STS, 28 de Julio de 1997
| Ponente | PASCUAL SALA SANCHEZ |
| Número de Recurso | 12856/1991 |
| Fecha de Resolución | 28 de Julio de 1997 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a veintiocho de Julio de mil novecientos noventa y siete.
VISTO por la Sección Segunda de la Sala Tercera de este Tribunal, integrada por los Excmos. Sres. Magistrados anotados al margen, el recurso de apelación formulado por la entidad mercantil "Centro Comercial Contanda S.A.", representada por el Procurador Sr. Navarro Florez y bajo dirección letrada, contra la Sentencia de la Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, de fecha 14 de Noviembre de 1990, recaída en el recurso ante la misma seguido bajo el número 29.093/1987, sobre desgravación fiscal a la exportación, en el que ha comparecido, como parte apelada, la Administración General del Estado, representada por el Sr. Abogado del Estado.
La Sala de esta Jurisdicción, Sección Segunda, de la Audiencia Nacional, con fecha 14 de Noviembre de 1990 y en el recurso antes referenciado, dictó sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que debemos desestimar y desestimamos la demanda interpuesta por "Centro Comercial Cotanda S. A." contra el acuerdo del Tribunal Económico- Administrativo Central de 12 de Mayo de 1987, "R.G. 999-2-85; R.S. 142/85"; Sala Tercera; Vocalía 8ª Aduanas. Sin costas."
Contra la anterior sentencia, la entidad mercantil antes citada, formuló recurso de apelación. Emplazadas las partes y remitidos los autos, la apelante evacuó el traslado de alegaciones aduciendo, sustancialmente, que al haber sido festivo el último día del plazo, en aplicación del art. 60.3 de la Ley de Procedimiento Administrativo, debería entenderse prorrogado al siguiente día hábil, con lo que el recurso contencioso-administrativo fué presentado dentro del plazo, procediendo, por ello, la revocación de la Sentencia y la estimación del recurso sobre el fondo. Conferido traslado a la representación del Estado, lo evacuó, asimismo, sosteniendo la inadmisibilidad del recurso o, en su caso, su desestimación en cuanto al fondo si este llegara a examinarse, confirmando la Sentencia apelada.
Señalada, para votación y fallo, la audiencia del día 16 de Julio de 1997, tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal.
La Sentencia impugnada, conforme resulta del antecedente de hecho primero de la presente en que se recoge literalmente su parte dispositiva, pronunció la "desestimación" de la demanda formulada por la allí entidad actora y aquí apelante después de haber razonado la extemporaneidad de la interposición del recurso que, como cuestión previa de inadmisibilidad, había planteado la representación del Estado al amparo del art. 82.f) de la Ley de esta Jurisdicción. Sin perjuicio de que el referidopronunciamiento debería haber sido, para ser coherente con la motivación expuesta, el de inadmisibilidad del recurso contencioso-administrativo, que es uno de los fallos específicamente previstos para la Sentencia en el art. 81.1 de la mencionada Ley Jurisdiccional, es necesario tener en cuenta que la notificación de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 12 de Mayo de 1987, objeto de impugnación en la primera instancia, tuvo lugar, según está admitido, el 6 de Julio siguiente y el recurso contencioso-administrativo se interpuso ante la Audiencia Nacional el 7 de Septiembre del mismo año 1987, siendo notorio que el día 6 del último mes citado era domingo y, por consiguiente, inhábil.
Aun cuando es lo cierto que la redacción del art. 58.1 de la antecitada Ley Procesal provocó inicialmente declaraciones contradictorias de este Tribunal, puesto que el cómputo de fecha a fecha -procedente en los plazos por meses con arreglo a los arts. 5º del Código Civil, en relación con el 185.1 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, y 305 de la de Enjuiciamiento Civil, en relación, a su vez, con la disposición adicional 6ª de la Ley de esta Jurisdicción- de los dos meses establecidos en el precepto han de contarse "desde el día siguiente a la notificación", hoy, del acuerdo recurrido y podía dudarse si la fecha final era la correspondiente a "este día siguiente" dos meses después, la Sentencia de esta Sala de 2 de Abril de 1990, dictada en un recurso entonces de revisión casacional para unificación de doctrina del art. 102.1.b) de la Ley Rectora de esta Jurisdicción en su versión anterior a la de Reforma de 30 de Abril de 1992, interpretó claramente que, en los plazos señalados por meses, "el plazo vence el día cuyo ordinal coincida con el que sirvió de punto de partida, que es el de notificación o publicación, es decir, que el plazo comienza a contarse a partir del día siguiente de la notificación o publicación del acto, siendo la fecha del vencimiento la del día correlativo mensual o anual al de la notificación o publicación". Con arreglo a este criterio unificador reiteradamente consolidado, es claro que, en el supuesto de autos, notificada, como se ha dicho, la resolución jurisdiccionalmente impugnada en 6 de Julio de 1987, el plazo de dos meses vencía el 6 de Septiembre siguiente. Ahora bien; si, como se ha dicho, el 6 de Septiembre de 1987 era domingo y, por consiguiente, inhábil, había que entender prorrogado el plazo al primer día hábil siguiente, de acuerdo con lo establecido en el art. 185.2 de la mencionada Ley Orgánica del Poder Judicial, que es un precepto general que abarca tanto los plazos señalados por días como los señalados por meses o por años y, por eso mismo, computables de fecha a fecha. Nótese que tanto la sentencia unificadora antes citada, de 2 de Abril de 1990, como otras posteriores -vgr. la de 10 de Mayo de 1995-, solo contemplaban supuestos generales de cómputo de fecha a fecha, y con invocación, por ello, únicamente del ap. 1º del art. 185 de la Ley Orgánica referida, no casos específicos en que el último día del plazo, como aquí sucede, es inhábil, en que resulta insoslayable la aplicación del mandato contenido en el apartado 2º del tan repetido precepto. Así lo han entendido, además y expresamente, otras Sentencias posteriores de esta Sala como son las de 3 de Noviembre de 1992 y la de 21 de Mayo de 1996.
