SAN, 7 de Junio de 2018
| Ponente | MANUEL FERNANDEZ-LOMANA GARCIA |
| Emisor | Audiencia Nacional. Sala Contencioso Administrativo, Sección 2ª |
| ECLI | ES:AN:2018:2840 |
| Número de Recurso | 258/2015 |
A U D I E N C I A N A C I O N A L
Sala de lo Contencioso-Administrativo
SECCIÓN SEGUNDA
Núm. de Recurso: 0000258 / 2015
Tipo de Recurso: PROCEDIMIENTO ORDINARIO
Núm. Registro General: 02921/2015
Demandante: AGRICOLA CUCARRON SL
Procurador: GEMA SAINZ DE LA TORRE
Demandado: TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL
Abogado Del Estado
Ponente IImo. Sr.: D. MANUEL FERNÁNDEZ LOMANA GARCÍA
S E N T E N C I A Nº:
IImo. Sr. Presidente:
D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ
Ilmos. Sres. Magistrados:
D. MANUEL FERNÁNDEZ LOMANA GARCÍA
Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA
Dª. SANDRA MARIA GONZÁLEZ DE LARA MINGO
Madrid, a siete de junio de dos mil dieciocho.
Ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, se ha tramitado el recurso nº 258/2015 seguido a instancia de AGRICOLA CUCARRON SL, que comparecen representadas por la Procuradora Dª. Gema Sainz de la Torre Vilalta y asistido por Letrado, contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 8 de enero de 2015 (RG 6298/12); siendo la Administración representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado. La cuantía ha sido fijada en 3.503.475,81 €.
Con fecha 19 de mayo de 2015, se interpuso recurso contencioso-administrativo contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 8 de enero de 2015 (RG 6298/12).
Tras varios trámites se formalizó demanda el 24 de julio de 2015.. Presentado la Abogacía del Estado escrito de contestación el 12 de noviembre de 2015.
Se acordó recibir y practicar la prueba solicitad. Presentándose escritos de conclusiones los días 23 de noviembre de 2016 y 4 de enero de 2017.Procediéndose a señalar para votación y fallo el día 24 de mayo de 2018.
Siendo Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D. MANUEL FERNÁNDEZ LOMANA GARCÍA, quien expresa el parecer de la Sala.
Sobre la Resolución recurrida.
Se interpone recurso contencioso-administrativo contra la Resolución del TEAC de 8 de enero de 2015 (RG 6298/2012), que desestima el recurso interpuesto contra el Acuerdo de Liquidación en relación con el IS, ejercicio 2007.
Los motivos de impugnación son:
-Improcedencia de la liquidación practicada por el IS ejercicio 2007.
-La escisión parcial se realizó por rama de actividad y concurrió un motivo económico válido.
-Coeficientes de actualización.
Improcedencia de la liquidación practicada en el IS (periodo 2007).
El motivo se desarrolla en las pp. 8 10 de la demanda. Se sostiene que la escisión de la mercantil AGRICOLA CUCARRON SL se produjo en el ejercicio 2006, no en el 2007.
La Abogacía del Estado -p. 2 y ss- indica que esta cuestión no se planteó ante la Administración. Razona que la propia entidad firmó en conformidad el acta relativa al ejercicio 2006 y nada objeto respecto al ejercicio 2007. Y, por último, destaca que debe estarse a la fecha de la inscripción.
El Acuerdo de liquidación analiza el problema en la p. 56 donde razona que " en cuanto a la fecha en que se entiende producida la escisión, debemos acudir a la normativa mercantil", llegando la conclusión de que la misma se produjo en el año 2007, fecha en que se materializó la inscripción.
Consta en la Resolución recurrida que el 23 de febrero de 2006 se celebró Junta General donde se aprobó la escisión parcial; el 18 de abril de 2006 se otorgó escritura de escisión y, por último, el 1 de junio de 2007 se inscribió en el registro mercantil. Asimismo consta, que la operación de escisión no se notificó a la Administración.
La tesis de la recurrente es que debe estarse a la fecha de la escritura pública -ejercicio 2006-, no a la fecha de la inscripción en el registro -ejercicio 2007-.
El art 94 de la ley 2/1995, de Sociedades de responsabilidad limitada, remite a lo establecido, entre otros, en la Sección tercera del Capítulo VIII del TRLSA. El art. 254 del TRLSA, al regular la escisión, remite en bloque a la normativa de la fusión -arts. 233 a 251-, " entendiendo que las referencias a la sociedad absorbente o a la nueva sociedad resultante de la fusión equivalen a las sociedades beneficiarias de la escisión" y, por supuesto, sin perjuicio de las salvedades establecidas por la ley para el régimen de escisión. Estableciendo, a su vez, el art. 245 del Real Decreto Legislativo 1564/1989, que " sin perjuicio de los efectos atribuidos a la necesaria publicación en el Boletín Oficial del Registro Mercantil, la eficacia de la fusión quedará supeditada a la inscripción de la nueva sociedad" . Por último, la regulación de la inscripción se encuentra en el art. 236 del Real Decreto 1784/1996, Reglamento del Registro Mercantil.
Al margen de que, en efecto, esta cuestión no se planteó ante el TEAC, lo cierto es que el criterio utilizado por la Inspección es correcto y conforme con el criterio sustentado por la jurisprudencia.
