STS, 29 de Marzo de 2012

En el recurso contencioso-administrativo nº 691/2004 seguido en la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 31 de marzo de 2008, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "FALLAMOS: Que estimando el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Procuradora Doña Isabel Juliá Corujo, en nombre y representación de DON Severino , contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 25 de junio de 2004 (R.G. NUM000 ), desestimatoria del recurso de alzada formulado contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cantabria de 31 de mayo de 2001, desestimatoria, a su vez, de las reclamaciones acumuladas nº NUM001 y NUM002 , dirigidas contra los acuerdos de liquidación y sanción correspondientes al IRPF, ejercicio 1989, debemos declarar y declaramos la nulidad de las mencionadas resoluciones, por contrarias a Derecho, con todos los efectos legales inherentes a dicha declaración, sin que proceda hacer mención especial sobre las costas procesales devengadas, al no haber méritos para su imposición.".

La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado, presentó con fecha 11 de abril de 2008 escrito de preparación del recurso de casación, en el que manifestó su intención de interponerlo con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional acordó, por Providencia de fecha 22 de abril de 2008, tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.

El Abogado del Estado, en representación de La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, parte recurrente, presentó con fecha 23 de julio de 2008 escrito de formalización e interposición del recurso de casación, en el que solicitó se "dicte en su día Sentencia por la que estimando el recurso case y anule la recurrida, sustituyéndola por otra en la cual se desestime el recurso contencioso-administrativo, con la consiguiente confirmación de la Resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central".

Don Severino , representado por la Procuradora de los Tribunales Dª. Isabel Juliá Corujo, compareció y se personó como parte recurrida.

La Sala Tercera -Sección Primera- acordó, por Providencia de fecha 31 de octubre de 2008, admitir a trámite el presente recurso de casación y remitir las actuaciones a la Sección Tercera de conformidad con las Normas de reparto de los asuntos entre las Secciones. Dicha Sección, de acuerdo con las normas establecidas para el reparto de asuntos entre las Secciones de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, remitió por providencia 5 de diciembre de 2008, las actuaciones a la Sección Segunda, al corresponderle la materia del presente recurso de casación.

Dado traslado del escrito de formalización e interposición del recurso de casación, la Procuradora doña Isabel Juliá Corujo, en representación de don Severino , parte recurrida, presentó con fecha 16 de febrero de 2009 escrito de oposición al recurso, formulando los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, suplicando a la Sala "dictar sentencia que lo desestime, imponiendo las costas a la parte recurrente".

Terminada la sustanciación del recurso, y llegado su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el día 28 de marzo de 2012, fecha en la que tuvo lugar el acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Ramon Trillo Torres,

Es objeto del presente recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de 31 de marzo de 2008 , estimatoria del recurso contencioso administrativo dirigido contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 25 de junio de 2004, que había desestimado el recurso de alzada formulado contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cantabria de 31 de mayo de 2001, desestimatoria, a su vez, de las reclamaciones acumuladas nº NUM001 y NUM002 , dirigidas contra la liquidación girada en relación con el IRPF, ejercicio 1989, y contra la sanción impuesta como consecuencia del incumplimiento del deber de ingreso correspondiente al citado concepto y ejercicio, con unas cuantías de 595.852,61 y 229.362,60 Euros, respectivamente.

La sentencia de instancia deja constancia de los siguientes hechos:

"

1. El 4 de agosto de 1993 se inició con el ahora recurrente el procedimiento de comprobación inspectora, en relación, entre otros, con el IRPF y el Impuesto sobre el Patrimonio.

   Como consecuencia de la actividad emprendida, el 20 de diciembre de 2003 se formalizaron actas de conformidad, en relación con varios ejercicios, uno de los cuales es el de 1989, sobre el que ahora se debate. Por aplicación de lo dispuesto en el artículo 60.2 del Reglamento General de Inspección de los Tributos , el 20 de enero de 1994, cabe entender tácitamente practicada liquidación derivada de las actas.