El recurso, en consecuencia, debe ser estimado en este extremo para dar lugar al examen del fondo del asunto.
La cuestión de fondo que en este recurso se plantea queda centrada, por propia concreción de las partes en la primera instancia y por el contenido mismo de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central inicialmente impugnada a que quedó hecha antes referencia, en determinar si cuando el art. 11 del Real Decreto 2950/1979, de 7 de Diciembre, extendió la desgravación fiscal complementaria a los comerciantes exportadores que no fueran fabricantes o productores de las mercancías que exportaran, solo se refirió a las exportaciones propiamente dichas, esto es, a los envíos de mercancías desde el propio país a otro, o quedaban también comprendidos en dicha extensión los envíos a las Islas Canarias, Ceuta y Melilla. La primera de las proposiciones, que es la mantenida por la Administración Aduanera, tendría en su apoyo el hecho de que, en la regulación de la que podría denominarse desgravación fiscal a la exportación general u ordinaria, el Decreto 1255/1970, de 16 de Abril, la reconocía de modo específico a los envíos últimamente mencionados, como también se refirieron particularizadamente a ellos otras disposiciones posteriores al Decreto de 1979, en concreto el Real Decreto 1313/1984, de 20 de Junio, y la Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 15 de Marzo de 1985, que redujeron los tipos desgravatorios en un 15 por 100. Por ello, podría entenderse que cuando las distintas disposiciones han querido extender el régimen desgravatorio a Canarias, Ceuta y Melilla lo han hecho expresamente, con lo que si no se hizo a la hora de extender la mencionada desgravación complementaria, es que, de modo deliberado, se quiso sustraer su aplicación a los repetidos envíos de mercancías desde la Península e Islas Baleares a las Islas Canarias, Ceuta y Melilla.
El problema ha de resolverse, no desde el punto de vista de la equiparación o discrepancia semántica entre exportación de mercancías, que sería en todo caso concepto referido a países extranjeros, y envío de las mismas a concretas partes del territorio nacional, sino desde la perspectiva que ofrece la fundamentación de la desgravación fiscal a la exportación en sus distintas modalidades y que, en un sistema tributario, debe siempre responder a criterios de lógica y racionalidad.En este sentido, el precitado Real Decreto 1255/1970, regulador de la desgravación fiscal a la exportación, la considera como devolución, en favor de los exportadores, de la totalidad o parte de la tributación indirecta efectivamente soportada. Entre los casos especiales de desgravación que contempla -art. 9º-, interesa destacar los envios de mercancias a Canarias, respecto de los que dispone que los tipos aplicables serán los que estén en vigor para la exportación, pero con deducción del tipo del Impuesto General sobre el Tráfico de las Empresas, fase de exportación, al que, precisamente, no estaban sujetas estas operaciones. La finalidad de esta previsión no era otra que conseguir que la desgravación fiscal a la exportación fuera la misma para fabricantes y productores tanto si los envios se hacían al extranjero como si se dirigían a las Islas Canarias, puesto que, con arreglo a dicha previsión, en los casos de envios al extranjero, los fabricantes e industriales satisfacían el Impuesto de Tráfico de Empresas correspondiente a la fase de exportación y recibían la desgravación al tipo total. En el supuesto de envios a Canarias, no se aplicaba el mencionado impuesto y los exportadores recibían la desgravación al mismo tipo, pero deducido el Impuesto sobre el Tráfico de las Empresa. Como este último no era aplicable a estos envios pero sí era tenido en cuenta para minorar la parte correspondiente de ese mismo tipo total, el resultado era idéntico en ambos supuestos. Al promulgarse la Ley 6/1979, en virtud de la cual se suprimió el gravamen de las exportaciones en el Impuesto General sobre el Tráfico de las Empresas, para mantener el mismo trato fiscal, se estableció -disposición final 2ª-, por una parte, que el Gobierno procediera al registro de las tarifas actualmente vigentes a efectos de la desgravación ahora considerada y del Impuesto de Compensación de Gravámenes Interiores, disminuyendo la cantidad correspondiente a los conceptos suprimidos o tipos modificados, y, por otra, que la entrada en vigor de la nueva tarifa de desgravación se graduaría para tener en cuenta la incidencia de la carga fiscal que pudieran haber soportado ya, bajo la legislación anterior, los productos que se exportasen o sus componentes.
