STS, 15 de Diciembre de 2011

Por escritura otorgada en Zaragoza el 29 de junio de 1999, ante el Notario Don Emilio Latorre Martínez de Baraja, Dª Ascension y sus hermanos D. Jacinto , D. Julio , D. Lorenzo y D. Mateo vendieron a ACTIVIDADES MERCANTILES EBRO S.A., una finca denominada " DIRECCION000 ", en término municipal de Zaragoza, en partida del Monte de Torrero, en la margen derecha de la carretera del Canal Imperial, kilómetro 87, señalada con el número NUM000 , por un precio inicialmente fijado en 150.000.000 ptas. (901.518,16 €).

En dicha escritura se pactó que el precio definitivo se fijaría tras la inscripción del Proyecto de Reparcelación en el Registro de la Propiedad por la suma de las edificabilidades obtenidas en dicho documento para los terrenos objeto de la compraventa, multiplicados, según su tipología (vivienda protegida, vivienda libre o usos comerciales) por determinados importes unitarios.

Habiéndose suscrito con el Ayuntamiento de Zaragoza Convenio Urbanístico de 9 de abril de 2003, que permitió determinar los parámetros de edificabilidad del Plan Parcial que sirviesen delimitación al ámbito urbanístico en el que se encontraba incursa la finca en su día transmitida, la compradora efectuó un ofrecimiento a todos los vendedores para fijar el precio definitivo, que fue aceptado por Dª Ascension .

A tal efecto, ambas partes llegaron a un acuerdo para novar el contrato de compraventa suscrito en la escritura pública de 29 de junio de 1999 y fijar el precio definitivo de la quinta parte indivisa de la finca transmitida por Doña Ascension a Actividades Mercantiles Ebro S.A., en la cifra de 530.602,22 €.

Una copia de dicho documento, en unión de autoliquidación (modelo 600) por el Impuesto sobre Transmisiones patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, fue presentado el 3 de septiembre de 2003 ante la oficina liquidadora competente por la recurrente ACTIVIDADES MERCANTILES EBRO S.A., declarándose una Base imponible de 350.302,59 € e ingresándose una cuota --al tipo del 7%-- de 24.521,18 €.

El 28 de octubre de 2003, la interesada presentó ante la Diputación General de Aragón solicitud de devolución de ingresos indebidos de la cuota ingresada, al entender que la operación de adquisición de la finca no estaba sujeta al impuesto liquidado, por las razones que en su momento expuso.

Mediante acuerdo notificado el 25 de febrero de 2004, fue desestimada la citada solicitud de devolución de ingresos indebidos.

Contra el anterior acuerdo se promovió ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional, el 3 de marzo de 2004, reclamación económico-administrativa, sin suspensión de ejecución.

La cuestión que planteaba la reclamación consistía en determinar si la transmisión de un inmueble, por un vendedor no sujeto pasivo del IVA a un adquirente que es empresario y que lo va a destinar a su actividad empresarial, está sujeta o no al concepto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto sobre Transmisiones patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

En sus Fundamentos de Derecho Tercero y Cuarto decía el TEAR:

Tercero : La delimitación del hecho imponible del concepto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas viene fijada en el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del ITP y AJD, al considerar en su artículo 7.1 transmisiones sujetas: "A) Las transmisiones onerosas por actos "inter vivos" de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas".

Con motivo de la aprobación de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, una misma operación podría constituir hecho imponible tanto de este Impuesto como del ITP y AJD, TPO, por lo que se hizo necesario establecer unas normas de delimitación entre uno y otro, a cuyo efecto se introdujo el artículo 7.5 en la normativa del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, recogiéndose lo siguiente en el Texto Refundido vigente: "No estarán sujetas al concepto de "transmisiones patrimoniales onerosas", (...) las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, quedarán sujetas a dicho concepto impositivo las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido. También quedarán sujetas las entregas de aquellos inmuebles que estén incluidos en la transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando por las circunstancias concurrentes la transmisión de este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido".

