STS, 1 de Abril de 2015
| Ponente | MANUEL VICENTE GARZON HERRERO |
| Número de Recurso | 3982/2013 |
| Procedimiento | RECURSO CASACIÓN |
| Fecha de Resolución | 1 de Abril de 2015 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a uno de Abril de dos mil quince.
VISTO por la Sección Segunda de la Sala Tercera de este Tribunal, integrada por los Excmos. Señores Magistrados anotados al margen, el Recurso de Casación interpuesto, por la entidad TELEFÓNICA, S.A., representada por la Procuradora Dª. María Jesús González Díez, bajo la dirección de Letrado, y, estando promovido contra los autos de 30 de septiembre y 7 de noviembre de 2013, de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional dictados en el procedimiento de ejecución número 37/2012 dimanante del Recurso Contencioso-Administrativo número 172/2007; en cuya casación aparece como parte recurrida, la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y dirigida por el Abogado del Estado.
La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 30 de septiembre de 2013, y en el recurso antes referenciado, dictó auto con la siguiente parte dispositiva: "LA SALA ACUERDA : Se desestima el incidente de ejecución contra el acto de ejecución de la sentencia del Tribunal Supremo, de fecha 9 de febrero de 2012 , promovido por la Procuradora Dª. María Jesús González Díez, en nombre y representación de la entidad TELEFÓNICA, S.A. Sin imposición de costas. ".
Contra dicho auto se interpuso Recurso de Reposición, resolviéndose por auto de 7 de noviembre de 2013 , con la siguiente parte dispositiva: "LA SALA ACUERDA: Se desestima el Recurso de Reposición interpuesto por la Procuradora Dª. María Jesús González Díez, en nombre y representación de TELEFÓNICA, S.A., contra el auto de fecha 30 de septiembre de 2013 , que se confirma en su totalidad, con imposición de costas al actor. ".
Contra los anteriores autos, por la Procuradora Dª. María Jesús González Díez, en nombre y representación de TELEFÓNICA, S.A., se interpuso Recurso de Casación en base a un único motivo: Al amparo del apartado c) del artículo 87.1 de la Ley Jurisdiccional , por contradecir los términos del fallo parcialmente estimatorio de la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de 4 de febrero de 2010 , confirmada en todos sus extremos por la sentencia de esa Sala de 9 de febrero de 2012 , e infringir, en base al artículo 88.1 d) de la LJCA , los artículos 9.3 , 24 , 117 y 118 de la Constitución Española , puestos en conexión con los artículos 2 y 18 de la LOPJ , y, 71 , 103 y siguientes de la LJCA , así como el artículo 26.5 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria y, por último, la jurisprudencia de esa Sala recaída en supuestos de estimación parcial, concretada en las sentencias de 28 de noviembre de 1997 , 6 de julio de 2004 , 18 de noviembre de 2004 , 20 de noviembre de 2004 , 25 de mayo de 2007 , 28 de junio de 2010 y 30 de abril de 2012 . Termina suplicando de la Sala se case y anulen los autos recurridos, dictando otro más ajustado a derecho por el que se declare la improcedente ejecución de la citada sentencia en cuanto a la confirmación de la liquidación correspondiente al ejercicio 1999.
Acordado señalar día para el fallo en la presente casación cuando por turno correspondiera, fue fijado a tal fin el día 18 de marzo de 2015, en cuya fecha tuvo lugar.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzon Herrero, Magistrado de la Sala
ANTECEDENTES
Se impugna, mediante este Recurso de Casación, interpuesto por la Procuradora Dª. María Jesús González Díez, actuando en nombre y representación de la entidad TELEFÓNICA, S.A., el auto de 7 de noviembre de 2013 por el que se desestimó el Recurso de Reposición contra el de 30 de septiembre del mismo año y que desestimó el incidente de ejecución planteado por la recurrente en el Recurso Contencioso-Administrativo número 172/2007.
MOTIVO DE CASACIÓN
La recurrente funda su Recurso de Casación al amparo del apartado c) del artículo 87.1 de la Ley Jurisdiccional , por contradecir los términos del fallo parcialmente estimatorio de la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de 4 de febrero de 2010 , confirmada en todos sus extremos por la sentencia de esa Sala de 9 de febrero de 2012 , e infringir, en base al artículo 88.1 d) de la LJCA , los artículos 9.3 , 24 , 117 y 118 de la Constitución Española , puestos en conexión con los artículos 2 y 18 de la LOPJ , y, 71 , 103 y siguientes de la LJCA , así como el artículo 26.5 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria y, por último, la jurisprudencia de esa Sala recaída en supuestos de estimación parcial, concretada en las sentencias de 28 de noviembre de 1997 , 6 de julio de 2004 , 18 de noviembre de 2004 , 20 de noviembre de 2004 , 25 de mayo de 2007 , 28 de junio de 2010 y 30 de abril de 2012 .
HECHOS PROBADOS. PRESUPUESTO DEL INCIDENTE
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- El 4 de febrero de 2010 se dictó sentencia por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el Recurso Contencioso-Administrativo número 172/2007 , que lo estimó en parte, al declarar nula la valoración de la participación por la venta de TSCR, en el sentido declarado en el Fundamento Jurídico Quinto de dicha sentencia.
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- Interpuesto Recurso de Casación ante el Tribunal Supremo por la actora, éste estimó parcialmente el recurso contra la sentencia de instancia. Sin embargo, la problemática de esta ejecución no alcanza al pronunciamiento del Tribunal Supremo.
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- El fallo de la Audiencia Nacional, que es la única cuestión que este incidente plantea, declaraba: "Que estimando en parte el recurso contencioso-administrativo formulado por la Procuradora Dña. María Jesús González Díez, en nombre y representación de la entidad TELEFÓNICA, S.A., contra la resolución de fecha 15 de febrero de 2007, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, debemos declarar y declaramos que dicha resolución es nula en relación con la valoración de la participación por la venta de TSCR, en el sentido y valor declarado en el Fundamento Jurídico Quinto; así como con relación a la base para el cálculo de la deducción por actividad exportadora, según lo declarado en el Fundamento Jurídico Noveno, y en relación con las sanciones; siendo conforme a Derecho en todo lo demás; sin hacer mención especial en cuanto a las costas.".
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- Por su parte, el Fundamento Jurídico Quinto de la sentencia de instancia afirmaba: "Entrando en el análisis de la cuestión planteada, la idoneidad de la valoración administrativa en la fijación a precio de mercado de la referida operación de venta de las participaciones de TELEFÓNICA SERVICIOS Y CONTENIDOS PARA LA RES, S.A. (TSCR) a la entidad vinculada TERRA NETWORS, S.A., la Sala adelante que comparte en parte los argumentos esgrimidos por la actora sobre la existencia de los defectos en los cálculos realizados en la valoración administrativa, puestos de manifiesto en los Informes periciales aportados por la entidad recurrente.
En este sentido, la Sala considera, en primer lugar, que los datos de los que temporalmente debió partir la Inspección para ajustar y determinar el precio de mercado de la transmisión de las participaciones, es el de la fecha de celebración de dicha operación, es decir, los datos con referencia al 22 de abril de 1999.
Por ello, a la hora de fijar uno de los parámetros valorativos, como es el del número de usuarios se debió de partir de los usuarios o media de usuarios existente en la fecha en que se realizó la operación que se valora, es decir, en 22 de abril de 1999. De esta forma, como se expone en los Informes periciales aportados, efectivamente, de considerar el número de usuarios de 170.000, 40.000 y 186.027, a la cantidad de 188.000, 49.000 y 74.457, el resultado total de dichos cálculos arroja la suma de 13.376.051.040 pesetas, frente 37.162.435.206 pesetas estimadas por la Administración; lo que viene a indicar la existencia de alguna deficiencia cuantitativa importante en el cómputo global de dicha valoración. Así, en relación con el segundo de los conceptos utilizados por la Administración, como se ha declarado, se divide el resultado de las operaciones de las citadas entidades entre el número total de usuarios de TSCR en agosto de 1999, en lugar de tomar como referencia temporal la del mes de abril, pues bien, también los resultados sufren una gran oscilación valorativa, pasando de 39.140.080.800 pesetas, a la suma de 9.078.035.702 pesetas.
Otros de los puntos controvertidos lo es en relación con las «comparables» utilizadas por la Inspección en su valoración. El art. 16.3.a), de la Ley 43/95 , al hablar del método de «precio de mercado», se remite, primero, al precio del bien o servicio, si es idéntico a otros del mercado, o, segundo, al precio «de otros de características similares». En el primer supuesto, la valoración no presentará dificultad aplicativa alguna; mientras en el segundo caso, se requiere una búsqueda comparativa de productos y precios, no exenta, en muchos casos, de complejidad.
