STS, 4 de Abril de 2012
| Ponente | MANUEL VICENTE GARZON HERRERO |
| ECLI | ES:TS:2012:2523 |
| Número de Recurso | 409/2008 |
| Procedimiento | RECURSO CASACIÓN |
| Fecha de Resolución | 4 de Abril de 2012 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a cuatro de Abril de dos mil doce.
VISTO por la Sección Segunda de la Sala Tercera de este Tribunal, integrada por los Excmos. Señores Magistrados anotados al margen, el Recurso de Casación interpuesto, por la Administración General del Estado, representada y dirigida por el Abogado del Estado, y, estando promovido contra la sentencia de 30 de noviembre de 2007, de la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional dictada en el Recurso Contencioso Administrativo número 146/2006 ; en cuya casación aparece como parte recurrida, la entidad Gas Natural SDG, S.A., representada por la Procuradora Dª. Africa Martín Rico, bajo la dirección de Letrado.
La Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 30 de noviembre de 2007, y en el recurso antes referenciado, dictó sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Se estima en todas sus partes el Recurso Contencioso-Administrativo, número 106/2006, interpuesto ante esta Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional por la Procuradora Dª África Martín Rico, en nombre y representación de la entidad Gas Natural SDG, S.A., contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central de fecha 30 de abril de 2004, que se anula por considerarla no ajustada a derecho. Sin costas. ".
Contra la anterior sentencia, por el Abogado del Estado se interpuso Recurso de Casación en base a los siguientes motivos: "Primero.- Infracción del artículo 64 de la Ley General Tributaria de 1963 en relación con los artículos 4.3 , 24 y DF 7ª.2 de la Ley 1/1998 . Al amparo del artículo 88.1 de la LJCA . Segundo.- La sentencia recurrida infringe el artículo 66 de la Ley General Tributaria de 1963 y la jurisprudencia aplicable, contenida, entre otras, en las sentencias del Tribunal Supremo de 18 de mayo de 2006 , 26 de abril de 2006 y 24 de mayo de 2005 . Este motivo se invoca al amparo del apartado d) del artículo 88.1 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa .". Termina suplicando de la Sala se case y anule la sentencia recurrida, desestimando íntegramente el Recurso Contencioso-Administrativo.
Acordado señalar día para el fallo en la presente casación cuando por turno correspondiera, fue fijado a tal fin el día 21 de marzo de 2012, en cuya fecha tuvo lugar.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzon Herrero, Magistrado de la Sala
Se impugna mediante este Recurso de Casación interpuesto por el Abogado del Estado la sentencia de 30 de noviembre de 2007, de la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, por la que se estimó el Recurso Contencioso-Administrativo número 146/2006 de los que se encontraban pendientes ante dicho órgano jurisdiccional.
El citado recurso había sido iniciado por Gas Natural SDG, S.A. contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central de fecha 30 de abril de 2004, por la que se estima en parte la reclamación económico administrativa interpuesta contra acuerdo de liquidación de fecha 21 de diciembre de 2000 y acuerdo de imposición de sanción por infracción tributaria grave de fecha 19 de julio de 2001, dictados por el Inspector Jefe Adjunto al Jefe de la Oficina Nacional de Inspección relativas al Impuesto sobre Sociedades ejercicio 1990 por importes de 4.767.694,48 , de cuota e intereses de demora, y, 1.753.569,25 , de sanción.
La sentencia de instancia estimó el recurso por entender prescrito el derecho de la Administración para fijar la deuda tributaria al haber transcurrido más de cuatro años desde el inicio del procedimiento de investigación hasta que se gira el acto de liquidación.
No conforme con dicha sentencia el Abogado del Estado interpone el Recurso de Casación que decidimos.
El motivo alegado por el Abogado del Estado al amparo del artículo 88.1 d) por infracción del artículo 64 de la L.G.T . ha de ser apreciado.