Delimitación que viene recogida a su vez, en el artículo 4.Cuatro de la Ley 37/92, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido , que establece: "Las operaciones sujetas a este Impuesto no estarán sujetas al concepto "transmisiones patrimoniales onerosas" del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentos. Se exceptúan (...): a) Las entregas y arrendamientos de bienes inmuebles (...) exentos del Impuesto, salvo en los casos en que el sujeto pasivo renuncia a la exención (...). B) Las transmisiones de valores a que se refiere el artículo 108, apartado dos, números 1 º y 2º de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores (...)".

Cuarto : De ambas normas puede inferirse por tanto que la intención del legislador es que toda operación inmobiliaria quede gravada, bien al Impuesto sobre el Valor Añadido, bien el Impuesto sobre Transmisiones patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad Transmisiones Patrimoniales Onerosas.

Por tanto, en el presente caso, la compraventa de la finca formalizada en la escritura pública de 31 de julio de 2003, al no estar sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido por no ser entregada por empresario en el ejercicio de su actividad empresarial - cuestión pacífica que no es negada ni por la Administración ni por la reclamante--, constituye en principio una entrega sujeta a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, sin perjuicio de que la compradora sea un empresario que la dedique a su actividad empresarial; transmisión que, además, no está exenta, al no estar incluida en ninguno de los supuestos de exención previstos en el Texto Refundido.

No puede admitirse la alegación de la reclamante de que estaríamos ante el supuesto de no sujeción del artículo 7.5 del Texto Refundido, relativo a que la operación se realizó por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, pues dicha cualidad -la de empresario o profesional- debe entenderse referida al transmitente y nunca al adquirente, por lo que no bastaría con que interviniera en la operación como adquirente, como manifiesta el reclamante, un empresario.

Hay que tener en cuenta que el citado artículo 7.5 responde a la idea de delimitar cuándo una operación está sujeta al IVA y cuándo al ITP y AJD, TPO, y por tanto debe ser interpretado en concordancia con las normas del lVA, entre ellas el artículo 4.Cuatro de la Ley del lVA, donde subyace la idea de que la naturaleza empresarial de las operaciones viene determinada en función del que realiza las entregas de bienes o prestaciones de servicios.

En su virtud, el Tribunal, en resolución de 28 de junio de 2007, acordó desestimar la pretensión de la reclamante, confirmando íntegramente el acto administrativo impugnado.

Contra el acuerdo del TEAR EBROSA dedujo recurso contencioso-administrativo ante la Sala de la jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia de Aragón, que fue resuelto por su Sección Segunda en sentencia núm. 356/2008, de 4 de junio , cuyo fallo era del siguiente tenor literal: "FALLO: PRIMERO.- Desestimamos el presente recurso contencioso-administrativo, número 265/2007, interpuesto por Actividades Mercantiles Ebro S.A. (EBROSA). SEGUNDO.- Imponemos a dicha Sociedad demandante las costas procesales causadas".

Contra la citada sentencia, notificada el 10 de junio de 2008 EBROSA interpuso, con fecha 8 de julio de 2008, recurso de casación para la unificación de doctrina directamente ante el Tribunal "a quo", que ha sido tramitado, procesalmente, con arreglo a las prescripciones legales; y formulado por el Abogado del Estado su oportuno escrito de oposición al recurso, se elevaron las actuaciones a esta Sala y se señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 14 de diciembre de 2011, día en el que, efectivamente, se deliberó, votó y falló, lo que se llevó a cabo con el resultado que ahora se expresa.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martinez Mico, quien expresa el parecer de la Sección.

