SAN, 14 de Mayo de 2014
| Ponente | TOMAS GARCIA GONZALO |
| Emisor | Audiencia Nacional. Sala Contencioso Administrativo, Sección 4ª |
| ECLI | ES:AN:2014:2403 |
| Número de Recurso | 3471/2012 |
SENTENCIA
Madrid, a catorce de mayo de dos mil catorce.
La Sala constituida por los Sres. Magistrados relacionados al margen ha visto el recurso contencioso administrativo número 3471/12, interpuesto por D. Plácido, representado por la Procuradora de los Tribunales Dª. Gema Martín Hernández, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 30 de mayo de 2012, Sala primera, RG 4135/2010, Vocalía sexta, por la que se desestima la reclamación económico administrativa interpuesta ante el TEAR de Murcia por resolución de 31 de mayo de 2010, frente a la liquidación definitiva y sanción dictadas por el Inspector Jefe de la Dependencia Regional de Inspección de la AEAT, Delegación de Murcia, por el concepto de IRPF, ejercicio 2003; habiendo sido parte en las presentes actuaciones, como demandada, la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada por la Abogacía del Estado.
PRIMERO Interpuesto el recurso, previos los oportunos trámites, se confirió traslado a la parte actora para que en el término de veinte días formalizase la demanda, lo que llevó a efecto en escrito presentado el 2 de abril de 2013, en el que, tras exponer los Antecedentes de hecho y fundamentos de derecho que estima aplicables, recaba en el Suplico que se dicte sentencia declarando la anulación de la resolución impugnada por considerar ajustada a derecho la forma de tributación de los sujetos intervinentes y subsidiariamente que se anule la sanción impuesta.
SEGUNDO El Abogado del Estado contestó la demanda en escrito presentado el día 23 de junio de 2013 en el que, tras los hechos y fundamentos de derecho que consideró aplicables, recaba sentencia desestimatoria del recurso, declarando la conformidad a derecho de la resolución recurrida.
TERCERO Por auto de 2 de julio se acordó abrir el periodo de práctica de prueba y practicar la propuesta y por diligencia de ordenación de 3 de octubre se abrió el trámite de conclusiones, que ha sido evacuado por las partes, por su orden, con el resultado que obra en autos.
La cuantía del procedimiento es de 5.028.794,28 euros.
Se ha señalado para votación y fallo el día siete del presente mes de mayo, fecha en que ha tenido lugar.
Ha sido PONENTE el Magistrado Ilmo. Sr. D. TOMAS GARCIA GONZALO, quien expresa el parecer de la Sala.
PRIMERO Son hechos relevantes para la solución del presente litigios los siguientes:
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- D. Plácido es titular del 49 % de las participaciones de la entidad LORFRISA, correspondiendo el 51% restante a su esposa. El 11 de abril de 2013, ante Notario, transmitió la totalidad de sus participaciones a CONSTRUCCIONES ACCESORIOS TURBO-PANCOSA SA (CATURPA SA). El precio de la venta ascendió a 7.787.700 euros. La entidad LORFRISA tiene como actividad principal la "reparación de toda clase de vehículos automóviles, tanto propios como de terceros"; mientras que CATURPA SA, tiene como actividad principal el "transporte nacional o internacional, con vehículos propios o de terceros". 2.- El mismo día 11 de abril de 2003 y ante el mismo Notario, la entidad PIELAU SA compró la empresa CATURPA SA. Dicha compra comprende tanto a CATURPA SA, como LORFRISA; como, por último, TRANSPORTES SANTANA DA CARNOTA LDA (SANTANA), entidad cuya actividad principal es el "transporte nacional o internacional, con vehículos propios o de terceros". CATURPA es propietaria del 100% del capital de las otras dos entidades.
En el contrato suscrito con PIELAU, D. Plácido y su esposa no figuran como vendedores -sí lo hacen los titulares de CATURPA SA- pero figuran como intervinientes en el contrato, pues consta en el mismo que ambos "en virtud de este contrato asumen personalmente los derechos y obligaciones que expresamente se consignen en las cláusulas de este contrato mediante su designación".
Consta en el contrato que, la parte compradora, "una vez efectuada una revisión financiera, fiscal y legal de las Sociedades en base a los datos que los vendedores han proporcionado", está interesada en adquirir el 80% del capital de CATURPA e, indirectamente a través de esta sociedad, el 100% del capital de LORFRISA y SANTANA.
El precio convenido es de 108.182.179 euros. Consta una cláusula de ajuste de precio, pues para la fijación del mismo se partió de una deuda neta consolida a 31 de marzo en las sociedades de 3.000.000 de euros y de unos importes de Fondos Propios Consolidados de 8.500.000 euros a la misma fecha.
Las partes reconocen que para PIELAU es esencial no sólo la compra del 80% de CATURPA, sino la adquisición indirecta del 100% de LORFRISA y SANTANA.
