STS 1367/2017, 5 de Septiembre de 2017

PRIMERO .- Ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Tercera) del Tribunal Superior de Castilla y León, con sede en Valladolid, se ha seguido recurso contencioso administrativo nº 900/2014 , promovido por don Gabriel , representado por el procurador don Fernando Velasco Nieto, contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional -TEAR- de Castilla y León de 26 de junio de 2013, que desestimó la reclamación nº NUM000 (y acumuladas nº NUM001 , NUM002 y NUM003 ) interpuestas contra los acuerdos de la AEAT, Delegación Especial en León, de liquidación en concepto de IRPF, año 2008, e importe de 90.857,95 euros; y año 2009, por importe de 115.442,32 euros; y por los que se imponen sanciones tributarias ascendentes a 61.527,19 euros y 81.943,63 euros, respectivamente.

SEGUNDO .- El 12 de abril de 2016, la citada Sala de instancia dictó sentencia en el mencionado recurso, cuyo fallo acuerda lo siguiente, literalmente transcrito:

"... FALLAMOS: Que, debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo, interpuesto por el Procurador de los Tribunales don Fernando Velasco Nieto, actuando en nombre y representación de don Gabriel , contra la resolución del TEAR de 26 de junio de 2013. Se imponen las costas del recurso a la parte actora...".

TERCERO .- Disconforme con la sentencia, la representación procesal de don Gabriel , mediante escrito presentado ante la Sala sentenciadora el 9 de junio de 2016, interpuso este recurso de casación para la unificación de doctrina, solicitando: "... dicte sentencia casando la resolución recurrida, estimando el Recurso con sus pedimentos en su día manifestados, resolviendo lo que corresponda, con imposición de las costas de la instancia y de este recurso a la parte recurrida...".

Como sentencia de contraste, la recurrente invoca la sentencia nº 1093/2009 de la Sala de lo Contencioso Administrativo (Sección Segunda) del Tribunal Superior de Justicia de Murcia de 30 de noviembre de 2009, recaída en el recurso nº 249/2005 .

CUARTO .- La Sala de instancia dictó diligencia de ordenación de 22 de julio de 2016, en que se que acordó tener por interpuesto el recurso de casación para la unificación de doctrina, disponiendo el traslado con entrega de copia a la representación procesal de la Administración recurrida para la formalización del escrito de oposición, por plazo de 30 días.

QUINTO .- El Abogado del Estado, en la representación que por Ley ostenta, presentó escrito de oposición el 20 de septiembre de 2016, en que solicitó se declare no haber lugar al recurso de casación para unificación de doctrina, con imposición de las costas procesales a la parte recurrente.

SEXTO .- La Sala de instancia dictó resolución de 26 de septiembre de 2016 acordando la remisión de los autos y expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo una vez practicados los emplazamientos de las partes.

SÉPTIMO .- Recibidas las actuaciones en esta Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo y turnadas a la Sección Segunda, quedaron pendientes de señalamiento y luego, por providencia de 20 de abril de 2017, fue señalado el recurso para votación y fallo el día 18 de julio de 2017, día en que efectivamente se deliberó, votó y falló, con el resultado que a continuación se expresa.

PRIMERO .- Se impugna en éste recurso de casación para la unificación de doctrina la sentencia que la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Tercera) del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, pronunció el 12 de abril de 2016, en su recurso contencioso administrativo nº 900/2014 , deducido por don Gabriel contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León de 26 de junio de 2013, a cuyo contenido impugnatorio hemos hecho referencia más arriba.

SEGUNDO .- Las razones expresadas en la sentencia aquí impugnada para respaldar los actos administrativos objeto de fiscalización en el litigio de instancia se concretan en la valoración de las pruebas analizadas. Según la Sala de este orden jurisdiccional con sede en Valladolid, siguiendo con ello el criterio sentado por el TEAR de Castilla y León, acierta la Inspección al determinar el rendimiento neto de la actividad empresarial desarrollada por el Sr. Gabriel por el método de estimación directa simplificada del IRPF, y no por el de estimación objetiva aplicado en las declaraciones anuales presentadas por contribuyente en el IRPF de los ejercicios 2008 y 2009.

Las razones para la exclusión de tal régimen son dos, debiendo advertirse que cada una de ellas, por sí sola, determinaría tal efecto:

1. En primer lugar, que al epígrafe en el que debe incluirse la actividad realizada por el recurrente no le es aplicable el método de estimación objetiva de IRPF.