La Entidad mercantil demandante en el recurso jurisdiccional de instancia solicitó que se dejase sin efecto la resolución impugnada y, por extensión, la liquidación por el ITP objeto de recurso, pretensión que, en síntesis, fundamentaba en que, con base en el artículo 7.5 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre , que aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, no se hallan sujetas al impuesto en cuestión las operaciones realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad, circunstancias que, considera, deben concurrir en el adquirente o comprador por ser éste el sujeto pasivo del impuesto, añadiendo que si ello fuera referido al vendedor, carecería de sentido la otra causa de no sujeción al ITP --"en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido"--, así como que en toda transmisión existen dos sujetos que "intervienen" y ambos, a su juicio, "realizan" la operación, sosteniendo la identidad de ambos términos, por lo que basta que concurra en uno de los intervinientes o realizadores de la operación la condición de empresario para no estar sujeta al ITP, conclusión a la que, sostiene, llega la sentencia del Tribunal Supremo de 18 de enero de 1996 y, en fin, invoca la sentencia del mismo Tribunal de 30 de octubre de 2002 , en cuanto que concluye que la no sujeción al IVA no comporta "per se" la sujeción al ITP.

Expuesta la argumentación utilizada por la propia recurrente, la Sala de instancia desestima el recurso por las siguientes razones:

En primer lugar, por los propios razonamientos del TEARA, contenidos en los fundamentos de derecho de su resolución aquí impugnada tercero y cuarto (antes transcritos), que la Sala de la Jurisdicción de Aragón asume, dándolos aquí por reproducidos, en cuanto trascriben los preceptos de aplicación y realizan la interpretación de los mismos que este Tribunal jurisdiccional considera la adecuada.

En segundo lugar, porque el recurso planteado por la mercantil actora no es más que un intento, contra sus propios actos, ya que oportunamente había presentado la correspondiente autoliquidación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, modalidad transmisiones onerosas, de conseguir la no sujeción a ninguno de los impuesto en liza, el ya citado ITP y el Impuesto sobre el Valor Añadido, de la adquisición de la finca de la que traen causa los actos impugnados, utilizando en apoyo de ello el criterio del Tribunal Supremo expresado en una única sentencia, de 18 de enero de 1996 , referida exclusivamente a dilucidar si las adquisiciones a particulares de objetos de oro, plata, platino y de joyería realizadas por empresario dedicado a la compraventa de estas mercaderías están o no sujetas al ITP y AJD, en su modalidad transmisiones onerosas, consciente, y así lo manifestaba en su escrito presentado ante la Oficina Gestora solicitando la devolución de ingresos indebidos (folio 15 vuelto del expediente de gestión remitido), de la existencia de "múltiples sentencias", que no identifica, en las que lo que se debatía era la no sujeción al IVA de operaciones en las que el transmitente no era empresario; por todas, hemos de citar la del propio Tribunal Supremo de 4 de marzo de 1998 (Aranzadi 1675 ), que tiene la virtualidad de analizar las relaciones entre los dos impuestos y concluye que, dada la naturaleza de lo que se transmitía y el carácter en aquel caso profesional del transmitente, la operación se sujetaba al IVA, cosa que en ningún momento sostiene respecto de la operación objeto de autos, antes por el contrario, se interpreta sesgadamente la sentencia del Tribunal Supremo de 22 de octubre de 2002 para sostener que no toda operación no sujeta al IVA ha de estarlo al ITP.

Con su argumentación la recurrente olvida, sin duda interesadamente, algo que el TEARA pone de manifiesto con meridiana claridad: que el artículo 7.1 del Texto Refundido del ITP considera sujetas a este impuesto: "A) Las transmisiones onerosas por "actos inter vivos" de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas", en tanto que el artículo 4.Cuatro de la Ley 37/92, de 28 de diciembre , reguladora del IVA, dispone: "Las operaciones sujetas a este impuesto no estarán sujetas al concepto transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados", con las excepciones que en el mismo precepto se contemplan, en ninguna de las cuales encaja la transmisión de inmuebles como la que aquí nos ocupa, preceptos que no son contradictorios sino que con ellos el legislador trata de delimitar el campo de actuación de cada uno de los impuestos, impidiendo que, sobre la base de que las transmisiones onerosas como la que aquí se contempla están sujetas a tributación, no lo estén a su vez al ITP y al IVA, presupuesto a partir del cual ha de analizarse y se comprende lo establecido el artículo 7.5 del Texto Refundido del ITP cuando dice: "No estarán sujetas al concepto transmisiones patrimoniales onerosas, (...) las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicio sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido".