En el presente caso, la Administración ha aplicado un método valorativo de los reconocidos por la norma fiscal, el que ha considerado facultativamente el más apropiado para determinar el valor de la participación transmitida; lo que, en principio, no es reprochable desde la perspectiva fiscal. La cuestión se desplaza a la idoneidad o no de los parámetros utilizados o de los servicios testigo, en concreto, si presentan «características similares» a los de las empresas intervinientes en la operación que se valora; similitud que abarca semejanza en niveles de riesgo, de crecimiento y beneficios esperados, posición en el mercado, entorno geográfico de mercado, volumen de operaciones, usuarios, valor ventas, etc. Después de encontrar esa «similitud», la norma fiscal prevé la posibilidad de hacer «las correcciones necesarias para obtener la equivalencia, así como para considerar las particularidades de la operación».
En este punto, los Informes aportados también son coincidentes, al rechazar como comparables las utilizadas por la Inspección, al constar que, las empresas ZAZ e INFOSEL no pueden considerarse como empresas idénticas a TSCR, teniendo en cuenta los conceptos a tener en cuenta a la hora de determinar la similitud comparativa que la norma fiscal exige; al igual que sucede con las otras empresas comparables. También, la actora muestra su disconformidad con el rechazo por parte de la Administración de dos comparables invocadas, como la de adquisición de ARRAKIS en España por parte de BRITISH TELECOM (por importe de 2.233 millones de pesetas), y la adquisición de INFOVÍA Guatemala por parte de la propia TERRA, (en 640.000.000 pesetas), sobre la base de la no residencia en España de la primera y el volumen reducido de la segunda; disconformidad que hace extensiva a otros comparables puestos de manifiesto en el expediente, como el de los contratos de cesión de cartera de clientes ISPs independientes en España. Sobre este último extremo, la Sala entiende que, al predicarse la facultad de valoración de la Administración, conforme a la normativa fiscal aplicable (que ha experimentado un notable cambio de criterio en la actualidad, como ya quedó expuesto), la elección de las comparables son discutibles en los términos planteados, de su idoneidad o no, pero no en el espectro numérico de empresas a contemplar.
La Sala comparte estas criticas a las comparables empleadas en la valoración administrativa pero no por el hecho de que las empresas de referencia no puedan sustentar la valoración, sino porque entiende que la Inspección no cumple con una de la última de las previsiones recogidas en la norma fiscal, que es la de no haber procedido a realizar las «correcciones» necesarias para obtener la «equivalencia». Como se desprende de los Informes periciales aportados, si bien las empresas comparables pertenecen al ámbito de las comunicaciones (internet), la Inspección debió atemperar los datos de dichas empresas a los niveles de la entidad TSCR, excluyendo actividades empresariales no comprendidas dentro de su objeto social, atendiendo al número de usuarios, influencia de las características locales o geográficas, posición en el mercado, etc., con el fin de fijar en sus términos justos o en equivalencia fiscal, el valor de la transmisión operada, lo que conlleva una serie de análisis, macroeconómico, sectorial, del denominado de arriba a abajo (Análisis Top-Down), etc.
Desde esta perspectiva, la Sala tampoco comparte como precio de mercado el fijado por la recurrente atendiendo al «valor teórico contable», como reflejo de su valor patrimonial y, por ende, como valor económicamente más fiel de las acciones de TSCR., al resultar de la división del patrimonio neto de la empresa a la fecha de la operación, por el número de participaciones en su capital, pues se trata de un parámetro que, si bien mide los recursos propios de la empresa, (viniendo determinado por la fórmula: Valor teórico contable (VTC) = Capital + Reservas + Beneficio neto - Dividendos repartidos), al tratarse de un método de cálculo sencillo y simple, pues se limita a manejar la información del balance de situación, sin embargo, carece de una consideración del valor de mercado de los activos y pasivos de la empresa, que no hace fiable el resultado como precio de mercado; y ello, sin tener en cuenta la cotización o no en Bolsa de sus acciones.
