STS 2017/2016, 20 de Septiembre de 2016

PRIMERO .- Ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección 9ª) del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, se siguió recurso contencioso-administrativo nº 569/2013 , promovido por la COMUNIDAD DE MADRID , representada y defendida por el letrado de sus servicios jurídicos, en que se impugnó la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de 26 de febrero de 2013, que estimó la reclamación nº 28/22931/2011, interpuesta por la mencionada entidad mercantil contra la desestimación del recurso de reposición deducido a su vez contra la liquidación practicada por la Consejería de Hacienda de la Comunidad de Madrid, en concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, por un importe de 72.422,88 euros.

SEGUNDO .- El 25 de junio de 2015, la citada sección 9ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid dictó sentencia estimatoria del recurso nº 569/2013 , cuyo fallo es del tenor literal siguiente:

"1º) Que debemos ESTIMAR Y ESTIMAMOS el presente recurso contencioso-administrativo número 569 /2013, interpuesto por la COMUNIDAD DE MADRID, representada y defendida por el Letrado integrante de sus Servicios Jurídicos contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, de 26 de febrero de 2013, por la que se estimó la reclamación económico-administrativa número 28/22931/2011, contra la liquidación practicada por la Dirección General de Tributos de la Consejería de Hacienda de la Comunidad de Madrid por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales, por importe de 72.422,88 €, que se anula por no ajustarse al ordenamiento jurídico, declarando la conformidad a derecho de la liquidación practicada por la Comunidad de Madrid.

2. ) Todo ello con imposición de las costas causadas en este proceso judicial a las partes demandadas, limitándose la partida correspondiente a honorarios profesionales al máximo de dos mil doscientos (2200) euros que deberán ser abonados por mitad por las partes codemandadas".

TERCERO .- La representación procesal de la entidad mercantil SALAZAR Y ASOCIADOS CONSULTORES, S.A, mediante escrito presentado ante la Sala sentenciadora el 28 de julio de 2015, interpuso contra dicha sentencia recurso de casación para unificación de doctrina solicitando:

"...tener por interpuesto, en tiempo y forma, RECURSO DE CASACION PARA LA UNIFICACION DE DOCTRINA LEGAL, y por aportados los documentos que se unen a este escrito, acuerde su admisión a trámite, y, previos los trámites pertinentes, proceda a elevar los autos y el expediente administrativo a la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Supremo, ordenando el emplazamiento de las partes para su comparecencia en el plazo legal, y todo lo demás que sea procedente en derecho".

CUARTO .- La Sala de instancia dictó resolución el 3 de septiembre de 2015, por la que acordó admitir el recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto, acordando dar traslado, con entrega de copia, a las demás partes personadas para la formalización del escrito de oposición por plazo de 30 días.

QUINTO .- El Abogado del Estado en nombre y representación del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, presentó escrito el 5 de octubre de 2015, en que manifestaba que no formula oposición al recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto, por las razones que expresa en él.

Por su parte, la Letrada de la Comunidad de Madrid, en nombre y representación de la Comunidad de Madrid, presentó escrito de 13 de octubre de 2015, en que solicita sentencia que declare no haber lugar al recurso de casación para unificación de doctrina interpuesto de contrario o, subsidiariamente, desestime el recurso y confirme la sentencia de instancia, con imposición de costas a la recurrente.

La Sala de instancia dictó providencia el 15 de octubre de 2015 por la que se acordó tener por formulados escritos de oposición al recurso formulado, con remisión de los autos y expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo, con emplazamiento de las partes por término de treinta días.

SEXTO .- Recibidas las actuaciones en la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, fueron turnadas a esta Sección 2ª, y quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, que se fijó finalmente el día 13 de septiembre de 2016, en que efectivamente se deliberó, votó y falló, con el resultado que a continuación se expresa.

PRIMERO .- Se impugna en éste recurso de casación para la unificación de doctrina la sentencia que la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección 9ª) del Tribunal Superior de Justicia de Madrid dictó el 25 de junio de 2015, en su recurso contencioso-administrativo nº 569/2013 , que estimó la demanda formulada por la Comunidad de Madrid contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, de 26 de febrero de 2013, a que se ha hecho anterior referencia.