De ahí que, tal como concluye el TEARA, al no estar la transmisión de autos sujeta al IVA, por no tratarse de una entrega de bienes por empresario en el ejercicio de su actividad empresarial (en este caso quien entrega es un particular) está sujeta al ITP, con independencia de que quien reciba sea empresario, pues esta condición ha de concurrir para estar en el ámbito del IVA y no del ITP en el transmitente, según deriva del artículo 4.Cuatro de su Ley reguladora, ya que los preceptos del ITP han de entenderse en concordancia con los del IVA.

Esta conclusión, en fin, no contradice la sentencia del Tribunal Supremo de 22 de octubre de 2002 , por cuanto la misma, al sentar que "la no sujeción al IVA no comporta "per se" la sujeción al ITP", no quiere decir que la operación no quede sujeta a ninguno de los impuestos, con en realidad pretende la recurrente, sino que requiere que, según las reglas del ITP, la operación pueda subsumirse en su propio hecho imponible.

Así, la misma sentencia, en el párrafo siguiente al en que realiza aquella afirmación, continua razonando que "deducida... la no sujeción del supuesto de autos al IVA, la conclusión inmediata, a tenor de las circunstancias conformadoras del caso, es que la operación cuestionada queda abiertamente enfrentada a la aplicación del Real Decreto Legislativo 3050/1980 y entra de lleno en el marco del hecho imponible del ITP, modalidad transmisiones onerosas, tanto desde un análisis positivo del contenido del artículo 7.1.A ) del citado Texto como desde la delimitación negativa dimanante el apartado 5 de ese mismo artículo...".

Aplicado ello a este caso, en el que la única diferencia es que allí se trataba de la transmisión inter vivos en bloque del patrimonio empresarial (no sujeta al IVA), en tanto aquí de la transmisión inter vivos por un particular (no empresario) de una finca de su propiedad y, por tanto, operación tampoco sujeta al IVA, determina que el impuesto al que queda sujeta es el ITP; y ello, no por el solo hecho de haber quedado fuera del ámbito del IVA, sino por tratarse de operación que, conforme a lo dispuesto en el artículo 7.1.A ) del Texto Refundido regulador del ITP y en el artículo 7.5 del mismo Texto, dado que por lo razonado antes la condición de empresario ha de concurrir necesariamente en el transmitente para quedar excluido del ITP, la transmisión en cuestión es perfectamente subsumible en el hecho imponible propio de este último Impuesto.

La recurrente alega la contradicción que resulta de confrontar el fallo de la sentencia recurrida con lo sentenciado por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía (Sevilla), de fecha 7 de diciembre de 2005 , recaída en recurso contencioso administrativo, nº 997/2000, interpuesto por la Cía. Antonio España e hijos, S.L. contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía de fecha 24 de marzo de 2004, por la que se desestima la reclamación, nº NUM001 contra el acuerdo de la Delegación de Economía y Hacienda de Huelva, denegando solicitud de devolución de ingresos en concepto de ITP efectuada mediante auto liquidación, que recoge, a su vez, los fundamentos de anterior sentencia del Tribunal Supremo de 18 de enero de 1996 .

La pretensión ejercitada en el citado recurso era la no sujeción al impuesto de Transmisiones Patrimoniales de las adquisiciones de material de recuperación o chatarra efectuadas por la actora "Antonio España e Hijos S.A. a particulares para su negocio y actividad".

En su fundamento segundo, la sentencia invocada de contraste argumentaba que la recurrente entiende que las ventas de chatarra de particulares a comerciantes no están sujetas al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales invocando en su favor sentencia del Tribunal Supremo de 18 enero de 1996 y tras una reproducción literal de los fundamentos segundo a noveno de la citada Sentencia del Tribunal Supremo, concluye en su Fundamento de Derecho Tercero:

"TERCERO.- Así, considera el Tribunal Supremo que las adquisiciones que realiza un empresario para transformar las mercaderías de que se trata o para revenderlas, forman parte de su tráfico mercantil y que, por tanto, dichas adquisiciones, en el caso de autos chatarra, se hallan al margen del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, aunque los vendedores no sean empresarios, sino particulares. Esta doctrina, aunque solo apareciere en una Sentencia del Tribunal Supremo, expone razonamientos más convincentes que los argumentos empleados por las demandadas para mantener la sujeción de tales adquisiciones al ITP, por lo que la Sala no puede sino estimar el presente recurso contencioso-administrativo".

Las partes litigantes en ambos procesos se hallaban en idéntica situación y en base a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, se ha llegado a pronunciamientos distintos, sin que exista doctrina legal sobre la cuestión objeto de controversia, o por lo menos la parte recurrente reconoce que no la conoce.

La recurrente entiende que la doctrina correcta es la contenida en la sentencia de la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía. En apoyo de dicha tesis formula las siguientes alegaciones:

1. El Artículo 7.5 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de Septiembre , por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del ITP y AJD, establece:

   "No estarán sujetas al concepto de "transmisiones patrimoniales onerosas", regulado en el presente Título, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido".

   Ni en tal precepto, ni en cualquier otro del texto refundido de la Ley del ITP y AJD se establece que dichos supuestos de no sujeción se refieran sólo a determinados bienes (muebles, inmuebles, etc.), más bien al contrario, el artículo 7 del Texto Refundido, que configura el hecho imponible del impuesto, en su modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, establece:

   "1. - Son transmisiones patrimoniales sujetas:

   1. Las transmisiones onerosas por actos inter vivos de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas".

   No cabe pues sino concluir que los supuestos de no sujeción que se regulan en el título 1, artículo 7.5 del Texto Refundido se refieren a las transmisiones onerosas de toda clase de bienes y derechos.

   Centrémonos ahora en los dos supuestos de no sujeción establecidos en el artículo 7.5 de la Ley del Impuesto .

   Uno: No estarán sujetas al concepto de transmisiones patrimoniales onerosas regulado en el presente título (Título I del Texto Refundido), en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al IVA.

   Dos: No estarán sujetas al concepto de transmisiones patrimoniales onerosas regulado en el presente título (Titulo I del Texto Refundido), las operaciones enumeradas anteriormente (aquellas que expresamente se recoge en el artículo 7 del Texto Refundido de constante mención) cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional.

2. La sentencia del Tribunal Supremo de 18 de enero de 1996 llega a la conclusión de que las adquisiciones que realiza un empresario para transformar las mercaderías de que se trata o para revenderlas, forman parte de su tráfico mercantil y, por tanto, dichas adquisiciones, ... se hallan al margen del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales, aunque los vendedores no sean empresarios, sino particulares, y, por tanto, puedan no estar sujetas tampoco al Impuesto General sobre el Tráfico de las Empresas".

   Y esta interpretación es válida para cualquier tipo de transmisiones. El Tribunal Supremo se refiere en su sentencia a la compra venta de oro, porque era esa la materia de la compra venta en el recurso que trataba, pero sus argumentaciones deben ser entendidas respecto a cualquier bien objeto de transmisión patrimonial onerosa en que el transmitente sea un particular y el adquirente un empresario de un objeto propio para su actividad empresarial.