En el Informe Pericial núm. 1, emitido por la empresa KPMG Abogados, S.L., se expresa que de las comparativas a utilizar, ésta sería la más adecuada para la determinación del valor de mercado de la participación de TSCR, dadas las características de los bienes (negocios de ISPs), condiciones de mercado (el español) y estrategia (al operar todos los ISPs independientes en el mercado español), pese al número de usuarios de TSCR (75.000 clientes); dichas comparativas se reflejan en los contratos suscritos por TSCR y las entidades BATCH NET, CRSA, ACCESS NET, DESARROLLO VIRTUAL, OEM, SISTEMAS FRAMA, AMD y LEADER NET, por los que TSCR adquirió la cartera de clientes de dichas entidades, acordándose un precio pactado por cada cliente registrado que oscilaba entre 4.000 y 8.000 pesetas.
Pues bien, la Sala teniendo en cuenta, tanto la naturaleza como características de la operación regularizada, el alcance de los documentos de los que partió la Inspección para procede a la valoración, así como las pruebas practicadas, considera que, no siendo correcta, por una parte, la valoración practicada por la Administración, al no haber atemperado los datos de los comparables utilizados a las circunstancias y características de la entidad TSCR, así como tampoco es fiable el valor teórico contable del que partió la recurrente, el parámetro más ajustado a los efectos valorativos pretendidos es el de los contratos suscritos por TSCR con las compañías ISPs, cuyo valor medio por usuario es el de 6.000 pesetas; por lo que aplicando este importe por el número de usuarios de TSCR, de 75.000, resulta una suma de 450.000.000 pesetas; al que se ha de ajustar la liquidación por este concepto; que se estima en parte.".
DELIMITACIÓN DE LA CUESTIÓN A DECIDIR
El problema a decidir radica en si la ejecución del fallo dictado por la Audiencia Nacional exige una nueva liquidación, como entiende la recurrente, o, por el contrario, y como sostiene las resoluciones impugnadas y el Abogado del Estado, no hay nulidad de la liquidación sino modificación de un extremo concreto de ella, permaneciendo esta igual.
Es patente la necesidad de estimar el recurso, pues las correcciones que en la liquidación del ejercicio 1999 es necesario introducir para dar cumplimiento a la sentencia dictada exigen la anulación de la primeramente dictada, sustituyéndola por los pronunciamientos contenidos en el fallo y que afectan a dicho ejercicio.
Que esto es así, lo acredita la naturaleza de las cosas pues sólo se puede variar una liquidación, cuando se modifica alguno de los parámetros inicialmente establecidos, anulando la primeramente dictada, y sustituyéndola por otra nueva que se ajuste a lo ordenado en el fallo. La anulación es exigida por el cambio que se ordena efectuar en la liquidación impugnada, no siendo posible lo que el Abogado del Estado afirma: mantener la liquidación, y, pese a ello, modificar un parámetro relevante de ella.
Tampoco ha de olvidarse que el fallo de la sentencia de la Audiencia Nacional, alude a la nulidad de la liquidación, cuyo cumplimiento exige esa declaración de nulidad que en este incidente se nos demanda.
Las eventuales y posteriores aplicaciones de reinversiones empresarial no pueden modificar la naturaleza de los resultados obtenidos en el ejercicio, cualquiera que sea la relevancia que las mismas tengan en las cantidades a ingresar.
COSTAS
En consecuencia, procede la estimación del recurso, debiéndose dictar un nuevo acuerdo de ejecución que se habrá de ajustar a lo dispuesto en el fallo de la sentencia de instancia cuyos pronunciamientos se ejecutan, y que exigen la anulación de la resolución impugnada y sustitución por otra que se adecue a lo dispuesto en el fallo que se ejecute.
Todo ello sin hacer expresa imposición de las costas causadas en ambas instancias, en virtud de lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional .
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- Estimar el Recurso de Casación interpuesto por la Procuradora Dª. María Jesús González Díez, en nombre y representación de la entidad TELEFÓNICA, S.A.
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- Que debemos anular y anulamos los autos impugnados de 30 de septiembre y 7 de noviembre de 2013, dictados por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el procedimiento de ejecución número 37/2012 dimanante del Recurso Contencioso-Administrativo número 172/2007.
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- La ejecución de dicha sentencia, en lo que se refiere al ejercicio 1999 exige anular la liquidación inicial y ajustarse en la que se ejecute a lo declarado en la sentencia dictada por la Audiencia Nacional.
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- No se hace imposición de las costas en ambas instancias.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Emilio Frias Ponce D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Jose Antonio Montero Fernandez D. Manuel Martin Timon D. Juan Gonzalo Martinez Mico PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzon Herrero, estando constituida la Sala en audiencia pública, de lo que, como Secretaria de la misma CERTIFICO.
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