SAN, 12 de Junio de 2014
| Ponente | JOSE GUERRERO ZAPLANA |
| Emisor | Audiencia Nacional. Sala Contencioso Administrativo, Sección 2ª |
| ECLI | ES:AN:2014:2662 |
| Número de Recurso | 217/2011 |
SENTENCIA
Madrid, a doce de junio de dos mil catorce.
Vistos los autos del recurso contencioso-administrativo nº 217/2011, que ante esta Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional ( Sección Segunda ) ha promovido el Procurador Don JAVIER VÁZQUEZ HERNÁNDEZ, en nombre y representación de la entidad mercantil LIBERTAS 7 S.A., frente a la Administración General del Estado (Tribunal Económico- Administrativo Central), representada y defendida por el Abogado del Estado. La cuantía litigiosa no supera, teniendo en cuenta separadamente la liquidación y sanción impugnadas, la cantidad de 600.000 euros exigidos legalmente para el acceso al recurso de casación .
Es ponente el Iltmo. Sr. Don JOSE GUERRERO ZAPLANA, quien expresa el criterio de la Sala.
Por la mercantil recurrente se interpuso recurso contencioso-administrativo, mediante escrito de 27 de Junio de 2011, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 7 de Abril de 2011 por la que se estima en parte el recurso de alzada frente a la resolución del TEAR de la Comunidad Valenciana de fecha 30 de Noviembre de 2009 por la que se confirma la liquidación de fecha 30 de Mayo de 2006 en relación al impuesto de sociedades correspondiente al ejercicio 2001 por importe de 4.048.643,96 en concepto de cuota y 944.165,96 en concepto de intereses.
En el momento procesal oportuno, la recurrente formalizó la demanda por escrito de 14 de Mayo de 2012, en que tras alegar los hechos y exponer los fundamentos de derecho que estimó oportunos, terminó suplicando la estimación del recurso y la nulidad del acto administrativo recurrido (resolución del TEAC de fecha 7 de Abril de 2011) por no resultar procedente la liquidación por el Impuesto de Sociedades del ejercicio 2001 por ser de aplicación el régimen de neutralidad fiscal regulado en el Capitulo VIII del Titulo VIII de la Ley 43/95 en relación a la fusión de PRI por LIBERTAS 7 S.A. por haberse realizado dicha fusión por motivos económicos validos.
También solicitó que para el caso de que considere que no es de aplicación el régimen de neutralidad fiscal a la fusión, acuerde que no procede la imputación de base imponible alguna a la sociedad PARTICIPACIONES REUNIDAS E INVERSIONES S.L. y anule la liquidación.
Que anule la liquidación por ser contraria al articulo 105 de la Ley 43/95 .
Que para el caso de que considere que no procede la aplicación del régimen de neutralidad del Capitulo VIII del Titulo VIII se tenga en cuenta en la determinación del valor de adquisición del patrimonio de PRI transmitido el valor de mercado de las participaciones de PRISA y de PROPU en el momento de su adquisición por PRI en la fecha de la constitución y en la fecha de ampliación de capital; y que se tenga en cuenta como valor de transmisión el valor de cotización en bolsa de las acciones de LIBERTAS 7 en el día de la inscripción de la fusión (27/4/2001) y que figura en el expediente, esto es, 37,5 euros por acción, tal como fija en su resolución el TEAC, salvo que el valor de mercado diese un valor inferior. Añade expresa y literalmente la parte recurrente en este apartado del suplico de su demanda "En cualquier caso, que se aplique la doctrina de la "reformatio in peius" de manera que no resulte un valor de transmisión mas perjudicial que el aceptado en la resolución del TEAC recurrida".
Que se declare que no procede la aplicación del régimen de transparencia fiscal del articulo 75 y ss de la ley 43/95, en su redacción vigente en el ejercicio 2001, a la sociedad PRI, de acuerdo a lo expuesto en el fundamento jurídico décimo de la demanda.
El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito de 2 de Noviembre de 2012, en el que tras alegar los hechos y los fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó suplicando la desestimación del recurso contencioso- administrativo, por ajustarse a Derecho las resoluciones impugnadas.
Tras acordarse el recibimiento del proceso a prueba y practicada aquella que se declaró procedente, se celebró el trámite de conclusiones escritas, la Sala señaló, por medio de providencia, la audiencia del 5 de Junio como fecha para la votación y fallo de este recurso, día en que, efectivamente, se deliberó, votó y falló.
En la tramitación del presente recurso contencioso-administrativo se han observado las prescripciones legales exigidas en la Ley reguladora de esta Jurisdicción, incluida la del plazo para dictar sentencia.
Es objeto de este recurso contencioso-administrativo la resolución del Tribunal EconómicoAdministrativo Central de de 7 de Abril de 2011 por la que se estima en parte el recurso de alzada frente a la resolución del TEAR de la Comunidad Valenciana de fecha 30 de Noviembre de 2009 por la que se confirma la liquidación de fecha 30 de Mayo de 2006 en relación al impuesto de sociedades correspondiente al ejercicio 2001 por importe de 4.048.643,96 en concepto de cuota y 944.165,96 en concepto de intereses.
La resolución del TEAR objeto de impugnación, tras la mención de los hechos que son objeto de controversia, considera que, valoradas conjuntamente la constitución de PRI y su absorción por LIBERTAS, permite concluir que lo que se pretendía era la aplicación del REF en base a la aplicación del articulo 108 de la LIS a las aportaciones de acciones realizadas por 4 GATS S.L.; INVERGAT S.L.; VERGINA S.L. y 3 PLAYAS S.L. Afirma que si se hubiera realizado directamente la aportación de las acciones a LIBERTAS 7, el articulo 108 de la Ley 43/95 no habría podido aplicarse puesto que exige que las personas ó entidades alcancen, después de la aportación no dineraria, un porcentaje superior al 5% de participación de la entidad.
Que la absorción de PRI por LIBERTAS pone de manifiesto el carácter instrumental de la constitución de PRI, a la que se califica de sociedad puente (no ha tenido actividad económica) de modo que su constitución no tuvo otro objetivo que lograr la aplicación del régimen especial de diferimiento al amparo del articulo 108 de la ley 43/95 para las aportaciones in natura de las cuatro sociedades anteriores que adquirieron porcentajes de la aportación de PRI superiores al 5% como exige dicho articulo, diferimiento que se prorroga con la posterior fusión al acogerse al régimen especial del Titulo VIII, Capitulo VIII de la misma ley .
En consecuencia se deniega el derecho al diferimiento aplicado a la fusión de LIBERTAS con PRI y se cuantifica la plusvalía obtenida por PRI en 11.772.603,26 euros por aplicación del articulo 15.3 de la misma ley .
Entiende que la aportación de acciones realizada por D. Victoriano tiene una consideración algo diferente, aunque también por aplicación del articulo 108 de la LIS en su párrafo tercero que, cuando se trata de aportación efectuadas por personas físicas exige que estas lleven su contabilidad con arreglo a lo dispuesto en el Código de Comercio. Para las personas físicas no es exigible el requisito de que la aportación represente al menos el 5% del valor.
En segundo lugar, la resolución del TEAC se refiere a la cuestión de la cuantificación de la plusvalía para lo que entiende aplicable el articulo 15 de la LIS que establece que "Se valorarán por su valor normal de mercado los siguientes elementos patrimoniales: d) Los transmitidos en virtud de fusión, absorción y escisión total o parcial".
Considera aplicable el párrafo 3 del mismo articulo 15 cuando afirma que: "3. En los supuestos previstos en las letras a), b), c) y d), la entidad transmitente integrará en su base imponible la diferencia entre el valor normal de mercado de los elementos transmitidos y su valor contable".
Para una mejor comprensión de las cuestiones litigiosas, es conveniente recordar determinados datos de hecho relevantes en relación con las vicisitudes del procedimiento económicoadministrativo:
- PARTICIPACIONES REUNIDAS E INVERSIONES S.L. (en adelante PRI) se constituyó en escritura publica de fecha 19 de Junio de 2000 y el 89% de su capital fue desembolsado mediante aportación de acciones de la sociedad PRISA (PROMOTORA DE INFORMACIÓN S.A.) y de PROMOTORA DE PUBLICACIONES S.L. (PROPU).
- Los accionista de PRI fueron D. Victoriano ; 4 GATS S.L.; INVERGAT S.L.; VERGINA S.L. y 3 PLAYAS S.L.
- PRI aumentó su capital siete días después de su constitución (el día 27 de Junio de 2000) también mediante aportaciones no dinerarias de acciones de PRISA. El capital social resultante de la ampliación ascendía a 15.362.226 euros.
- Las cuatro sociedades mencionadas mas arriba que intervinieron en el desembolso del capital social de PRI participaban también en el capital social de PROMOCIONES Y PARTICIPACIONES NOVOPLAYA S.A. que absorbió a LIBERTAS SIETE S.A. mediante escritura de 17 de julio de 2000, escritura en la que se recoge en nuevo nombre de la absorbente que pasa a denominarse LIBERTAS 7 S.A.
- LIBERTAS 7 S.A. absorbió a PRI mediante escritura de fusión de fecha 2 de Abril de 2001. Los cuatro socios mencionados ( Victoriano, 4 GATS; INVERGAT; VERGINA Y 3PLAYAS mostraron su decisión de acogerse al régimen especial de fusiones respecto de sus aportaciones no dinerarias.
- Tras la fusión, las cuatro mencionadas sociedades son participes en LIBERTAS por diversos porcentajes.
La cuestión que se suscita en el presente recurso se centra en determinar la conformidad o no a Derecho de la resolución ahora impugnada en relación a la aplicación de lo previsto en el Titulo VIII Capitulo VIII de la ley 43/95.
El artículo 108 de la ley 43/95 vigente al momento del ejercicio objeto de la comprobación a la que se refiere la resolución objeto de recurso dice, bajo la rubrica de: "Aportaciones no dinerarias especiales"...
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