3. Principios comunitarios de neutralidad fiscal de las adquisiciones empresariales.

   La fiscalidad de las compras realizadas por los empresarios para su actividad económica deben ser neutras en el proceso económico empresarial, por cuanto que si dichas compras están sujetas al IVA, este tributo no lo pagará el empresario adquirente sino sus clientes o consumidores finales, funcionando a tal fin el sistema de la deducción del IVA repercutido o el de la devolución del IVA por parte del Estado. Sin embargo, si dichas compras empresariales estuvieran sujetas al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales, tal tributo debería soportarlo el empresario en su adquisición, incrementaría el coste de producción de sus bienes o servicios y, por tanto, dejaría de ser esa adquisición realizada por un empresario neutra en el proceso económico empresarial.

   Y esto es así por imperativo de la Unión Europea que impuso que ni el IVA de los Estados que la conforman, ni ningún otro tributo, podían interferir en los costes de producción de las empresas. Por ello, si cuando se adquiere un bien a un particular (no sujeta por tanto la operación al IVA) el empresario debe soportar un impuesto que no puede deducirse, como es el caso del ITP, se está interviniendo e interfiriendo en el mercado, pues unos empresarios soportarán un impuesto y otros no por las mismas adquisiciones de bienes. Por ello se promulga la expresa no sujeción al IVA y no sujeción al ITP en las transmisiones de particulares a empresarios.

La cuestión que se suscita en el presente recurso consiste en determinar si la transmisión de un inmueble por un vendedor no sujeto pasivo del IVA a un adquirente, que es empresario y que lo va a destinar a su actividad empresarial, está sujeta al ITP o al IVA, atendiendo a la calificación de los sujetos intervinientes en tal transmisión o a otros elementos que sirven para delimitar la aplicación de uno u otro tributo.

En el presente caso, admitiendo todas las partes que el objeto de la transmisión es un terreno no calificado, que el comprador es una empresa y que el vendedor es una persona física que no actúa en calidad de empresario, la discrepancia se produce porque, a juicio del TEAR de Aragón y de la Diputación General de Aragón, esa transmisión está sujeta al ITP y, sin embargo, a juicio del recurrente, dicha transmisión está sujeta al IVA.

Frente al alegato de la recurrente hay que decir, en primer lugar, que en el presente caso, las Sentencias de contraste que se aportan corresponden a supuestos en los que no concurren las identidades exigidas.

En efecto, la Sentencia que se aporta dictada por el Tribunal Supremo el 18 de enero de 1996 se refiere a un supuesto en el que se debatía el régimen durante los años 1982 a 1986 (sólo el último de ellos afectado por la normativa del IVA) desde el punto de vista de la imposición indirecta de las compras a particulares de objetos de oro, plata, platino y joyería, que son bienes muy diferentes a los inmuebles, no sólo por su naturaleza, sino por su regulación, pues es sabido que la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido contiene numerosas disposiciones que se refieren específicamente al régimen de la compra de inmuebles, diferente al del resto de los bienes (véase, por ejemplo, el artículo 20.Uno de la Ley del IVA , cuyos complejos apartados 20 a 22 regulan específicamente las exenciones en caso de entrega de inmuebles).

Así pues, con independencia del carácter aislado de la sentencia del Tribunal Supremo invocada por la recurrente, no podemos soslayar que la misma se refiere a un tipo de artículos (chatarra, oro, plata, platino y joyería) que están sujetos a un régimen especial de tributación, lo que demuestra la singularidad del caso, que nada tiene que ver con el que nos ocupa. Además, en dicha sentencia se admite expresamente la sujeción al ITP de las transmisiones de inmuebles efectuadas por particulares.

Por otro lado, la sentencia que se aporta del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía se refiere a la compra de chatarra, también sujeta a un régimen especial como es el de los bienes usados, según advierte el Abogado del Estado.

Por lo tanto, cuando se trata de delimitar si una operación de adquisición de bienes está sujeta al IVA, a Transmisiones Patrimoniales o a ninguno de los dos Tributos (como para este caso sostiene la recurrente), lo primero que hay que saber es de qué tipo de bien estamos hablando y si tiene una serie de normas específicas.