Así, en relación con supuestos de escisión, la STS 6 de noviembre de 2015 (Rec. 777/2014 ), 30 de mayo de 2016 (Rec. 1776/2015 ) y 24 de octubre de 2016 (Rec. 3580/2015 ), entre otras.
En la primera de las sentencias se analiza si la fecha de devengo del impuesto es la de la escritura -como pretende la recurrente- o la de la inscripción -como sostiene la Administración- y la posición del Alto Tribunal es clara, al razonar que " de acuerdo con nuestra normativa mercantil es la inscripción de la escisión la que determina....el traspaso de su patrimonio a las beneficiarias de la escisión, produciéndose con ello el devengo del impuesto que grava la renta derivada de dicha transmisión". Y es que como se infiere de la lectura del art.
245 del TRLSA, con independencia de la elevación a escritura pública del Acuerdo de escisión, la " eficacia" de la escisión sólo se produce con la inscripción en el Registro Mercantil, siendo ese el momento del devengo. De hecho, como se deduce de la lectura de la normativa registral, es con la inscripción cuando se produce la " absorción por las sociedades ya existentes en las hojas correspondientes a las sociedades absorbentes".
El motivo se desestima.
Sobre la escisión parcial, su realización por ramas de actividad y la concurrencia de motivo económico válido.
El motivo se desarrolla en las pp. 10 a 43 y, sin duda, constituye el núcleo de la demanda. Antes de examinarlo, procede describir lo realmente acaecido y la regularización efectuada.
A.- La sociedad AGRICOLA CUCARRON SL se constituyó mediante escritura de 28 de abril de 2005, como sucesora de DIRECCION000 CB. Siendo su objeto social la explotación agrícola y ganadera de fincas rústicas, así como la cesión por cualquier título admitido en derecho del uso y explotación de fincas rústicas de las que fuese titular. Siendo sus administradores el matrimonio formado por D. Fructuoso (fallecido) y Dª. Fidela .
La sociedad AGRICOLA CUCARRON SL se escindió parcialmente, reduciendo su capital en 5.651.070 €, siendo las sociedades beneficiarias de dicha escisión las sociedades: AGRICOLA EL MOCHO SL; AGRICOLA FUENTES DE LAS BARRANCAS SL Y NAVALCORRIN SL. Estas entidades aumentan su capital social en 1.883.690 € cada una. Esta operación no fue comunicada a la AEAT. Cada una de las sociedades descritas se constituyó mediante escritura pública el 9 de diciembre de 2005.
La distribución de partícipes de DIRECCION000 CB se describe en la p. 6 del Acuerdo de liquidación, el 50% correspondía al padre; el 45% a la madre y el 5% a las hijas del matrimonio, a razón de un 1% cada una.
Los bienes de DIRECCION000 CB se aportaron en su totalidad a AGRICOLA CUCARRON SL, que venía realizando una " única explotación económica ". En esta nueva sociedad el padre pasa a ser titular del 14,90 % de las participaciones, la madre del 29,65% y las hijas de los siguientes porcentajes: Dª Santiaga y Dª Fidela del 13,70% y, por otra parte, Dª Carmela y Dª. Virtudes del 13,85%. El Acuerdo describe a los folios 7 a 14 las aportaciones realizadas e indica que antes de la escisión AGRICOLQA CUCARRON SL, contaba con los siguientes cortijos: EL MOCHO, EL VILLAREJO, NAVA DEL ROBLE, ACORRIN, CUCARRON, ROJUELA, CUCARRON (CUCARRONCILLO-QUINTANA) -p. 14 del Acuerdo-.
La sociedad NAVALCORRIN SL es una sociedad unipersonal siendo titular del 100% de sus participaciones Dª Carmela . Lo propio ocurre con AGRICOLA EL MOCHO SL, que pertenece a Dª Enma . Y AGRICOLA FUENTES DE LAS BARRANCAS SL, que pertenece a Dª Enma . Siendo todas ellas administradoras únicas de las indicadas sociedades -pp. 14 y 15 del Acuerdo-.
Al justificar la escisión, se indicó que " dentro de una estructura única: sin embargo, existen caracteres propios a cada una de las actividades que hacen más operativa la explotación por separado. Así, se desarrollan actividades forestales-cinegéticas, agricultura en riego y agricultura en secano, cada una de estas actividades será ejercida en el futuro por las sociedades beneficiarias, lo que posibilitará un mayor control de las mismas, así como una más rigurosa contabilidad de costes, a efectos de determinar las rentas de cada una de ellas". Se describen en las pp. 16 a del Acuerdo las actividades desarrolladas por cada una de las sociedades con posterioridad a la escisión y los cortijos que les fueron adjudicados, así como los bienes traspasados como consecuencia de la escisión. Se describen con detalle los medios materiales traspasados y la plantilla de trabajadores. En las pp. 29 y ss. se describen los aspectos contables de la operación y las cuentas registradas de las distintas sociedades.
Para la Inspección la operación de escisión parcial realizada no es proporcional ni cuantitativa, ni cualitativamente; no existen ramas de actividad y no existe motivo económico válido. Por ello " el obligado tributario debe tributar por el beneficio derivado de la transmisión de inmuebles de las sociedades beneficiarias, integrando en...
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