Efectivamente, cuando se inició el procedimiento inspector en mayo de 1996, y así lo reconoce la sentencia impugnada, no había transcurrido el plazo de prescripción de cinco años, para la determinación de la deuda a la vista de la fecha, junio de 1991, en que debió ser hecha la declaración del ejercicio inspeccionado en este caso 1990.
De otro lado, el procedimiento inspector nunca estuvo paralizado por un plazo superior a seis meses.
De este modo, el hecho de que el procedimiento inspector durase más de cuatro años, siempre que durante él no hubiese existido paralización de actuaciones por tiempo superior a seis meses, no habilita para entender producida la prescripción, que es lo que decide la sentencia de instancia. En este sentido, nuestra sentencia de 22 de noviembre de 2011 dictada en el Recurso de Casación número 3956/2007 .
Lo razonado comporta estimar el recurso interpuesto por el Abogado del Estado y resolver el debate en los términos en que viene planteado, y, en este caso, según resulta de la demanda, lo que exige decidir sobre la problemática que esta contiene y que es:
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- El transcurso del plazo de 24 meses desde la entrada en vigor de la Ley de Derechos y Garantías de los Contribuyentes sin que se haya notificado la liquidación resultante de la actuación inspectora.
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- Improcedente aumento de la Base imponible por los ingresos percibidos como consecuencia de desplazamiento de red.
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- Improcedencia de la regularización relativa a la amortización de elementos adquiridos antes de 1964.
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- Improcedencia de la regularización correspondiente a la amortización de las calderas de calefacción de gas.
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- Improcedente regularización de la amortización de edificios.
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- Prescripción de la acción administrativa para sancionar.
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- Ad cautelam imposibilidad de reabrir un segundo expediente sancionador tras la caducidad de uno anterior.
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- Ad cautelam falta de culpabilidad de Gas Natural S.D.G.S.A..
El Abogado del Estado se opone a tales pretensiones.
Es evidente que la iniciación del procedimiento inspector, en 1996, con anterioridad a la Ley de Derechos y Garantías del Contribuyente, hace inaplicable este texto legal al procedimiento aquí contemplado en virtud de lo dispuesto en la Disposición Transitoria Única apartado primero que afirma: "Los procedimientos tributarios ya iniciados antes de la entrada en vigor de la presente Ley se regirán por la normativa anterior hasta su conclusión.".
Por lo que hace al aumento de la base imponible, derivado de los ingresos percibidos como consecuencia del desplazamiento de red, hemos de estar a lo declarado en nuestra sentencia de 13 de junio de 2005 y las que en ella se citan donde afirmábamos: "F. J. Cuarto.- Sobre la cuestiones suscitadas en los indicados recursos ha tenido ocasión de pronunciarse este Sala en sentencias de 18 de mayo y 1 de junio de 2004 ( Recursos de Casación núms. 3644/1999 y 6228/1999 , respectivamente), y los criterios entonces expuestos han de ser también seguidos en la presente ocasión confirmando el principio de unidad de doctrina.
Por consiguiente, a pesar del profundo estudio del caso efectuado en el acuerdo del TEAC y en la sentencia de instancia, entiende esta Sala que procede estimar el Recurso de Casación, en atención a las siguientes consideraciones:
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Las cantidades que la recurrente percibió, en el año 1988, por el desplazamiento de canalizaciones o redes de gas no constituyen, en realidad, una renta conformante del hecho imponible del Impuesto sobre Sociedades, sino, más bien, como se llega a expresar en el propio acuerdo del TEAC, un resarcimiento o compensación por la pérdida inicial de tal elemento patrimonial de su activo fijo, es decir, una percepción o retribución indemnizatoria de la sustitución de la servidumbre de paso de tubería preexistente por la nueva instalación de una servidumbre de paso alternativa con nuevo tendido de tubería (en cuanto la recurrente, por su propio objeto social, la venta de gas, ha de construir y mantener su propio trazado de redes canalizadoras del gas, siempre, empero, en todo caso, integrándolas en su propio patrimonio y nunca con fines de transmitirlas a terceros o de construirlas en favor de los mismos).
Las comentadas cantidades percibidas lo han sido, pues, a título de indemnización, como resarcimiento o compensación por la pérdida o por haber tenido que dar de baja las redes desplazadas a requerimiento de terceros, sin que, por tanto, se hayan obtenido tales ingresos a título de contraprestación o realización de servicios a dichos terceros o como un dar o hacer en favor de los mismos.
En consecuencia, conforme a lo antes expuesto, no puede computarse como ingreso la diferencia existente entre el valor neto contable de la servidumbre y tubería preexistentes y el coste del establecimiento de la nueva servidumbre de paso y de la instalación de canalización sustitutiva.
Sobre todo cuando, como consta en el expediente, en concreto, en el estudio o auditoría efectuada por Price Waterhouse (cuyo valor probatorio, ante la inexistencia de una impugnación desvirtuadora de la misma y ante la ausencia de comprobación, por la Inspección de los Tributos -a pesar de habérsele instado-, del coste de la ejecución de la mencionada nueva red sustitutiva de la precedente, goza, en principio, de pleno predicamento), la recurrente percibió, en el ejercicio de 1986, a título de indemnización, la cantidad de 363.918.000 pesetas, y destinó, en el mismo año, a inversión de redes de distribución de gas, la cifra de 6.917.182.000 pesetas; con la puntualización aclaratoria de que, primero, «las cantidades recibidas por Catalana de Gas S.A., ahora Gas Natural SDG S.A., por los desplazamientos de la red de distribución de la que es titular, se encuentran debidamente soportadas y responden a solicitudes realizadas por organismos públicos y privados, en función de sus necesidades o proyectos en curso", y de que, segundo, "como consecuencia de la propia naturaleza del servicio, todos los importes percibidos por la sociedad han sido automáticamente reinvertidos en su propia red de distribución de gas, con el propósito de no discontinuar los suministros de gas a sus clientes».
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La citada indemnización no es, por tanto, renta gravable, a tenor del artículo 12 LIS/1978, pues, según lo razonado, (a), no constituye un ingreso computable derivado del ejercicio de una actividad empresarial típica de su objeto social, ya que éste fija como actividades típicas las ventas de gas mediante la construcción de redes propias que se convierten en patrimoniales al integrarse en su activo, y la indemnización de autos se percibe por la pérdida de bienes o derechos y su sustitución y/o reinversión por otros; (b), tampoco constituye un ingreso computable, como contraprestación, que provenga directa o indirectamente de elementos patrimoniales cuya titularidad corresponde al sujeto pasivo y que no se hallen afectos a las actividades a que se refiere la letra anterior; (c), en los desplazamientos de tuberías no se producen adquisiciones a título lucrativo; y, (d), las cantidades percibidas por los citados desplazamientos no son subvenciones sino que responden a un resarcimiento o compensación, ya que el espíritu de subvencionar no preside la mentada operación.
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Las redes de distribución son activos fijos destinados a la explotación y su indemnización por su desplazamiento nunca puede tener el carácter de un ingreso ordinario de explotación.
Podría, si acaso, ser sometida tal indemnización a tributación por alteración de patrimonio siempre y cuando se produjese una diferencia de valor en favor del sujeto pasivo (conforme se recoge en el artículo 15.1 LIS/1978), pero ya se ha dejado sentado que no existe una alteración favorable a la recurrente que diese lugar a la fijación o aumento de la base imponible del Impuesto, pues constatado ha quedado que el importe íntegro de la indemnización ni siquiera cubre el coste de la nueva servidumbre de paso y tendido de tubería.
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Incluso en el supuesto de que existiese incremento o alteración patrimonial no se produciría el hecho imponible del Impuesto, de acuerdo con lo establecido en el artículo 15.8 LIS/1978, porque, según él, no quedan sometidos a tributación los incrementos de patrimonio que se pongan de manifiesto en la transmisión de elementos materiales del activo fijo, siempre que, como aquí ha acontecido, el importe total de la enajenación se reinvierta en bienes de análoga naturaleza o destino.
Se niega por el TEAC y por la sentencia de instancia la exención por reinversión por estimar que no existe una transmisión sino simplemente el cobro de un precio por desplazamiento, pero tal afirmación supone identificar el concepto de transmisión con el más estricto de compraventa, sin tener en cuenta la amplitud que, para las transmisiones patrimoniales, tiene, por ejemplo, como criterio interpretativo aplicable al caso de autos, el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Los mecanismos de contabilidad, al exigir la baja por amortización de la tubería desplazada, producen los efectos de un resultado positivo aparente, pero al ser necesaria la sustitución de la red desplazada, la reinversión se produce automáticamente, y, como en dicho mecanismo transmisivo la indemnización inicialmente percibida se limita como máximo a reparar el daño causado, no existe un beneficio que pueda quedar sometido a tributación como renta obtenida.".
En lo referente a la improcedencia de la regularización: 3, 4 y 5 hemos de estar a lo también declarado en nuestra sentencia de 22 de noviembre de 2011 y las que en ella se citan.
Es decir quien pretenda alterar los términos en que una amortización se viene produciendo ha de acreditar, primero ante la Administración, que concurren las circunstancias que justifican ese cambio. En el caso que decidimos no se ha producido ese acreditamiento ni en vía administrativa, ni jurisdiccional, lo que comporta la desestimación de las pretensiones afectantes a las regularizaciones ahora analizadas.
La regularización procedente del cambio del criterio amortizador con respecto a los edificios tampoco puede ser acogida pues ese cambio de criterio no está aquí justificado, ni avalado por datos que demuestren la realidad de la nueva amortización hecha valer contablemente. De otro lado, es indudable que el suelo no es susceptible de amortización, como pretendía la parte.
Distinto tratamiento merece la sanción impuesta pues habiendo acaecido en hechos con anterioridad a 1998 el plazo prescriptivo que la Ley de Derechos y Garantías del Contribuyente considera aplicable a las sanciones tiene plena vigencia en este asunto. A ello ha de añadirse que no se inicio el procedimiento inspector propiamente dicho hasta el 24 de enero de 2000 cuando el acuerdo liquidatorio es de 21 de diciembre de 2000 demora en más de 1 mes, que constituye en virtud del artículo 49.2 j) del Reglamento de la Inspección , otro motivo de anulación de la sanción. Es evidente que desde que los hechos infractores acaecieron hasta que se inicio el procedimiento sancionador transcurrieron más de cuatro años, y sin que las actuaciones liquidatorias producidas con anterioridad a la Ley de Derechos y Garantías de los Contribuyentes hubieran tenido efecto interruptivo de la prescripción de la sanción.
Ello comporta la anulación de la sanción.
En materia de costas no procede hacer pronunciamiento expreso al haber sido estimado el Recurso de Casación interpuesto por el Abogado del Estado, en virtud de lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional .
En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,
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- Que debemos estimar y estimamos el Recurso de Casación interpuesto por la Administración General del Estado.
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- Anulamos la sentencia de 30 de noviembre de 2007, dictada por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional .
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- Que debemos estimar y estimamos parcialmente el Recurso Contencioso Administrativo anulando la sanción y las regularizaciones derivadas de las indemnizaciones obtenidas por desplazamiento de la sede.
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- Desestimamos el recurso en todo lo demás.
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- No hacemos imposición de las costas causadas en ambas instancia.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Oscar Gonzalez Gonzalez D. Manuel Martin Timon PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzon Herrero, estando constituida la Sala en audiencia pública, de lo que, como Secretaria de la misma CERTIFICO.
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