Habiéndose demostrado que el oro, la chatarra y los inmuebles están sujetos a regímenes diferentes, procede la inadmisión de este recurso de casación para la unificación de doctrina por la falta de identidad objetiva entre los presupuestos de las sentencias pretendidamente contradictorias.

Aún admitiendo que se diese identidad objetiva entre los dos casos en comparación, la cuestión objeto del recurso es determinar si la compra de un inmueble por un empresario a quien no lo es está sujeta al ITP o a ningún impuesto indirecto.

Para resolver esta cuestión, debe acudirse a la normativa que regula la imposición indirecta y que sujeta bien al IVA, bien al ITP, las transmisiones de bienes inmuebles. Con carácter general, el elemento que determina la sujeción previa a uno u otro impuesto es la condición del transmitente y su forma de actuación. Si se trata de un empresario o profesional que actúa en ejercicio de su actividad, la transmisión inmobiliaria se encontrará sujeta a IVA y, en caso contrario, a TPO.

En este caso, siendo el transmitente un particular, la transmisión está sujeta al ITP, conforme a lo que prevé con carácter general el artículo 7.1.a) que dispone que están sujetas a dicho Impuesto "las transmisiones onerosas por actos intervivos de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas".

Precisamente para dejar bien claro que en los casos en los que el transmitente es un empresario que actúa en el ejercicio de su actividad, tales operaciones no están sujetas al ITP, el artículo 7.5 del Texto Refundido que regula dicho Tributo dice que "no estarán sujetas al concepto de transmisiones patrimoniales onerosas regulado en el presente título, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyen entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido".

Para defender su tesis, la recurrente emplea un argumento que parte de una premisa falsa consistente en que lo importante para que se aplique el artículo 7.5 es que en las operaciones enumeradas anteriormente (considerando como tal operación la compraventa) intervenga un empresario. Sin embargo, no es eso lo que dice la norma que se refiere a "las operaciones enumeradas anteriormente", que no son otras que las definidas en dicho artículo 7, Y que en el presente supuesto es la genérica del apartado 1 .A) (transmisión onerosa por acto intervivos).

Es decir, cuando la transmisión la realice un empresario, la operación se sujetará al IVA si se cumplen el resto de requisitos, y cuando la realice un particular, como sucede en este caso, la operación se sujeta al ITP , sin que puedan considerarse bajo ningún concepto como expresiones de idéntico significado la "realización de una transmisión" con la "intervención en una compraventa".

Pero no sólo el criterio literal de interpretación de la norma abona la tesis de las Administraciones que han conocido de este asunto, sino también el lógico y el finalista, pues no es razonable ni existe argumento de política fiscal alguno que justifique que precisamente en estas operaciones no se pague ni IVA ni ITP, conduciendo la interpretación esgrimida de contrario a la contravención de los principios de generalidad y de igualdad del sistema tributario ( artículo 31.1 de la Constitución ).

La conclusión de que el análisis de la operación, en el ámbito tributario, debe realizarse desde el punto de vista del transmitente se confirma también por la definición que del respectivo hecho imponible se contiene en los artículos 1°.a) y 4°.1 y 2.a ) y b) de la Ley 37/1992 del IVA que grava hechos imponibles iguales, pero subjetivamente diversos a los del ITP.

Consecuentemente, la no sujeción al ITP sólo alcanza a los casos en que el empresario realiza la transmisión, pero no a las adquisiciones que el comerciante realiza de particulares.

En atención a los razonamientos expuestos, y habida cuenta de que la doctrina correcta es la que sostiene la sentencia combatida, procede declarar la desestimación del recurso de casación para la unificación de doctrina, lo que determina la imposición de las costas a la entidad recurrente en cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 93.5, en relación con el artículo 139, ambos de la LJCA .

La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el artículo 139.3 de la LJCA , señala 4.000 euros como cuantía máxima de los honorarios del Abogado del Estado, a los efectos de las referidas costas .

Por lo expuesto,

EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCION