726,04 euros en 2013.

Los reclamantes presentaron con fecha 19/1/2015 un escrito en el que solicitaron la rectificación de las declaraciones complementarias presentadas por IRPF de los ejercicios 2010, 2011, 2012 y 2013 ya que se dedujo las cantidades retenidas por el obligado a ingresar a cuenta en lugar de las cantidades que debieron ser retenidas, tal y como señalaba el artículo 99.cinco de la Ley del IRPF. En el escrito, señaló las cantidades en concepto de retenciones que debieron haberse practicado en cada uno de los ejercicios. Además, aportaron los certificados de rendimientos del trabajo, modelo 10T de la Diputación Foral de Álava, expedidos por la mercantil "GFA SAU" (NIF...) correspondientes a los ejercicios 2010, 2011, 2012 y 2013 que coinciden con los datos declarados por los interesados en las declaraciones complementarias. El órgano gestor dictó propuesta de resolución en la que precisó que:

"1. La liquidación de la deuda principal ya se ha producido (se ha presentado autoliquidación por el contribuyente del impuesto).

2. Ha existido coincidencia en los parámetros tomados en consideración tanto por el retenedor como por el retenido (el retenedor ha retenido por cuantía inferior a la debida y el retenido se ha deducido la retención efectivamente soportada).

3. La obligación principal se ha extinguido a conformidad de todos los intervinientes (retenedor, retenido y Administración).

En consecuencia, de admitirse la rectificación de la autoliquidación para incrementar las retenciones a deducir, en las que debieron practicarse:

1. La obligación principal no quedaría extinguida "a conformidad" de todos los interesados, pues el contribuyente y obligado a soportar la retención no habrá satisfecho el importe total de la obligación tributaria principal.

2. Se generaría, un "enriquecimiento injusto" para el obligado tributario, por el importe de la retención no satisfecha pero deducida.

Por lo tanto, ya no puede aplicarse la literalidad del artículo 99.5 LIRPF, pues el Tribunal Supremo, con su doctrina ha venido a alterar el régimen jurídico que rige las relaciones entre el retenedor, retenido y la Administración, y lo modifica a partir del momento en el que se presenta la autoliquidación por el sujeto pasivo del impuesto, momento en que de acuerdo con lo indicado exige verificar si se ha pagado el impuesto debido, analizando la operación en su conjunto, esto es la actuación del retenedor y retenido y si así ha sido, no procede ya liquidar las retenciones, ni para exigirlas, ni para deducirlas".

Los interesados adujeron que en la motivación de la propuesta no se identificaban las sentencias del Tribunal Supremo así como que una vez probada la contraprestación íntegra devengada la Administración tributaría debía cumplir el mandato de la Ley del IRPF establecido en el artículo 99. Además adujo que otro trabajador de su empresa había considerado en sus autoliquidaciones por IRPF presentadas ante la Diputación Foral de Álava el impuesto debido y en ningún momento se lo había reclamado la Administración.

La oficina gestora desestimó las alegaciones formuladas y dictó el acuerdo ahora impugnado en términos similares a la propuesta, en el que procedió a señalar que la doctrina del Tribunal Supremo en la que basaba la desestimación había sido establecida en las sentencias 2118/2007, de 27/2/2007 y 1606/2008, de 5/3/2008. Además, precisó que debían tenerse en cuenta las sentencias del Tribunal Supremo nº 4366/2005, de 2/12/2010 y 331/2006, de 2/12/2010, cuyo criterio había seguido el Tribunal Económico- Administrativo Central (TEAC) en la resolución nº 2837/2010, de 30/6/2011.

Consta en el expediente información del Registro Mercantil de Álava relativo a la empresa "GFA S.A." con NIF... conforme al cual D. Jx...fue nombrado secretario del consejo de administración en fecha 30/6/2001 con "duración indefinida". Igualmente figura en el Boletín Oficial del Registro Mercantil de 30/12/2009 (anuncio 541.390) que D. Jx...fue nombrado apoderado de la referida mercantil, publicándose la revocación del nombramiento en el BORME de 13/5/2014 (anuncio ...). Asimismo en el BORME de 15/4/2011 se publica el cese como administrador único de la referida sociedad, de G F S.L. (anuncio ...) y es en el BORME de 23/1/2014 cuando se publica el cese de D. Jx... como administrador mancomunado de G F S.L. (anuncio ...).

La parte reclamante, en escrito de interposición, manifiesta su disconformidad con el acuerdo que desestima la solicitud de rectificación de las declaraciones por IRPF-2010, 2011, 2012 y 2013.

Aduce que en la jurisprudencia invocada por el órgano gestor, no concurre identidad de hechos, la normativa no es la vigente actualmente y es la Administración la que toma la iniciativa, pretendiendo un doble pago, al haber sido cumplida la obligación principal.

Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.

Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:

si resulta ajustada a derecho la resolución impugnada.

En el caso que nos ocupa, ocurre que los interesados presentaron declaraciones complementarias por IRPF- 2010, 2011, 2012 y 2013 el 30/9/2014 en las que se aplicaron las retenciones certificadas por la empresa en los certificados de rendimientos de trabajo de cada uno de los ejercicios.

Por lo que se refire a las sentencias del Tribunal Supremo invocadas por el órgano gestor en la resolución impugnada, tal y como señala el TEAC en las resoluciones de los recursos extraordinarios de alzada para la unificación de criterio 590/2010, de 01/6/2010 y 4137/2010, de 7/9/2011, construyen su tesis "sobre un común supuesto de hecho; a saber, que los perceptores de las rentas cuyas retenciones en origen ahora cuestiona la Administración Tributaria, autoliquidaron su obligación tributaria "principal", presentando la correspondiente declaración y efectuando el ingreso de la cuota líquida que resultara, siempre y cuando estos hubieran hecho constar las rentas percibidas y deducido exclusivamente el importe de las retenciones que les fueron practicadas por el pagador". En estas circunstancias, entiende el Tribunal Supremo que no cabe regularización alguna en concepto de retenciones a la entidad pagadora "porque la liquidación de la deuda principal ya se ha producido... porque la obligación principal se ha extinguido a conformidad de todos los intervinientes (retenedor, retenido y Administración" (sentencia nº 2118/2007, de 27/2/2007), porque "si los sujetos pasivos han cumplido con la obligación tributaria principal, no tiene sentido exigir el ingreso de la retención de una cuota debidamente ingresada. Todo ello, naturalmente, no impide que la Administración Tributaria pueda exigir al retenedor los efectos perjudiciales (los intereses y las sanciones que el retenedor pueda merecer) que para ella se hayan producido por el hecho de no haberse practicado la retención o haberse practicado de modo cuantitativamente insuficiente" (sentencia 1606/2008, de 5/3/2008). El Tribunal Supremo llega a las mismas conclusiones en las sentencias nº 814/2010, de 18/2/2010 y 419/2010, de 21/1/2010. De forma que conforme a la jurisprudencia del Tribunal Supremo, una vez que el retenido presentó declaración del IRPF deduciéndose las retenciones realmente practicadas, en el hipotético supuesto de que estas fueran inferiores a las que correspondían, ya no podía exigirse al retenedor el importe de las retenciones no practicadas, pues ello comportaría un enriquecimiento injusto para la Administración por haberse regularizado la situación con la declaración de IRPF presentada.

Por otra parte, debe tenerse en cuenta que D. Jx... trabaja para una empresa radicada en la provincia de Álava, por lo que la normativa aplicable para determinar la cuantía de las retenciones es la aprobada por la Diputación Foral de Álava. En los ejercicios en cuestión, la normativa vigente reguladora del IRPF aprobada por la Diputación Foral de Álava era la Norma Foral 3/2007, de 29 de enero, del IRPF y el Decreto Foral 76/2007, de 11 de diciembre, que aprobó el Reglamento del IRPF, ambas en vigor hasta 31/12/2013. Debe señalarse que el artículo 98 del Reglamento del IRPF de la Diputación Foral de Álava dispone en su apartado 2 que "Deberán ser ingresados en la Diputación Foral de Álava las retenciones o ingresos a cuenta practicados por los siguientes rendimientos: a) Los procedentes de trabajos o servicios que se presten en Álava. En el supuesto de que los trabajos o servicios se presten en territorio común y en Álava, o en Álava y en cualquiera de los otros Territorios Históricos, se presumirá, salvo prueba en contrario, que los servicios se prestan en Álava, cuando en este territorio se ubique el centro de trabajo al que esté adscrito el trabajador".

El art. 99-2 de la Ley 35/06, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, dispone: "Las entidades y las personas jurídicas, incluidas las entidades en atribución de rentas, que satisfagan o abonen rentas sujetas a este impuesto, estarán obligadas a practicar retención e ingreso a cuenta, en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al perceptor, en la cantidad que se determine reglamentariamente y a ingresar su importe en el Tesoro en los casos y en la forma que se establezcan. Estarán sujetos a las mismas obligaciones los contribuyentes por este impuesto que ejerzan actividades económicas respecto a las rentas que satisfagan o abonen en el ejercicio de dichas actividades, así como las personas físicas, jurídicas y demás entidades no residentes en territorio español, que operen en él mediante establecimiento permanente, o sin establecimiento permanente respecto a los rendimientos del trabajo que satisfagan, así como respecto de otros rendimientos sometidos a retención o ingreso a cuenta que constituyan gasto deducible para la obtención de las rentas a que se refiere el apartado 2 del artículo 24 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes ...", añadiendo el apartado 5 del precepto, "El perceptor de rentas sobre las que deba retenerse a cuenta de este impuesto computará aquéllas por la contraprestación íntegra devengada. Cuando la retención no se hubiera practicado o lo hubiera sido por un importe inferior al debido, por causa imputable al retenedor u obligado a ingresar a cuenta, el perceptor deducirá de la cuota la cantidad que debió ser retenida. En el caso de retribuciones legalmente establecidas que hubieran sido satisfechas por el sector público, el perceptor sólo podrá deducir las cantidades efectivamente retenidas. Cuando no pudiera probarse la contraprestación íntegra devengada, la Administración tributaria podrá computar como importe íntegro una cantidad que, una vez restada de ella la retención procedente, arroje la efectivamente percibida. En este caso se deducirá de la cuota como retención a cuenta la diferencia entre lo realmente percibido y el importe íntegro". Del tenor de los preceptos transcritos (idénticos a los que regulaban la materia en normas anteriores) se deduce que, en el supuesto de personas físicas que adquieran la condición de contribuyentes del IRPF contemplado en esta ley y perciban rendimientos que han sido minorados como consecuencia de la práctica de las retenciones reguladas en la misma, cabe la posibilidad de determinar el importe exacto al que deben ascender las retenciones por aplicación de las normas reglamentarias establecidas y si no coincide con la cuantía efectivamente retenida, tomar en consideración aquél, llevando a cabo la operación popularmente conocida como "elevación al íntegro de los rendimientos". Sucede sin embargo que, en este caso, no estamos ante esa situación. El reclamante reside en La Rioja (territorio común) y, en consecuencia, está sujeto a la normativa estatal y tiene la condición de contribuyente del IRPF del Estado, pero la empresa retenedora, al ubicarse el centro de trabajo en Álava (territorio foral) se rige por la normativa emanada de las instituciones de dicho territorio foral y determina sus obligaciones conforme a la misma.

En el vigente Concierto económico con la comunidad autónoma del País Vasco, aprobado por la Ley 12/2002, y a los efectos que ahora nos ocupan, interesa destacar lo dispuesto en el artículo 1.Uno. "Las Instituciones competentes de los Territorios Históricos podrán mantener, establecer y regular, dentro de su territorio, su régimen tributario". De manera que los territorios históricos del País Vasco, entre los que se encuentra Álava, tienen capacidad normativa como para establecer un régimen tributario propio, distinto del estatal, aunque no se trate de una capacidad plena, ya que, han de respetarse ciertos criterios de armonización enumerados en el artículo 3. Pero se trata de una capacidad suficiente para regular un IRPF que no tiene porqué resultar coincidente con el del Estado, y que de hecho presenta diferencias con respecto al mismo. Por lo que se refiere a las retenciones e ingresos a cuenta por rendimientos de trabajo, el Concierto se refiere expresamente a las mismas en el art. 7, disponiendo: "1. Las retenciones e ingresos a cuenta sobre rendimientos del trabajo, en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se exigirán, conforme a su propia normativa por la Diputación Foral competente por razón del territorio cuando correspondan a los que a continuación se señalan: a) Los procedentes de trabajos o servicios que se presten en el País Vasco ...".

De forma que no estamos ante las retenciones reguladas en el citado art. 99 de la Ley 35/06, sino ante las realizadas por aplicación de la normativa foral, cuya eficacia para el perceptor y consecuencias para ambas administraciones aparecen especificadas de manera explícita en el art. 12 del Concierto: "A efectos de la liquidación del Impuesto sobre la Renta del perceptor, tendrán validez respecto de ésta los pagos a cuenta que se hayan realizado en uno u otro territorio, sin que ello implique, caso de que los mismos se hubiesen ingresado en Administración no competente, la renuncia de la otra a percibir la cantidad a que tuviera derecho, pudiendo reclamarla a la Administración en la que se hubiera ingresado". Del tenor literal del precepto, y dada su claridad, no queda duda de que, en estos supuestos, la cantidad que ha de tenerse en cuenta por el perceptor es la correspondiente a los pagos a cuenta que efectivamente se hayan realizado en el otro territorio. Lo cual responde a una lógica aplastante, pues la AEAT carece de competencia para determinar la adecuación o no a derecho de las retenciones practicadas a la parte reclamante por la entidad pagadora.

Por último, debe tenerse en cuenta que D. Jx... formó parte del órgano de administración y fue apoderado de la empresa pagadora de los rendimientos del trabajo. Lo que a mayor abundamiento impide aceptar la pretensión de los reclamantes de que se han retenido cantidades inferiores a las debidas ya que este hecho es imputable al órgano rector de la sociedad, con el que el reclamante ha estado vinculado. Admitir su pretensión implicaría la producción de un enriquecimiento injusto a su favor por su especial vinculación con la entidad pagadora, pues en el hipotético supuesto de que las retenciones practicadas fueran inferiores a las que correspondían, es a la dirección y administración de la entidad a la que le correspondía el correcto ingreso de las retenciones, y permitir la deducción de unas retenciones superiores a las efectivamente practicadas, cuando resulta imputable a la entidad ese menor ingreso, comportaría un perjuicio económico injustificado a la Hacienda Pública.

Por lo expuesto

Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda DESESTIMAR la presente reclamación, confirmando el acto impugnado.