La razón que fundamenta el fallo de la expresada sentencia, que otorga la razón en su demanda a la Comunidad de Madrid y, en consecuencia, anula la resolución del TEAR de Madrid que, a su vez, había estimado la pertinente reclamación entablada por el contribuyente -con el resultado jurídico de que por virtud de la sentencia recobra validez la liquidación practicada en relación con el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales-, se contiene en los dos últimos párrafos del fundamento jurídico quinto, que reproducimos de forma literal:

"...La determinación de cuál es el importe de las obras de rehabilitación integral de un edificio y el valor del edificio no es sino la constatación de un hecho, para cuya apreciación son estrictamente indicativos los informes periciales valorables - artículo 348 de la Ley 1/2.000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil - a la luz de las reglas de la sana crítica, porque para la adecuada ponderación de cuál es el valor de esas obras y el valor del inmueble es preciso estar en posesión de especiales conocimientos técnico-arquitectónicos.

En el presente supuesto la Sala cuenta con el informe del perito de la Administración que determinó un valor de las obras de rehabilitación, por lo que procede estimar el presente recurso, al no existir ninguna otra prueba que contradiga el informe de la Administración".

SEGUNDO .- Es obligado recordar que este Tribunal Supremo ha declarado de forma constante y reiterada la naturaleza excepcional del recurso de casación para la unificación de doctrina y su carácter subsidiario respecto de la casación común [véanse las sentencias de 24 de mayo de 1999 (casación para la unificación de doctrina nº 2725/94 , FJ 2º), 26 de mayo de 1999 (casación para la unificación de doctrina nº 4379/94 , FJ 2º), 26 de julio de 1999 (casación para la unificación de doctrina nº 6329/93 FJ 2 º), 1 de abril de 2008 (casación nº 200/07 , FJ 1º), 15 de febrero de 2010 (casación nº 496/04 , FJ 1º), 20 de marzo de 2012 (casación para la unificación de doctrina nº 178/10 , FJ 2º), 28 de abril de 2014 (casación para la unificación de doctrina nº 461/13 , FJ 2º), 14 de julio de 2014 (casación para la unificación de doctrina nº 395/13, FJ 2 º) y 16 de marzo de 2015 (casación para la unificación de doctrina nº 2644/13 , FJ 1º), entre otras muchas].

Se trata del control casacional que, a través del indicado cauce procesal, este Tribunal puede efectuar sobre determinadas sentencias, que por razón de la cuantía tienen vedado el acceso a esa casación común, las cuales puedan revisarse -en los casos en que se supere el interés económico del litigio la suma de 30.000 euros ( artículo 96.3 de la Ley 29/1998 , en la redacción de la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de medidas de agilización procesal)-, cuando contradigan otros pronunciamientos, a los solos efectos de unificar criterios y de declarar la doctrina correcta.

El objetivo procesal de esta modalidad impugnatoria radica, por tanto, en potenciar la seguridad jurídica, pero no en cualquier circunstancia, como sucede en la modalidad general de la casación, sino sólo cuando la inseguridad haya surgido de la disparidad en que incurran las resoluciones judiciales en presencia de litigantes en la misma situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales ( artículo 96.1 LJCA ). En consecuencia, la finalidad esencial de esta modalidad de casación no es tanto la de corregir la eventual infracción legal en que haya podido incidir la sentencia impugnada, cuanto en reducir a la unidad los criterios judiciales diseminados y discrepantes.

Siendo tal el objetivo, es imprescindible que en el escrito de interposición se explicite, junto a la infracción legal que se impute a la sentencia impugnada, la relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada (artículo 97.1), «precisa» en el lenguaje y «circunstanciada» en su objeto y contenido, en alusión a las identidades subjetiva, objetiva y causal determinantes del juicio de contradicción. A tal fin, se debe acompañar certificación de la sentencia o sentencias alegadas con mención de su firmeza o, en su defecto, copia simple de su texto y justificación documental de haber solicitado aquélla.

Sólo cuando los pronunciamientos alegados como incompatibles son contradictorios con el recurrido, puede declararse la doctrina correcta y, caso de proceder por exigencias de tal declaración, invalidar este último. Tal contradicción ha de ser ontológica, es decir, surgida de dos proposiciones que no pueden reunir, al propio tiempo, la condición de verdaderas o correctas jurídicamente y falsas o contrarias a derecho.

No cabe, en consecuencia, apreciar aquella triple identidad sobre supuestos de hecho diversos, entre sujetos en diferente situación o en aplicación de normas distintas. Si se bajara la guardia en la exigencia estricta de esta tríada, el recurso de casación para la unificación de doctrina no se distinguiría del recurso de casación común en que se suscitase la infracción de la jurisprudencia del Tribunal Supremo, por lo que se convertiría en un instrumento espurio para eludir la prohibición de impugnar las sentencias que, pudiendo estimarse contrarias a derecho, no alcanzan los límites cuantitativos fijados en la ley para acceder al recurso de casación común.