En la cláusula decimosegunda se regula un pacto de no competencia. En dicha cláusula se indica que a través de la compra se pretende la adquisición de la "totalidad de la actividad de transporte de mercancías por carretera y de las actividades relacionadas con dicha actividad de transporte desarrolladas por las sociedades y/o por otras sociedades actualmente inactivas". Al efecto se pacta la no competencia por 4 años. Pues bien, este pacto sí es suscrito por el recurrente y su esposa que se comprometen a "no actuar de manera alguna, ni individual ni colectivamente, de forma directa o indirecta, por cuenta propia o ajena, ni como mandante, mandatario, socio...en la actividad de todo tipo de transporte nacional e internacional de mercancías por carretera por cuenta de terceros...de manera que suponga una competencia con las actuales actividades desarrolladas". Fijándose al efecto una indemnización en caso de incumplimiento de 18.000.000 euros por parte incumplidora, con un máximo de 54.000.000 euros.
Uno de los Anexos es el 15.5. En el mismo consta una solicitud de la marca comunitaria G PACONSA y CA PACONSA. Clase nº 37 "servicios de reparación, en particular, servicios de reparación de camiones frigoríficos" y Clase nº 39 "servicios de transporte, embalaje y almacenamiento de mercancías". Siento su titular LORFRISA.
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- D. Plácido presentó declaración-liquidación por el periodo y ejercicio referido -siguiendo el mismo criterio que su esposa-, de la que resultó una cuota diferencial positiva de 167.770,64 euros. Entre otros conceptos hizo constar una ganancia patrimonial derivada de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos, con periodo de generación superior al año, de 1.069.356,77 euros, producto de la transmisión de su participación en LORFRISA por un importe de 7.482.300 euros, con un precio de adquisición de 14.724,80 euros, acogiéndose a los coeficientes reductores mantenidos en vigor en virtud de lo establecido en la Disposición Transitoria Novena de la Ley 40/1998 .
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- La tesis de la Inspección de Hacienda es que en aplicación del principio de "unidad de acto" lo que existe es un único negocio jurídico complejo, como lo prueba, en su opinión, el hecho de que los negocios jurídicos antes descritos, junto con otros, se suscribiesen en la misma fecha y ante el mismo Notario; y donde se incluye un pacto de no competencia que no tendría sentido, de no existir dicha unidad y negocio jurídico complejo.
La Inspección llama la atención de que sólo es posible aplicar los coeficientes reductores contenidos en la Ley 40/1998 a la entidad LORFRISA y apunta que una de las razones de la segregación de un único negocio jurídico en varios ha sido precisamente la aplicación de dichos coeficientes.
Lo anterior es esencial a juicio de la Inspección pues el precio pactado de 7.482.300 euros no tiene por finalidad exclusiva el pago del valor de LORFRISA, sino también conceder una compensación adecuada por la no competencia durante 4 años.
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- Una vez que la Inspección llega a la anterior conclusión, surge el problema de determinar que parte de la indicada cantidad tiene por objeto compensar por el pacto de no competencia. Pues a dicha cantidad, en opinión de la Inspección, no se le pueden aplicar los coeficientes reductores de la Ley 40/1984. Lo que implica el necesario recálculo de la cantidad. La Inspección reconoce la dificultad de dicho cálculo que realiza conforme a los siguientes parámetros:
Utiliza varios métodos de valoración: fondos propios/valor teórico de la participación (norma 8 PGC) en este caso la valoración sería de 255.390,16 euros; el sistema de capitalización de beneficios/impuesto patrimonio, en tal caso el valor sería de 469.928,20 euros; capitalización de beneficios más impuestos, intereses y amortizaciones en 7,5 años, en tal caso el valor sería de 1.197.700,55 euros y, por último, la capitalización de beneficios más impuestos, intereses y amortizaciones a 10 años, en cuyo caso el valor sería de 1.596.934,10 euros. Optándose por esta valoración al ser la más favorable al interesado.
En concreto, la Inspección acude al medio de valoración descrito en el art. 57.1.c) de la LGT, es decir, calcular el valor acudiendo a los "precios medios en el mercado". Para ello razona que es usual en el mercado "utilizar medios de capitalización de parámetros como el denominado EBITDA" (beneficios antes de intereses, impuestos, depreciaciones y amortizaciones), de hecho es el usado por PIELAU y CATURPA para fijar el precio del 20% restante de la venta. El EBITDA se proyecta sobre un horizonte temporal de entre 5 y 10 años, de manera que estos beneficios operativos en los ejercicios próximos dan una idea de la rentabilidad futura de la empresa y viene a determinar un valor de la misma. Pues bien, teniendo en cuenta los resultados de los periodos 2000-2002, la Inspección realiza una proyección que, en un horizonte temporal de 10 años, arroja un valor de 1.596.934,10 euros. Obtenida esta cifra, la Inspección le resta la cantidad de 255.390,16 euros, que es el importe total de los fondos propios/valor teórico de la participación correspondiente al ejercicio 2002, en aplicación de la norma 8 de valoración del Plan General de Contabilidad, resultando un fondo de comercio de 1.341.543,94 euros.
Obtenida dicha cifra, la Inspección,...
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