Pues bien; el Real Decreto 2950/1979, de 7 de diciembre, que se dictó para adaptar las tarifas del Impuesto de Compensación de Gravámenes Interiores y de la desgravación fiscal a la exportación a la tan repetida Ley 6/1979, antes de extender en su art. 11 la desgravación complementaria al principio referida a los comerciantes no fabricantes ni productores de las mercancias objeto de exportación, dispuso -art. 3º-que la tarifa de la tan repetida desgravación general se determinaría disminuyendo 1´5 puntos los respectivos tipos del Impuesto de Compensación antes mencionado. Con ello, volvía a resultar indiferente, para fabricantes e industriales, exportar a países extranjeros o enviar mercancias a Canarias, habida cuenta que, disminuida en 1´5 puntos la tarifa del impuesto compensatorio de referencia, no siendo aplicable a las exportaciones, en ninguna de sus fases, el Impuesto General sobre el Tráfico de las Empresas -ni a los envios declarados no sujetos a Canarias ni a las exportaciones en general por virtud de lo establecido en los arts. 7º.2 y 4º f) del Texto Refundido correspondiente-, el resultado desgravatorio coincidía plenamente.
Con toda la exposición que precede quiere significarse que si ni la Ley 6/1979 ni el Decreto 2950/79, que la desarrolla, distinguieron entre exportaciones y envios a Canarias en cuanto a tratamiento fiscal de la que antes se ha venido en llamar desgravación principal u ordinaria, sino que, antes al contrario, lo que hicieron fue mantener en ambos supuestos, puntualmente, el mismo criterio desgravatorio, sería contrario a toda lógica y a la fundamentación misma del hecho de la desgravación fiscal a la exportación, que es común, conforme precedentemente se destacó, a todas sus modalidades, interpretar que cuando el art. 11 de la disposición reglamentaria últimamente citada, según se vio al principio, extiende la desgravación complementaria a los comerciantes no fabricantes ni productores de las mercancías que exportasen, se rompiera ese criterio de igualdad de tratamiento sin motivación alguna.
Con la interpretación finalista que se deja expuesta, avalada por el art. 3º.1 del Código Civil y por el 23 de la Ley General Tributaria, no se desconoce la prohibición de utilización de la analogía para extender, más allá de sus estrictos términos, el ámbito del hecho imponible o el de exenciones o bonificaciones tributarias -art. 24.1 de la citada Ley, hoy, tras la modificación de 1995, 23.3-. Conforme se ha argumentado con anterioridad, en el caso de autos, se trata de una interpretación finalista del art. 11 del Real Decreto 2950/1979, de 7 de Septiembre, interpretación derivada del examen de los criterios fiscales siempre sustentados en materia de desgravación fiscal a a la exportación, cualquiera que fuera la modalidad en que esta hubiera tenido lugar, no, por tanto, ningún caso de aplicación analógica en los términos con que este medio integrador del ordenamiento jurídico viene definido en el art. 4º1 del antecitado Código.
Por las razones expuestas, unidas a la de que en el tema de autos, conforme advirtió la sentencia de esta Sala de 30 de Septiembre de 1996, recaída en el recurso de casación 7004/1993, y a diferencia del supuesto que contemplaba la también sentencia de esta Sala de 17 de Enero de 1995, no aparece puesta en cuestión la realidad del pago por la entidad aquí recurrente del Impuesto General sobre el Tráfico de las Empresas en su última fase, que es requisito esencial para obtener la desgravación complementaria según la dicción literal del referido art. 11 del Real Decreto 2950/11979, se está en el caso de estimar el recurso, sin que, a la vista de cuanto preceptúa el art. 131.1 de la Ley de esta Jurisdicción,puedan apreciarse méritos suficientes para un especial pronunciamiento sobre costas.
En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,
Que, estimando, como estimamos, el recurso de apelación formulado por la entidad mercantil "Centro Comercial Cotanda S.A." contra la Sentencia de la Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, de fecha 14 de Noviembre de 1990, recaída en el recurso al principio reseñado, debemos declarar, y declaramos, no ajustada a Derecho dicha Sentencia, que, consecuentemente, revocamos. Todo ello con declaración de admisibilidad del recurso contencioso- administrativo ante la referida Sala planteado, con estimación del mismo, consiguiente anulación de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 12 de Mayo de 1987 (Vocalía 8ª, Sala Tercera, expediente 999-2/85 R.G. y 142/85 R.S.), y reconocimiento a la entidad actora mencionada del derecho a obtener tanto la desgravación fiscal complementaria por los envíos remitidos a Canarias, Ceuta y Melilla durante los años 1980 a 1983, inclusives, a que se contrae la demanda, como las devoluciones que por dicho concepto procedan, y sin hacer especial condena de costas.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección Legislativa, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . CERTIFICACIÓN.- Leída y publicada fué la anterior sentencia, por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. PASCUAL SALA SÁNCHEZ, estando constituida la Sala en audiencia pública, de lo que como secretario de la misma CERTIFICO.
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