2. Ante la negativa del Banco Popular al pago del saldo obrante en diversas libretas, abiertas por el recurrente en la Agencia nº 1 de la citada entidad en Santander, se interpuso el 20 de febrero de 1996 demanda en juicio declarativo de mayor cuantía, reclamando el importe total de 226.783.953 pesetas al que ascendían los saldos de las referidas libretas, así como los intereses legales devengados desde su vencimiento.

3. En fecha 31 de marzo de 1997, el Juzgado de Primera Instancia nº 2 de Santander dictó sentencia estimatoria de la demanda, que condenó al Banco Popular a satisfacer al recurrente la cantidad de 226.783.953 depositada en las cuatro libretas, incrementada con los intereses legales devengados desde su vencimiento hasta el día de pago. Esta Sentencia fue confirmada por la Audiencia Provincial de Santander mediante otra de 10 de marzo de 2000, recurrida en casación por el Banco Popular.

4. Conocida la sentencia por la Inspección Tributaria, y dado que de los hechos relatados se deducía la existencia de datos de trascendencia tributaria que no habían podido ser tenidos en cuenta en las actas de 20 de diciembre de 1993, por desconocimiento de la Inspección, en concreto los saldos de las referidas libretas, se inició expediente de revisión al amparo del artículo 154. b) de la LGT , fue resuelto por Acuerdo del Ministro de Economía y Hacienda de 16 de septiembre de 1998.

   Contra dicho acuerdo de revisión se interpuso recurso contencioso-administrativo ante la Sección Sexta de esta Sala, registrado como nº 31/1999, que concluyó con sentencia desestimatoria de 15 de junio de 2001 .

   El recurso de casación interpuesto por el recurrente contra la expresada sentencia fue inadmitido, por defecto de cuantía, mediante sentencia de 12 de julio de 2006 .

5. En cumplimiento del acuerdo de revisión, el mismo día 17 de noviembre de 1998 se citó al Sr. Severino a comprobación inspectora por los Impuestos sobre la Renta y sobre el Patrimonio y ejercicios 1988 a 1991, por un lado, y 1993 a 1997, por otro.

6. Con fecha 28 de abril de 1999, se formalizaron diversas actas como consecuencia de la nueva comprobación y, en lo que respecta al IRPF, ejercicio 1989, la nº NUM003 . En dicha acta se apreció la existencia de un incremento patrimonial ascendente a 95.833.276 pesetas, integrado por el haber de la libreta nº 3 (52.277.441 pesetas) y de 43.555.835 pesetas que constan en el haber de la libreta nº 4, proponiéndose una liquidación por cuantía de 99.141.533 pesetas, comprensiva de cuota e intereses de demora.

7. Mediante acuerdo de 15 de junio de 1999, el Inspector Regional dictó liquidación confirmatoria de la propuesta contenida en el acta y, mediante resolución de 16 de junio siguiente y en relación con los mismos hechos, impuso al recurrente una sanción de 38.162.725 pesetas".

   A continuación, la Sala de instancia hace referencia al acta levantada, al informe ampliatorio y a la resolución del Inspector Jefe que practica liquidación confirmatoria de aquella en estos términos:

   "

   1. El acta de disconformidad nº NUM003 contiene una propuesta de regularización basada en estos datos y calificaciones: a) se considera la existencia de incrementos de patrimonio no justificados, imputables a los ejercicios 1989 y 1990, por el importe de los saldos iniciales reflejados en las libretas o cartillas números 3 y 4, en las que se documentaron los depósitos que fueron objeto de la demanda civil antes reseñada, pues no se ha justificado, a juicio de la Inspección ni el origen de la financiación de dichas inversiones, ni que provenga de ejercicios prescritos y, además, las referidas inversiones no se corresponden ni con la renta ni con el patrimonio declarados por el sujeto pasivo. Dichos incrementos se tratan como rentas irregulares, tomando un periodo de generación de cinco años; b) Probadas las cantidades invertidas en las fechas que figuran en las cartillas de depósito, las diferencias entre aquéllas y la cantidad reembolsada de 226.783.953 pesetas, se califica como incremento de patrimonio, tratándose como renta regular, con periodo de generación, por tanto, inferior al año; le resulta de aplicación la norma prevista para las operaciones a plazo, al superar el año el periodo que media entre el momento del cobro y el de su vencimiento, siendo imputable dicha renta, por tanto, al ejercicio de su percepción, esto es, 1997.