2. En segundo lugar, que el Sr. Gabriel ha realizado trabajos en el extranjero que también le excluyen de la aplicación de dicho método.

   En relación con el epígrafe en el que debe incluirse la actividad realizada, el TEAR y, posteriormente, la sentencia impugnada, mantienen el criterio de la Inspección de que procede aplicar el epígrafe 502.4, bajo rúbrica de "cimentaciones y pavimentaciones para la construcción de edificaciones"; o, alternativamente, el 502.5 sobre "cimentaciones y pavimentaciones en obras civiles", en lugar del epígrafe en el que el reclamante sostiene que debería encuadrarse su actividad, el 501.3 de IAE, previsto para "albañilería y pequeños trabajos de construcción en general", que es el que invoca para justificar su acogimiento al método de estimación objetiva.

   Considera la sentencia, siguiendo en todo al TEAR de Castilla y León, que de los conceptos facturados, el contribuyente, dado de alta en el epígrafe 501.3, no podía realizar las obras que efectuó para Isolux Ingeniería, S.A., dado el tipo de trabajos ejecutados, ya que el epígrafe 501.3 no es de aplicación procedente cuando existe uno más concreto y específico, en el grupo 502, para identificar la actividad que efectivamente se desarrolló, que por lo demás está excluido del régimen de estimación objetiva, grupo en el que debía estar matriculado y por el que debió tributar.

   Al margen de tal cuestión, también considera la Sala juzgadora que resulta justificada la exclusión del régimen de estimación objetiva dada la realización por el Sr. Gabriel de actividades en el extranjero ( artículo 32 del Real Decreto 439/2007, Reglamento del IRPF , en relación con el artículo 4 de la Ley del IRPF ). Por tanto, se concluye que, puesto que el Sr. Gabriel formuló su declaración en régimen de estimación objetiva, mientas que debió tributar por el método de estimación directa, modalidad simplificada -por los dos motivos indicados- son correctas las liquidaciones. En cuanto a las sanciones ( art. 191 LGT ), se considera que concurren los elementos objetivos y subjetivos exigibles y que están bien cuantificadas. Esto último resulta irrelevante en orden a la resolución de este recurso de casación, pues nada se sostiene en él en lo relativo a las sanciones impuestas, ni se invoca al respecto doctrina contradictoria.

   Dice así la sentencia impugnada:

   "... SEGUNDO.- La cuestión debatida en este recurso consiste en determinar si la actividad realizada por el reclamante puede incluirse en el epígrafe del IAE 501.3 de "Albañilería y pequeños trabajos de construcción en general", en cuyo caso son correctas las declaraciones autoliquidaciones anuales del IRPF de los años 2008 y 2009 presentadas por el obligado tributario, que han obtenido el rendimiento neto de la actividad económica conforme al método de estimación objetiva del IRPF (con un resultado en tributación conjunta, a devolver de 3.131,03 € en el ejercicio 2008, y en tributación individual, a devolver de 4.620,61 € en el ejercicio 2009; declarando en IRPF un rendimiento neto de su actividad de 29.564,75 € en 2008 y de 25.491,11 € en 2009); o si por el contrario la actividad realizada por el reclamante debe incluirse como sostiene la Inspección y reitera el TEAR, en el epígrafe 502.4 "Cimentaciones y Pavimentaciones para la construcción de edificaciones" o en el 502.5 "Cimentaciones y Pavimentaciones en obras civiles", lo que comporta que no le sea aplicable al contribuyente el método de estimación objetiva del IRPF, debiéndose calcularse el rendimiento neto de la actividad conforme al método de estimación directa simplificada de IRPF. Este método ha sido aplicado por la Inspección, y así en el ejercicio 2008 ha resultado un rendimiento neto de la actividad económica de 224.475,68 € y en el ejercicio 2009 de 285.020,37 €; resultando en el ejercicio 2008 una cuota a ingresar de 78.905,22 €, que más los 3.131,03 € que fueron devueltos, asciende la cuota a 82.036,25 €, y en 2009 un importe a ingresar de 104.625,56 €, que más los 4.620,61 € que fueron devueltos, asciende la cuota a la suma de 109.246,17 €.

   Como se ha indicado, la Inspección y el TEAR mantienen que el rendimiento neto de la actividad económica del recurrente debe de obtenerse por el método de estimación directa simplificada ( artículo 51 de la Ley General Tributaria ) y ello con base a dos motivos, que la actividad empresarial realizada se encuadra en el epígrafe 502.4 o 502.5 del IAE, y esta actividad está excluida del régimen de estimación objetiva de las bases imponibles del impuesto; y por otro lado que habiendo realizado parte de la actividad profesional del actor en el extranjero es obligado la aplicación del método de estimación directa.

   La normativa aplicable al caso debatido es la siguiente:

   Artículo 31 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas :...

   El artículo 4 de la Ley 35/2006, de 28 noviembre , establece: "1. El impuesto sobre la renta de las Personas Físicas se aplicará en todo el territorio español...."

   El apartado 1 del artículo 32 del Real Decreto 439/2007, de 30 marzo , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas establece: "1 El método de estimación objetiva se aplicará a cada una de las actividades económicas aisladamente consideradas que determine el Ministro de Economía y Hacienda salvo que los contribuyentes renuncien a él o sean excluidos de su aplicación en los términos previstos en los artículos 33 y 34 de este Reglamento".

   El apartado 2 del artículo 32 del Real Decreto 439/2007 establece. 2 "El método no podrá aplicarse por los contribuyentes cuando concurra cualquiera de las siguientes circunstancias...

3. Que las actividades económicas sean desarrolladas total o parcialmente fuera del ámbito de aplicación del impuesto al que se refiere el artículo 4 de la Ley del Impuesto ...".

   El artículo 34 del Real Decreto 439/2007 establece:

   "1. Será causa determinante de la exclusión del método de estimación objetiva la concurrencia de cualquiera de las circunstancias establecidas en el artículo 32.2 de este Reglamento o el haber superado los límites que se establezcan en la Orden ministerial que desarrolle el mismo. 2. También se considerarán causas de exclusión de este método la incompatibilidad prevista en el artículo 35 y las reguladas en los apartados 2 y 4 del artículo 36 de este Reglamento".

   El artículo 35 del Real Decreto 439/2007 establece:

   "Los contribuyentes que determinen el rendimiento neto de alguna actividad económica por el método de estimación directa, en cualquiera de sus modalidades, determinarán el rendimiento neto de todas sus actividades económicas por dicho método, en la modalidad correspondiente...".

   El apartado 2 del artículo 36 del Real Decreto 439/2007 , establece:

   2 La exclusión del régimen especial simplificado en el Impuesto sobre el Valor Añadido supondrá la exclusión del método de estimación objetiva por todas las actividades económicas ejercidas por el contribuyente...".

   La Orden EHA/3462/2007, de 26 noviembre, por la que se desarrollan para el año 2008 el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 30 noviembre 2007) y la Orden EHA/3462/2008, de 26 noviembre, por la que se desarrollan para el año 2009 el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE 29 de noviembre de 2008), no recogían entre las actividades a las que resultaba aplicable en cada uno de dichos períodos impositivos el método de estimación objetiva del IRPF y el régimen especial simplificado del IVA, ninguna de las actividades recogidas en la división 502 de las Tarifas del IAE.

   El artículo 38 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, del Reglamento del IRPF dispone en su apartado 2: "La determinación de las operaciones económicas incluidas en cada actividad deberá efectuarse de acuerdo con las normas del Impuesto sobre Actividades Económicas, en la medida en que resulten aplicables."

   El Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, que aprueba el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales y que contiene la regulación del Impuesto sobre Actividades Económicas, establece en su artículo 79.2 : "El contenido de las actividades gravadas se definirá en las tarifas del impuesto."

   El Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las tarifas y la instrucción del impuesto sobre actividades económicas, incluye en su División 5, Construcción, la Agrupación 50, Construcción, que contiene 3 Grupos:

   "- Grupo 501. Edificación y obra civil.

   Epígrafe 501.1.- Construcción completa, reparación y conservación de edificaciones.

   Epígrafe 501.2.- Construcción completa, reparación y conservación de obras civiles.

   Epígrafe 501.3.- Albañilería y pequeños trabajos de construcción en general.

   Nota: Este epígrafe no autoriza la ejecución de obras con presupuesto superior a 6.000.000 de pesetas (36.060,73 €) ni superficie en obra nueva o de ampliación que exceda de 600 metros cuadrados. Cuando se ejecute alguna obra en la que uno de estos límites se rebase, tributará por el epígrafe 501.1.

   - Grupo 502. Consolidación y preparación de terrenos.

   Demoliciones, Perforaciones para alumbramientos de aguas, Cimentaciones y pavimentaciones.

   Epígrafe 502.1.- Demoliciones y derribos en general.

   Epígrafe 502.2.- Consolidación y preparación de terrenos para la construcción de edificaciones, incluidos sistemas de agotamiento y dragados.

   Epígrafe 502.3.- Consolidación y preparación de terrenos para la realización de obras civiles, incluidos sistemas de agotamiento y dragados.

   Epígrafe 502.4.- Cimentaciones y pavimentaciones para la construcción de edificaciones.

   Epígrafe 502.5.- Cimentaciones y pavimentaciones en obras civiles.

   Epígrafe 502.6.- Perforaciones para alumbramientos de aguas."

   TERCERO.- En lo que atañe al epígrafe en que debe incluirse la actividad realizada por el reclamante nos encontramos ante una cuestión de prueba en la que resulta aplicable el artículo 105.1 de la Ley General Tributaria que establece que en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.

   Del examen del expediente se concluye manteniendo el criterio de la Inspección que entiende que la actividad realizada por el contribuyente se encuentra incluida en los epígrafes 502.4 y/o 502.5 del IAE, y ello por las razones que se recogen en la resolución del TEAR impugnada y especialmente teniendo en consideración las manifestaciones realizadas por el representante del sujeto pasivo en la diligencia número 5 de 12 de abril de 2011, que en su punto 4 manifestó, previa consulta con el contribuyente, "que los trabajos realizados por el contribuyente en los ejercicios objeto de comprobación, son destinados principalmente para la empresa Iberdrola S.A., si bien él contrata con la empresa Isolux Ingeniería S.A. consistiendo dichos trabajos fundamentalmente en la realización de la cimentación para la posterior instalación de torres eólicas por parte de Iberdrola S.A., realizando también en ocasiones unas casetas sobre dicha cimentación en las que posteriormente la empresa destinataria instalará dispositivos de control atmosférico y los mecanismos de control". Por tanto es el propio sujeto pasivo a través de su representante el que reconoce que el principal trabajo de construcción que ha realizado es el de la cimentación.

   Por otra parte, el argumento que utiliza el recurrente consistente en que por la entidad de las obras que realiza se desprende que las mismas son de escasa relevancia y tienen por consiguiente cabida en el epígrafe 501.3, Albañilería y pequeños trabajos de construcción en general del IAE, no se entiende justificado puesto que la nota del citado epígrafe dice "Este epígrafe no autoriza la ejecución de obras con presupuesto superior a 6 millones de pesetas (36.060,73 €) ni superficie en obra nueva o de ampliación que exceda de los 600 m2. Cuando se ejecute alguna obra en la que uno de estos límites se rebase tributará por el epígrafe 501.1". Lo anterior se indica en relación con que del examen del expediente se aprecia que el reclamante facturó por servicios superiores a la cuantía indicada de 36.060,73 € tanto en el ejercicio 2008 como el ejercicio 2009 (por obras esencialmente de cimentación: factura 11-2008 de base imponible 40.500,00 €, factura 41-2008 de base imponible 75.600,00 €, y factura 37-2009 de base imponible 53.310,00 €), y esta circunstancia es excluyente de la aplicación del referido epígrafe; y según la propia argumentación de la demanda acreditativa de que se trata de una obra de cimentación de grandes dimensiones por lo que debe encuadrarse la actividad en los epígrafes 502.4 o 502.5 del IAE. No es obstáculo a esta valoración la documentación presentada por el reclamante ante el TEAR consistente en diferentes contratos de los servicios prestados, pues sobre que con dichos contratos no se justifica el importe de las facturas a las que antes hecho referencia, el valor probatorio de dichos documentos es escaso teniendo en cuenta que fue requerido el actor en sucesivas ocasiones en el expediente por el Inspector para que se presentase los contratos soporten de las facturas expedidas por el reclamante, habiendo indicado el representante del contribuyente la inexistencia de tales contratos, por responder a compromisos verbales (diligencias nº 2 y 4).

   Por otra parte, es un hecho acreditado que en ambos ejercicios el obligado tributario realizó trabajos en el extranjero lo que comporta la exclusión del régimen de estimación objetiva, siendo indiferente de dichos trabajos lo realizase a empresas españolas.

   Además se recuerda que la Inspección para el cálculo de la base imponible del impuesto por el método de estimación directa simplificado ha recogido de forma exhaustiva los gastos de la actividad; así ha tenido en cuenta los acreditados bien por la aportación del justificante correspondiente, bien por figurar el cargo correspondiente en la cuenta bancaria de la que el contribuyente manifestó que estaba vinculada a las actividades económicas realizadas.

   Por las razones expuestas al estimarse correctas las liquidaciones tributarias practicadas procede acordar la desestimación íntegra del recurso...".

   TERCERO .- Este Tribunal Supremo ha declarado de forma constante y reiterada la naturaleza excepcional del recurso de casación para la unificación de doctrina y su carácter subsidiario respecto de la casación común [véanse las sentencias de 24 de mayo de 1999 (casación para la unificación de doctrina nº 2725/94 , FJ 2º), 26 de mayo de 1999 (casación para la unificación de doctrina nº 4379/94 , FJ 2º), 26 de julio de 1999 (casación para la unificación de doctrina nº 6329/93 FJ 2 º), 1 de abril de 2008 (casación nº 200/07 , FJ 1º), 15 de febrero de 2010 (casación nº 496/04 , FJ 1º), 20 de marzo de 2012 (casación para la unificación de doctrina nº 178/10 , FJ 2º), 28 de abril de 2014 (casación para la unificación de doctrina nº 461/13 , FJ 2º), 14 de julio de 2014 (casación para la unificación de doctrina nº 395/13, FJ 2 º) y 16 de marzo de 2015 (casación para la unificación de doctrina nº 2644/13 , FJ 1º), entre otras muchas].

   Se trata del control casacional que, a través del indicado cauce procesal, este Tribunal Supremo puede efectuar sobre determinadas sentencias, que por razón de la cuantía tienen vedado el acceso a la casación común, que pueden revisarse -cuando supere el interés económico del litigio la suma de 30.000 euros ( artículo 96.3 de la Ley 29/1998 , redacción de la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de medidas de agilización procesal)-, en caso de contradicción con otros pronunciamientos, a efectos de unificar criterios y de declarar la doctrina correcta.

   El designio procesal inspirador de esta modalidad impugnatoria radica, por tanto, en potenciar la seguridad jurídica, pero no en cualquier circunstancia, como sucede en la modalidad general de la casación, sino sólo cuando la inseguridad haya surgido de la disparidad en que incurran las sentencias en presencia de litigantes en la misma situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales ( artículo 96.1 LJCA ). En consecuencia, la finalidad esencial de esta modalidad de casación no es tanto la de corregir la eventual infracción legal en que haya podido incurrir la sentencia impugnada, cuanto reducir a la unidad los criterios judiciales diseminados y discrepantes.

   Siendo tal el objetivo, es imprescindible que en el escrito de interposición se explicite, junto a la infracción legal que se impute a la sentencia impugnada, la relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada (artículo 97.1), «precisa» en el lenguaje y «circunstanciada» en su objeto y contenido, en alusión a las identidades subjetiva, objetiva y causal determinantes del juicio de contradicción. A tal fin, se debe acompañar certificación de la sentencia o sentencias alegadas con mención de su firmeza o, en su defecto, copia simple de su texto y justificación documental de haber solicitado aquélla.

   Sólo cuando los pronunciamientos alegados como incompatibles sean contradictorios con el recurrido puede declararse la doctrina correcta y, de proceder por exigencias de tal declaración, invalidar este último. Tal contradicción ha de ser ontológica, es decir, surgida de dos proposiciones que no pueden reunir, al tiempo, la condición de verdaderas o correctas jurídicamente y falsas o contrarias a derecho.

   No cabe, pues, apreciar aquella triple identidad de sujetos, objeto y pretensiones en presencia de supuestos de hecho diversos, entre sujetos en diferente situación o en aplicación de normas distintas. Si se bajara la guardia en la exigencia estricta de esta tríada, el recurso de casación para la unificación de doctrina no se distinguiría del recurso de casación común en que se suscitase la infracción de la jurisprudencia del Tribunal Supremo, por lo que se convertiría en un instrumento espurio para eludir la prohibición de impugnar las sentencias que, pudiendo estimarse contrarias a derecho, no alcanzan la cuantía que la ley fija para acceder al recurso de casación común.

   Además, hemos afirmado con reiteración (véase, por todas, la sentencia de 26 de septiembre de 2007, dictada en el recurso de casación para la unificación de doctrina número 280/2004 ) que "...la contradicción que abre el acceso al recurso de casación para la unificación de doctrina no es cualquiera; ni tan siquiera aquella que implique un entendimiento distinto de una institución o de una norma jurídica, por importante que ésta sea. La contradicción requerida es la que precisa aquel artículo 96.1, es decir, la que surge con pronunciamientos distintos para litigios en los que, y esto es lo importante, concurre la triple identidad [...]" .

   CUARTO .- Atendidos tales presupuestos estructurales del recurso de casación para unificación de doctrina y proyectados sobre el caso que nos ocupa, resulta evidente en este asunto que no podríamos admitir aquí la identidad subjetiva (ni se trata de los mismos litigantes, ni están en similar situación), ni tampoco la de pretensiones; como tampoco concurre la identidad causal, ya que los hechos y, de modo especial, los fundamentos de derecho en mérito a los cuales se suscitaron uno y otros litigios no son, en modo alguno, sustancialmente iguales .

   Tal ausencia de identidad ente los procesos judiciales que deben ser tomados en consideración no queda enervada por la circunstancia de que en ellos -el que dio lugar a la sentencia impugnada y el que finalizó con la sentencia de contraste- versasen sobre un fondo jurídico común, el de la aplicación en cada caso del régimen de estimación objetiva, por el que se declaró por el IRPF, o si es de aplicación preferente el de estimación directa simplificada, cuestión cuya determinación depende en esencia de la valoración de los hechos, no de la interpretación de normas, pues el acogimiento al método de estimación objetiva dependía del epígrafe procedente -en atención a la actividad empresarial real y efectivamente ejercitada-, siendo así que la identificación de ésta es cuestión atinente a la prueba. Tal fue el fundamento de los actos de liquidación y sanción, así como de la desestimación de la vía revisoria seguida en ambos supuestos.

   Pues bien, basta la mera lectura de la sentencia a quo para verificar que en ella se alude a la naturaleza y entidad cualitativa y cuantitativa de los trabajos realizados por el Sr. Gabriel para la empresa Isolux Ingeniería S.A. como elemento desencadenante de las liquidaciones y sanciones, pero no se desarrolla doctrina alguna interpretativa de dicha figura jurídica, sino que fundamenta su concurrencia en la valoración de los elementos de prueba, incluido el reconocimiento del comprobado, que se analizan para llegar a la conclusión de que la actividad desarrollada debía quedar comprendida en el epígrafe 502.4 o 502.5, no en el 501.3, siendo así que tal determinación es razón bastante para privar al recurrente de la posibilidad de acogerse al método de estimación objetiva.

   Es justamente ahí, en el hecho de que debía dilucidarse, para despejar la cuestión principal, el concreto epígrafe del IAE que ampara la naturaleza efectiva de los trabajos acometidos por el Sr. Gabriel , donde se agota toda posible similitud, ya que en el proceso culminado con la sentencia que ahora se recurre, la Sala sentenciadora fundamentó, como hemos visto, la improcedencia de catalogar los trabajos realizados como de albañilería y pequeños trabajos de construcción en general -que es la que originó la tributación por el método de estimación objetiva- en el análisis detallado de las pruebas concurrentes, por lo demás numerosas y significativas, tras cuyo examen llegó a la conclusión sobre la suficiencia de la prueba ofrecida por la Administración para sustentar los actos impugnados, razonando ampliamente al respecto, en los términos que hemos reflejado en la transcripción parcial de la sentencia, y ello tanto atendiendo a la índole reconocida de los trabajos como reparando en el importe de las facturas.

   Por el contrario, en la sentencia que se invoca como de contraste, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Murcia (Sección 2ª) el 30 de noviembre de 2009 en el recurso contencioso-administrativo nº 249/05, se reconoce el derecho del allí recurrente al régimen de estimación objetiva por módulos, por el mismo epígrafe 501.3 (albañilería y pequeños trabajos de construcción en general), pero también, precisamente, por razones de la valoración de la prueba tenida en consideración en dicho asunto:

   "...SEGUNDO.- La parte actora desarrolla su actividad probatoria, en el expediente administrativo reproducido como documental en el proceso jurisdiccional, para tratar de demostrar: a) la naturaleza de la actividad económica que realizaba y b) que no existía criterio orientativo fiable para el encuadramiento de su actividad.

   Respecto de la primera cuestión, varios clientes del recurrente manifestaron ante notario que la actividad del mismo no era de cimentación y pavimentación, sino de aportación de mano de obra con distintas finalidades, afirmando que la cimentación y pavimentación fueron contratadas con otros proveedores. Aunque la aportación de esos hechos debería haberse realizado mediante la oportuna prueba testifical (que garantiza la inmediación judicial y la posibilidad de contradicción), la parte demandada tampoco ha solicitado la citación de los representantes legales de las empresas que recibieron los servicios del recurrente, por lo que, a juicio de la Sala, puede considerarse suficiente dichas manifestaciones para determinar la naturaleza de la actividad desarrollada por el recurrente.

   Con relación a la ausencia de un criterio fiable para determinar cuál es el epígrafe correcto, la actora llamó telefónicamente a la AEAT, en tres ocasiones y a tres oficinas diferentes, y tras describir un tanto sugestivamente la actividad desarrollada, obtuvo unas respuestas verbales favorables a la inclusión en el epígrafe 501.3. En consecuencia, entendemos que el alta en el epígrafe dicho, por la actividad desarrollada en ese momento por el recurrente, era correcto, por lo que debemos estimar el recurso...".

   Conclusión necesaria de lo expuesto es que hay una absoluta falta de identidad en los hechos de ambos asuntos, pues el encuadramiento en cada caso en el epígrafe 501.3 -al que se acogió el interesado en su autoliquidación- o en los posibles epígrafes 502.4 o 5, alternativamente considerados por la Administración, dependen de la prueba celebrada y apreciada en cada litigio, por definición diferentes en uno y otro asunto.

   Cabe añadir, además, que nada se dice en este recurso de casación para unificación de doctrina sobre el otro aspecto de la regularización, cual era, en este caso, la realización de obras en el extranjero, que es razón jurídica per se suficiente -y no contradicha- para excluir el régimen de estimación objetiva, cuestión ésta sobre la que nada se dice en este recurso pero que basta para determinar la falta de identidad.

   QUINTO .- Como este Tribunal Supremo ha declarado de forma constante y reiterada, no hay contradicción de doctrina por el hecho de que unas sentencias mantengan un criterio deferente de otras que se citan de contraste cuando la diferente solución a que se llega es el fruto de la valoración probatoria, tal como en este caso ha sucedido. Así, la procedencia de calificar una actividad empresarial como de obras de albañilería o pequeños trabajos de construcción, que reconoció la sentencia de contraste, deriva de la apreciación de hechos diferentes de los analizados en la sentencia impugnada. Por ello, la diversidad en los hechos enjuiciados en unos y otros asuntos impide que podamos hablar de las identidades objetiva y causal que exige el art. 96.1 de la L.J.C.A . para interponer este tipo de recurso de casación.

   Basta, por tanto, con la consideración de que la sentencia impugnada analizó, en puridad, la prueba practicada en el litigio, al igual que lo hizo en su asunto la sentencia invocada como contraste, para disipar toda idea de similitud entre los hechos y fundamentos de un asunto y otro, pues no cabe hablar de identidad causal cuando los hechos debatidos son diferentes y las distintas conclusiones derivan de las respectivas valoraciones de la prueba, que no pueden ser puestas en entredicho en sede casacional, menos aún en esta modalidad para la unificación de doctrina.

   Por lo tanto, en presencia de las exigencias procesales expresadas, hemos de llegar a la conclusión de que no concurre en el caso debatido ninguna tres identidades precisas para hacer viable el recurso de casación para unificación de doctrina, pues la confrontación entre la sentencia impugnada y la que se invoca de contraste no viene determinada por una diferente interpretación de las mismas normas legales invocadas en el proceso o aplicadas por la Sala de instancia en presencia de hechos iguales -para esclarecer el concreto epígrafe en que delimitar la actividad realmente emprendida y atribuirle sus efectos jurídicos en el plano tributario-, ya que en ambos casos los hechos difieren y tales supuestos divergentes determinan que la misma norma se pueda aplicar sobre hipótesis dispares.

   En otras palabras, las soluciones diferentes a los recursos que la recurrente confronta y ahora analizamos no significan una ilícita contravención en la aplicación del derecho en -al menos- una de ellas, sino que derivan, exclusivamente, de la diferente valoración de la prueba por la Sala de instancia y que, obvio es decirlo, no sólo es inaccesible al control casacional ordinario o común, sino que lo es en mayor medida aún en el seno de esta excepcional modalidad impugnatoria del recurso de casación.

   SEXTO .- Todo lo anterior lo es al margen de la acusada falta de precisión del recurso de casación para la unificación de doctrina que examinamos a la hora de expresar, como es preceptivo, junto a la infracción legal imputada a la sentencia impugnada, la relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada ( artículo 97.1 LJCA ), pues tal exigencia constitutiva de esta modalidad especial del recurso de casación se limita, en el escrito de formalización, a la mera reseña de la sentencia de contraste en cuanto a la aplicación del mismo epígrafe en ambos casos; a la dificultad para definir con concreción la índole de la actividad a efectos de encuadramiento en aquél; a la identidad de los proveedores en ambos asuntos -dato que no refleja la sentencia de contraste- para terminar afirmando, literalmente, que "...en ambas sentencias se basan para su fallo en la prueba, concretamente en la documental como la que desplegó mi patrocinado ante la Inspección de trabajo. En la sentencia del T.S.J. de Murcia invocada, con la simple manifestación ante notario, sin llegar a ser testifical ante el Tribunal, es suficiente para demostrar la actividad desplegada por el recurrente, mientras que mi patrocinado a (sic) aportado la misma prueba documental al procedimiento, al presentar las facturas junto con los pedidos realizados por unidades de obra".

   Tales manifestaciones son abiertamente reveladoras de la improcedencia de este recurso, pues la queja que expresa con tales palabras el recurrente sobre la equivocada valoración de la prueba que imputa a la Sala sentenciadora significa que tal parte no ha satisfecho mínimamente la carga sustantiva de mostrar las razones en que, a su parecer, se sustentan las necesarias identidades subjetiva, objetiva y causal entre los dos procesos para, a partir de su constatación, poner en evidencia la contradicción entre ambas sentencias, pues los hechos en uno y otro caso necesariamente han de ser diferentes, como también lo son los recurrentes en ambos casos.

   A ello hemos de añadir que, en cualquier caso, la existencia de trabajos realizados en el extranjero no sólo evidencia la necesaria exclusión del Sr. Gabriel del régimen de estimación objetiva al que se acogió, sino que singulariza los hechos enjuiciados de tal manera que impiden hablar de la posible identidad entre los dos asuntos, al margen todo ello de que la recurrente no efectúa alusión alguna a ese dato que sirva para satisfacer la carga procesal de expresar la relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada ( artículo 97.1 LJCA ).

   SÉPTIMO .- La ausencia del requisito de la identidad de hechos y pretensiones ( art. 96.1 LJCA ) nos lleva a declarar que no ha lugar al recurso, lo que determina la imposición al recurrente de las costas causadas ( artículo 139.2 de la LJCA ). Ahora bien, haciendo uso de la facultad que otorga su apartado 3, atendiendo a la índole del asunto y la actividad desplegada en la oposición, fijamos un límite de 2.000 euros.

Por todo lo expuesto, en nombre del Rey y por la autoridad que le confiere la Constitución, esta Sala ha decidido que no ha lugar al recurso de casación para unificación de doctrina nº 2914/2016, interpuesto por la procuradora doña Isabel Sánchez Ridao, en nombre y representación de DON Gabriel , contra la sentencia de 12 de abril de 2016, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Tercera) del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Valladolid , pronunciada en el recurso de este orden jurisdiccional nº 900/2014, con imposición de las costas procesales al recurrente, con el límite cuantitativo señalado en el último fundamento jurídico.

Notifíquese esta resolución a las partes e insértese en la coleccion legislativa.

Así se acuerda y firma.

Nicolas Maurandi Guillen Emilio Frias Ponce Jose Diaz Delgado Angel Aguallo Aviles Jose Antonio Montero Fernandez Francisco Jose Navarro Sanchis Juan Gonzalo Martinez Mico Rafael Fernandez Montalvo PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Magistrado Ponente, Excmo. Sr. Don. Francisco Jose Navarro Sanchis, estando constituida la Sala en Audiencia Pública, de lo que certifico.