Reiteradamente hemos afirmado (véase, por todas, la sentencia de 26 de septiembre de 2007, dictada en el recurso de casación para la unificación de doctrina número 280/2004 ) que "...la contradicción que abre el acceso al recurso de casación para la unificación de doctrina no es cualquiera; ni tan siquiera aquella que implique un entendimiento distinto de una institución o de una norma jurídica, por importante que ésta sea. La contradicción requerida es la que precisa aquel artículo 96.1, es decir, la que surge con pronunciamientos distintos para litigios en los que, y esto es lo importante, concurre la triple identidad [...]" .

Por otra parte, el recurso de casación para la unificación de doctrina no puede convertirse en cauce para interesar la revisión de los hechos probados que como tales consten en una determinada sentencia ni para enjuiciar la valoración de las pruebas que haya efectuado el Tribunal de instancia. Su finalidad, es de reiterar, consiste en resolver si ante situaciones en las que son sustancialmente iguales los hechos, los fundamentos y las pretensiones, siendo los mismos litigantes o hallándose en "idéntica situación", resulta distinta la respuesta dada en tales asuntos por los tribunales del orden jurisdiccional contencioso-administrativo.

TERCERO .- Atendidos tales presupuestos y proyectados sobre el caso presente, en el supuesto que examinamos podría admitirse la identidad subjetiva (matizada, pues se trata de litigantes diferentes, aunque en similar situación) y la de pretensiones, pero en ningún caso la identidad causal, ya que los hechos y, de modo especial, los fundamentos de derecho en mérito a los cuales se suscitaron uno y otro litigio no resultan sustancialmente iguales . Tal ausencia de identidad no queda suplida por la circunstancia de que los dos litigios -el que da lugar a la sentencia impugnada y el que finalizó con la sentencia de contraste- versen sobre la aplicación de la exención del IVA contenida en el artículo 20.Uno , 22ª de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA ) y, de apreciarse que no concurre razón para tal exención, sobre la procedencia del gravamen por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, cuando la aplicabilidad de tal precepto depende de la cuantificación del presupuesto de la obra, que es cuestión de hecho y, para establecerlo, de prueba.

Por lo tanto, en presencia de las exigencias procesales expresadas, hemos de llegar a la conclusión de que no concurren en el caso debatido las tres identidades precisas para hacer viable el recurso de casación para unificación de doctrina, pues como seguidamente razonaremos, la confrontación entre la sentencia impugnada y las que se invocan como de contraste -muy en particular la del propio Tribunal Superior de Justicia de Madrid, en su Sección 9ª, de 30 de diciembre de 2014, pronunciada en el recurso contencioso-administrativo número 698/2012 , por presentar una mayor semejanza, al menos aparente, con el asunto que nos corresponde ahora resolver- no viene determinada por una diferente interpretación de las normas legales invocadas en el proceso o aplicadas por la Sala de instancia, a fin de determinar si la realización de los negocios jurídicos descritos deben ser gravados por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales -como resuelve la sentencia impugnada- o si, en su lugar, cabe negar respecto de ellos la exención objetiva en el Impuesto sobre el Valor Añadido, con gravamen por este concepto, como sostiene la de contraste. Por el contrario, tal disparidad entre una y otra -con las consiguientes consecuencias fiscales divergentes que de una u otra se extraen- discurre en el terreno de la valoración y carga de las pruebas presentadas, lo que impide apreciar, en cualquier caso, que estemos en presencia de dos doctrinas que sean en rigor diferentes entre sí y que sea preciso unificar en aras de la salvaguarda de los principios de seguridad jurídica y de igualdad ante la ley, esto es, que los pronunciamientos distintos se hubieran efectuado " ... respecto a los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales".

Dicho de otro modo, la diferente valoración de la prueba aportada en cada uno de los procesos desvanece toda idea de identidad en los asuntos, por mayores semejanzas que presenten entre sí.

CUARTO .- Así, la falta de identidad fáctica entre la sentencia aquí recurrida y sus contradictorias invocadas como de contraste luce con toda evidencia en el cotejo de aquélla con la de la propia Sección 9ª del mismo Tribunal sentenciador, en el recurso nº 1118/08 , pues en ellas se resuelven situaciones diferentes, toda vez que en la de contraste se determina la inidoneidad del precio de adquisición tomado por la Administración como factor para la determinación de la existencia o no de exención a efectos de IVA, al fijar un valor de referencia correspondiente a la escritura pública de 1992, cuando la compraventa se efectuó en 1999, lo que expresa en estos términos:

" TERCERO.- La actora manifiesta su discrepancia con el valor tomado como referencia en las resoluciones impugnadas para calcular el 25% al que se refiere el art. 20.1.22 de la Ley del IVA , en primer lugar, porque en la escritura de 29 de diciembre de 1992, "Inmobiliaria Colonial, S.A." adquirió, mediante aportaciones de capital no dinerarias, no sólo parte de dicho "Edificio Gayarre", sino también otros inmuebles distintos, habiendo tomado el TEAR como referencia el precio de todos ellos y no sólo el de los inmuebles adquiridos en el edificio de autos; y en segundo lugar, porque las obras de rehabilitación se iniciaron más de dos años después de la adquisición del edificio por dicha mercantil, de forma que el valor de referencia a aplicar no puede ser el fijado en la escritura de 1992, sino el "verdadero valor", según indica el precepto legal citado, aportando, a estos efectos, un informe de tasación, fechado a 9 de junio de 1998, cuando las obras de rehabilitación se estaban ultimando, en el que se valora la parte del edificio propiedad de dicha mercantil y que ésta estaba rehabilitando en 7.975.045,98 euros antes de su rehabilitación".

Con mayor nitidez aún cabe descartar que concurra la precisa identidad fáctica en las demás sentencias citadas en cascada en el escrito de interposición (fundamento quinto), siendo bastante para eludir todo posible examen al respecto el hecho de que no se hubieran invocado formalmente como de contraste, con la observancia de la carga procesal que para ellas se exige en el artículo 96.1 de la Ley de esta Jurisdicción .

Los pronunciamientos judiciales que se enfrentan en este caso divergen, pues, no tanto en la doctrina establecida como en la apreciación de uno de los presupuestos de hecho clave, esto es, responden a una valoración circunstanciada de la prueba en ambos procesos a resultas de la cual el tribunal de instancia fija los correspondientes datos fácticos (por lo que aquí importa, la cuantía económica del presupuesto de las obras de rehabilitación del inmueble) sin que sea posible, repetimos, en un recurso de casación para la unificación de doctrina, examinar la mayor o menor corrección de la valoración de las pruebas llevada a cabo por el tribunal sentenciador.

QUINTO .- Merece, si no una solución jurídica distinta, sí un análisis separado, la cuestión relativa a la alegada contradicción entre la sentencia que es objeto de este recurso de casación para unificación de doctrina y la invocada como de contraste en primer lugar, pues es de reconocer una mayor semejanza entre ellas, en tanto ambas derivan de la adquisición de sendos inmuebles de la misma finca, siendo también comunes el hecho de la rehabilitación de la obra y los documentos (o al menos parte de ellos) tenidos en cuenta a la hora de resolver judicialmente.

De ahí que en el supuesto de autos podría admitirse, en principio, la identidad subjetiva (con el matiz ya advertido de que se trata de litigantes diferentes pero en similar situación) y la de pretensiones, pero no concurre en ningún caso la identidad causal ya que los hechos y, de modo especial, su valoración por el tribunal de instancia, no resultan "sustancialmente iguales". Tal ausencia de identidad no queda enervada por el hecho de que ambos litigios hayan versado sobre un mismo problema jurídico, el de dilucidar qué impuesto indirecto -y, por ende, qué Administración pública- debe gravar los negocios jurídicos de permuta acometidos, pues tal divergencia descansa sobre una base fáctica y no jurídica, concretamente la de precisar cuál es el presupuesto global de la obra y, dentro de él, qué parte se destina específicamente a rehabilitación del inmueble, cuestión de hecho que constituye el presupuesto para la aplicación -o no- de la exención objetiva que prevé el artículo 20.Uno 22ª de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre , del IVA.

Expresado en otros términos, las dos soluciones diferentes a los recursos que la recurrente confronta y ahora analizamos no constituyen una ilícita contravención en la aplicación del derecho en una de ellas, sino que deriva, exclusivamente, de la diferente valoración de la prueba efectuada por la Sala de instancia y que, obvio es decirlo, no sólo resulta inaccesible al control casacional ordinario, sino que lo es en mayor medida aún en el seno de esta especial modalidad impugnatoria.

Todo ello al margen de que en su tarea de determinar los hechos probados que son jurídicamente relevantes, el tribunal sentenciador está en buena medida condicionado por la mayor o menor intensidad en la actividad probatoria desplegada por las partes litigantes y por el principio procesal que disciplina la carga de la prueba, explícitamente citado en la sentencia impugnada como fundamento de su fallo, tras advertir que la única prueba fiable para determinar el valor económico de la obra de rehabilitación es el dictamen técnico del perito de la Administración, emitido en el seno del procedimiento administrativo, tal como se refleja en los párrafos que hemos transcrito más arriba, aserto que descansa en la constatación, expresada en la sentencia, de que la actora en el litigio a que puso fin la sentencia impugnada, SALAZAR Y ASOCIADOS CONSULTORES, S.A., no interesó el recibimiento del pleito a prueba, a diferencia de lo sucedido en el otro litigio.

Por el contrario, la sentencia de contraste afronta de un modo diferente los hechos que en ese concreto y singular proceso se han debatido, sin que para alcanzar su conclusión haya aplicado el tribunal de instancia la regla sobre la carga de la prueba -que es norma procesal idónea para asignar a una de las partes las consecuencias adversas de no haber acreditado los hechos de que deriva el derecho postulado-, sino que, al contrario, valora las distintas pruebas practicadas, en estos términos:

"Las diferencias entre la valoración de la administración y el perito de parte se

establece en las siguientes partidas no aceptadas por aquella: 1.- Capítulo de

arquitectura: cubierta elevada terrazas, 9.599,18 €; cubierta flotante garaje, 62.271,67

3. remate lucernarios cubierta, 705,56 €; repaso piedra existente, 4.033,33 C; chapado

fachada, 40.262,27 €; 2.- Capítulo sector edificación existente: tierras 4-972,29 €; red

distribución de aguas, 50.704,63 €; red de saneamiento, 15.939,03 €. El total de estos gastos asciende a 188.487,96 €.

Si sumamos dicha cantidad a los 944.205,40 € fijados por la Administración el 1 supondría 1.132.693,36 C lo que supone un 20,05 % del precio de la adquisición.

Para superar el 25% el perito fija unos honorarios profesionales, no constando la factura, de 162.225,83 € que calcula en función de las bases recogidas en el Real Decreto 2512/1997, de 17 de junio, y 216.211,74 € de costes generales y beneficio industrial de las partidas de rehabilitación, lo que supone un total de 378.437,57 € lo que eleva los costes de rehabilitación a 1.511.130,90 € llegando a un 26,75 %.

Todos los conceptos son asimilables y ello porque las obras estuvieron destinadas, según la licencia, obras de ampliación de edificación en planta baja y bajo rasante destinada a garaje-aparcamiento, de rehabilitación de edificación para uso residencial de vivienda colectiva y obras de acondicionamiento de espacio libre de parcela. El proyecto, por su lado, contempla obras de demolición, movimiento de tierras, cimentación, instalación eléctrica, ascensores, fontanería, extracción, protección contra incendios y otras que afectan a la fachada, a la estructura y a la cubierta. De estos elementos se desprende que las obras constituyeron una auténtica rehabilitación del edificio, en la cual los trabajos sobre la estructura no dispusieron de un alcance meramente accesorio o circunstancial en relación con el resto.

En estas condiciones, muy probablemente las obras en cuestión estarían integradas en el concepto que ofrece la actual regulación legal, pero, en todo caso, comparten la naturaleza de obra compleja que en otras ocasiones ha llevado a la Sala a considerarlas como obras de rehabilitación para someter la posterior transmisión del inmueble al IVA".

SEXTO .- En atención a los fundamentos expuestos, procede declarar que no ha lugar a este recurso, pronunciamiento que determina la imposición a la mercantil recurrente de las costas procesales causadas ( artículo 139.2 de la Ley de esta jurisdicción ). Ahora bien, la Sala hace uso de la facultad que le otorga el apartado 3 de dicho precepto, atendiendo a la índole del asunto y a la actividad desplegada en su oposición por la Administración recurrida, por lo que fija un límite de 2.000 euros.

Por todo lo expuesto, en nombre del Rey, por la autoridad que le confiere la Constitución, esta Sala ha decidido que no ha lugar al recurso de casación para la unificación de doctrina nº 3357/2015, interpuesto por la entidad SALAZAR Y ASOCIADOS CONSULTORES, S.A., contra la sentencia de 25 de junio de 2015, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección 9ª) del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, recaída en el recurso contencioso-administrativo nº 569/2013 , con imposición de las costas procesales a dicha sociedad, con el límite señalado en el último fundamento jurídico.

Notifíquese esta resolución a las partes e insértese en la coleccion legislativa.

Así se acuerda y firma.

Manuel Vicente Garzon Herrero Nicolas Maurandi Guillen Emilio Frias Ponce Jose Diaz Delgado Joaquin Huelin Martinez de Velasco Jose Antonio Montero Fernandez Francisco Jose Navarro Sanchis Manuel Martin Timon Juan Gonzalo Martinez Mico Rafael Fernandez Montalvo PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Magistrado Ponente, Excmo. Sr. Don. Francisco Jose Navarro Sanchis, estando constituida la Sala en Audiencia Pública, de lo que certifico.