      De tales datos e informaciones se propone una liquidación provisional por un importe total de 99.141.533 pesetas (595.852,61 euros) de las cuales 50.883.634 pesetas (305.816,8 euros) corresponden a cuota y 48.257.899 pesetas (290.035,81 euros) a intereses de demora.

   2. En el informe reglamentariamente previsto se indica que la citada sentencia declara que las cuatro libretas permiten afirmar que el sujeto pasivo era titular de los depósitos que aparecen reflejados en las libretas 1 a 4, reflejando, respecto a cada una de ellas, la fecha de apertura y, en su caso, renovación, las de respectivos vencimientos, y el haber y saldo en tales fechas.

      Según recoge la diligencia nº 1, de 3 de diciembre de 1998, se solicitó al sujeto pasivo que justificase el origen de los fondos invertidos en la financiación de las libretas del Banco Popular que fueron objeto de la sentencia citada, así como de los cobros percibidos en su ejecución. En relación con lo primero, según diligencia núm. 4, de 1 de abril de 1999, el sujeto pasivo manifestó que "las libretas de ahorro datan en su financiación del año 1987, siendo renovación de otras anteriores aperturadas con motivo de entregas de cheques y efectivo procedentes de depósitos existentes en el Banco Herrero, y en consecuencia cualquier hipotética deuda tributaria habría que situarla en ejercicio prescrito a efectos de su comprobación". La inspección advirtió al contribuyente que la no aportación de prueba alguna que corroborara sus manifestaciones en relación con la prescripción alegada conduciría a entender como no justificado el origen de la financiación de dichos depósitos con las consecuencias jurídicas oportunas.

      El contribuyente manifestó en la demanda interpuesta contra el Banco Popular que las cartillas eran renovaciones de otras anteriores abiertas con motivo de la entrega de cheques y justificantes de abono que se acompañan a la demanda, adjuntando una serie de fotocopias de documentos de ingreso y cheques bancarios. La sentencia se refiere a tales documentos al portador considerándolos de escasa prueba, a salvo en su caso la de la posible disponibilidad de un importante volumen de efectivo disponible como justificación de la financiación de las referidas libretas.

   3. La liquidación dictada por el Inspector Regional el 15 de junio de 1999, considera suficientemente probada la existencia de inversiones, imposiciones o depósitos según las libretas mencionadas, que no se corresponden con la renta y patrimonio - art. 20 de la Ley 44/1978 -, sin que se haya dado suficiente explicación de la procedencia u origen de los fondos necesarios para la realización de los depósitos. El acuerdo realiza diversas consideraciones sobre la calificación jurídico-tributaria de la diferencia entre lo cobrado por le contribuyente, en virtud de sentencia judicial, en concepto de principal y los importes considerados por la inspección como incrementos de patrimonio no justificados imputables a 1989 y 1990, su carácter indemnizatorio y su calificación como renta regular por incremento de patrimonio con imputación temporal a 1997, ejercicio del cobro".

La sentencia de instancia, después de un amplio tratamiento sobre la figura de la revisión de oficio y de las alegaciones de la parte demandante relativas al concepto de "pruebas" contenido en el artículo 154-1-b) de la LGT de 1963 , a la negativa de que existiera un incremento injustificado de patrimonio en el ejercicio de 1989 y a la crítica de la inadecuación del acto liquidatorio a los términos del acuerdo de revisión de oficio de 16 de diciembre de 1998, establece la afirmación de que:

"Las consideraciones anteriores nos llevan a la conclusión de que la liquidación aquí recurrida es disconforme con el ordenamiento jurídico, en tanto que incrementa la base imponible declarada, por el concepto de incrementos injustificados de patrimonio imputables al ejercicio 1989, con fundamento en una prueba insuficiente para determinar la deuda tributaria".

A esta conclusión, el Abogado del Estado opone un único motivo casacional, que formula al amparo del artículo 88.1.d) de la LJC, por infracción de los artículos 20.apartado 13 de la Ley 44/78, del IRPF y 90 y 111 del Reglamento del IRPF .

Afirma el Abogado del Estado que la revisión se basó en la existencia de nuevas pruebas, consistentes en cuatro depósitos que no se declararon y que fueron descubiertos a raíz de la presentación de una demanda en el seno de un proceso civil seguido por el recurrente contra el Banco Popular y que concluyo declarando la existencia de una deuda de la citada entidad bancaria para con el recurrente de 226.783.953 pesetas con origen, precisamente, en dichos depósitos.

Estos hechos, a su juicio, se incardinan en las previsiones de los artículos 20.apartado 13 de la Ley 44/78 y 90 de su Reglamento, al acreditar la existencia de un incremento de patrimonio no declarado en su día, debiendo de acuerdo con el articulo 111 del citado Reglamento, imputarlo al ejercicio 1989, al existir prueba de la fecha de la producción del incremento, coincidente con las fechas en que se constituyeron los depósitos, todos en el año 1989.

Con relación a las pruebas que la Sala afirma que no fueron tenidas en cuenta por la Administración, contradice lo declarado por la Sala de instancia, al sostener que las mismas revelaban una escasa entidad probatoria, dado que nos encontramos ante unas fotocopias de documentos al portador que no se identifican ni coincidían con las libretas con las que se aperturaron los depósitos.

Por ultimo, con respecto a la supuesta inadecuación material de la liquidación al acuerdo de revisión de oficio, el Abogado del Estado considera que éste en ningún caso limita la actuación de la Administración tributaria, la cual ha de sujetarse a los parámetros de la ley aplicable y del procedimiento inspector, tratándose, a fin de cuentas, de liquidar el IRPF, ejercicio 1998, conforme a la legalidad.

Ahora bien, la sentencia recurrida ha dejado constancia de que el proceso presuntivo seguido por la Administración, a través del cual llegaba a la conclusión de la existencia de un incremento de patrimonio no justificado imputable en este caso al año 1989, queda en entredicho a partir de lo que considera una actuación de la Administración que no responde a la buena fe, pues solo ha considerado los datos que le resultaban favorables, descartando aquellos de los que se podría deducir un beneficio para el contribuyente, como lo constituye unos cheques y documentos bancarios en los ejercicios 1987 y 1988, que una vez analizados podrían llegar a justificar los incrementos de patrimonio surgidos en ejercicios posteriores y que no fueron tenidos en cuenta por la Administración al revelar, a su juicio, una escasa entidad probatoria, dado que nos encontrariamos ante unas fotocopias de documentos al portador que no se identifican ni coincidían con las libretas con las que se aperturaron los depósitos, si bien la Sala de instancia critica este proceder de la Administración, al no entrar siquiera a valorar las mismas, revelando con ello un proceder irregular, pues el concepto de "nuevas pruebas" del articulo 154.b) de la LGT 1963 hay que entenderlo de manera global, es decir, de cara a la segunda fase de liquidación se han de valorar todos los descubrimientos fácticos en su momento ignorados y no solo los que puedan favorecer los intereses de la Administración.

Cabe añadir, además, que por parte de la Administración no se ha dado respuesta en el debate procesal a las manifestaciones de la parte actora tendentes, por un lado, a acreditar que se ha originado una alteración sustancial en la imputación temporal del saldo de las libretas, al confundir la Inspección los haberes finales de cada periodo con las sumas inicialmente depositadas ni a aquellas concretadas en la falta de ajuste de la liquidación con los datos procedentes de las propias libretas, pues no coinciden las cantidades que figuran en las liquidaciones con las invertidas en 1989.

Se trata, por eso, de afirmaciones fácticas, hechas en la instancia, en las que se declara insuficientemente probados los incrementos injustificados de patrimonio imputados al ejercicio 1989, que desde luego no son arbitrarias y que, en todo caso, en cuanto a prueba sobre los hechos, tendrían que ser combatidas o bien por razón de su arbietrariedad o bien por la cita de preceptos sobre valoración tasada de la prueba, por lo que en definitiva el motivo ha de desestimarse.

Al desestimar el recurso, procede que impongamos las costas a la Administración recurrente ( art. 139 de la LJCA ), si bien haciendo uso de la potestad que nos otorga el mismo, fijamos en seis mil euros la cifra máxima de las mismas en concepto de honorarios de Letrado.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución,