STS, 12 de Enero de 2012

Con fecha 1 de julio de 1997, la mercantil Plan de Pensiones de Empleo de Tabacalera, S.A., en adelante PPETSA, integrada en Fondpostal Pensiones VI, Fondo de Pensiones, presentó solicitud de rectificación de la declaración-liquidación del Impuesto sobre Sociedades (IS), ejercicio 1991, y consiguiente devolución de ingresos indebidos, en la que se exponía, en lo que aquí interesa, lo siguiente: a) que «la Mutualidad de Tabacalera de Previsión Social, Entidad de Previsión Social (MUTAPS en lo sucesivo), presentó con fecha 3 de julio de 1992 la DECLARACIÓN-LIQUIDACIÓN RELATIVA AL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES reglamentariamente establecido, correspondiente al ejercicio de 1991», asumiendo «la condición de Entidad parcialmente exenta» (pág.1), a tenor de lo previsto en el art. 5.2 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS); b) que «al formular la citada Declaración-Liquidación la MUTAPS incurrió en un error de derecho» (pág. 1), dado que al ejercitar, «con fecha 3 de noviembre de 1.990, [...] la opción por convertirse en Plan de Pensiones, de acuerdo con la Disposición Transitoria Primera de la Ley 8/1987, de 8 de junio, de Planes y Fondos de Pensiones [...] el régimen tributario que debería haber aplicado desde dicha fecha [...] era el diseñado en el art. 30 de la Ley 8/1987 , y en los arts. 56 y 58 del Real Decreto 1307/1988, de 30 de septiembre , que aprobó el Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones» (págs. 2-3); c) que dicho régimen se traducía «en la no sujeción al Impuesto sobre Sociedades de los Planes de Pensiones», así como en «la sujeción a dicho Impuesto de los fondos de Pensiones en que aquéllos se integra[ra]n, a un tipo de gravamen cero» (pág. 4); d) que, «en definitiva, de acuerdo con ese régimen, las retenciones materialmente soportadas por los rendimientos del capital mobiliario anotados en las "cuentas de posición" de los instrumentos de previsión social complementaria que constitu[ía]n los Planes de Pensiones, al encontrarse no sujetos al Impuesto sobre Sociedades, ha[bía]n de ser objeto de devolución a los Fondos de Pensiones en que los Planes se enc[o]ntr[ara]n integrados», al ser «los sujetos pasivos del citado Impuesto sobre Sociedades, a cuenta del cual las retenciones se practica[ba]n» (págs. 4-5); y, e) que el importe «de las retenciones soportadas por la MUTAPS/Plan de Pensiones de Empleo de Tabacalera, S.A. en el ejercicio de 1.991 sobre los rendimientos del capital mobiliario» cuya devolución se solicitaba ascendía «a un importe total de Doscientos cuarenta y cinco millones, ochenta mil doscientas once (245.080.211) pesetas» (pág. 7)

El día 28 de noviembre de 1997, el Inspector-Jefe de la Unidad Regional de Inspección núm. 55 de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT), en contestación a la orden de servicio núm. 505/97, emitió informe poniendo de manifiesto la improcedencia de la solicitud formulada

El 28 de enero de 1998, PPETSA interpuso ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) de Madrid reclamación económico-administrativa (núm. 28/00999/98) contra la denegación presunta de la solicitud de rectificación de declaración-liquidación y devolución de ingresos indebidos, reiterando las alegaciones formuladas en vía administrativa y acompañando un dictamen, de fecha 7 de julio de 1996, de un Catedrático de Derecho Financiero y Tributario referente al régimen tributario aplicable a la Mutualidad Tabacalera de Previsión Social durante el régimen transitorio para su constitución como Plan de Pensiones, al amparo de lo previsto en la Disposición Transitoria Primera de la Ley 8/1987, de 8 de junio, de Planes y Fondos de Pensiones .

Con fecha 9 de junio de 1998, la Unidad Regional de Gestión de Grandes Empresas, integrada en la Dependencia Regional de Inspección, de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT dictó Acuerdo, desestimando la solicitud de rectificación de la autoliquidación correspondiente al IS, ejercicio 1991, y denegando la devolución del ingreso indebido.

Disconforme con el Acuerdo denegatorio anterior, el 30 de junio de 1998, la mercantil presentó reclamación económico-administrativa (núm. 28/09651/98), que, tras ser acumulada a la anteriormente formulada, fueron desestimadas por Resolución del TEAR de Madrid de 12 de septiembre de 2000

Contra la Resolución del TEAR de Madrid, PPETSA promovió, con fecha 16 de febrero de 2001, recurso de alzada (R.G. 2146/01; R.S. 102/03), que fue desestimado por Resolución de 29 de octubre de 2004 del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC).

Frente a la Resolución del TEAC, la mercantil PPETSA interpuso recurso contencioso-administrativo núm. 285/2006, que fue desestimado por Sentencia, de fecha 8 de mayo de 2008, dictada por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional

La Sala de instancia comienza poniendo de manifiesto que « que es[a] misma Sala, Sección Segunda, ha dictado Sentencia de fecha 12 de julio de 2.007, en el recurso nº 75/2005 , interpuesto por la misma entidad hoy actora sobre hechos idénticos a los que son objeto del presente recurso, si bien referidos a distintos ejercicios, y en el que se planteaban idénticos motivos de impugnación », lo que le obliga a « insistir en los fundamentos ya expuestos en dicha Sentencia, que no han sido desvirtuados en forma alguna, con las variaciones que se indican, en aplicación del principio de seguridad jurídica y unidad de criterio » (FD Segundo)

Expuesta la normativa y los requisitos legales

, el Tribunal a quo procede a « determinar la situación fáctica en el presente caso, de cumplimiento de dichas condiciones en la transformación en Planes y Fondos de Pensiones ». Y así, recurre a « la Orden de 22 de mayo de 1989 », en virtud de la cual el empresario que optara por acogerse a los requisitos y demás condiciones establecidas en la Disposición Transitoria Primera del Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones , aprobado por el Real Decreto 1307/1988, de 30 de septiembre, en relación con las dotaciones y aportaciones empresariales a que se refería la Disposición Adicional 19ª de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, Reguladora de las Haciendas Locales , debía comprometerse en este sentido ante el Ministerio de Economía y Hacienda, « en el plazo de tres meses desde la entrada en vigor de la misma, presentando en la Delegación de Hacienda del domicilio fiscal de la Mutualidad por triplicado una instancia al respecto y la documentación acreditativa » de la identificación de las dotaciones o aportaciones objeto de compromiso, de la cuantificación y materialización, en su caso, de los fondos constituidos hasta el 29 de junio de 1987 y de la estimación de las previsibles dotaciones o aportaciones a realizar con posterioridad a la presentación del escrito y hasta la formalización del plan de pensiones proyectado

Tras el examen del expediente administrativo, la Sala revela que el único dato obrante en el mismo « referente a este extremo es un escrito de 4 de noviembre de 1990, con membrete de la Mutualidad, dirigida al Director General de Seguros, en el que la entidad le comunica que el 2 de noviembre se había celebrado la continuación de la III Asamblea General Ordinaria de la entidad a efectos de tratar la integración de la Mutualidad en el Plan de Pensiones, sistema empleo, promovido por PPETSA, adoptando, entre otros, el acuerdo de integración de la MUTAPS [en] el PPETSA; se decía asimismo que ese acuerdo de integración se supeditaba a la previa aprobación por el Ministerio de Economía y Hacienda del Plan de Pensiones promovido así como de su Plan de Reequilibrio actuarial y financiero y en el entendimiento de que hasta no entrase en vigor el mismo, esa Mutualidad de Previsión Social no iniciaría el proceso de transferencia de elementos patrimoniales en aquel plan, conservaría su personalidad jurídica, mantendría su funcionamiento y seguiría percibiendo los recursos económicos y concediendo las prestaciones debidas en la forma prevista en sus propios Estatutos »

Dicho escrito -continúa-, « carece de sello alguno de entrada, ni en la Delegación de Hacienda de su domicilio, que es donde preveía la norma, ni en la Dirección General de Seguros, donde según el encabezamiento del escrito va dirigido. No consta por ningún otro medio (correo certificado, etc.) que el mismo hubiese tenido entrada efectivamente en alguna dependencia administrativa. Tampoco consta, pues no figura en el expediente, que a la instancia se acompañase la documentación, requerida por la mencionada Orden ». Por consiguiente, la Sala entiende incumplido « el requisito de la formulación del compromiso ». Pero es que, a mayor abundamiento, la Sala comprueba que « si se tiene en cuenta la fecha del propio escrito, de 3 de noviembre, [...] la entidad excedió el plazo de tres meses en que debía formularse, a contar desde la entrada en vigor de la Orden, plazo que vencía el 26 de septiembre »

Por otra parte -prosigue-, « la Orden de 27 de julio de 1989, en su disposición final primera punto 1, exige que el período de convocatoria para la constitución de la Comisión Promotora del Plan de Pensiones prevista en el Reglamento esté iniciado necesariamente antes del 3 de noviembre de 1989 y en el apartado 2, la formalización del plan de pensiones antes de[l] 3 de noviembre de 1990 [...]. Pues bien, en el expediente no existe ningún dato que acredite que el período de convocatoria para la constitución de la Comisión Promotora se había iniciado ninguno de los trámites previos para ello », siendo « [e]l único dato fehaciente al respecto [...] el que se desprende de uno de los párrafos de la escritura pública de 25 de octubre de 1994, en que se afirma que "...la Comisión Promotora fue constituida y nombrados su Presidente y Secretario, en escritura realizada en el día de hoy, número anterior de protocolo". Como declara la resolución impugnada, "si en tal fecha se constituía la Comisión promotora, por una parte resulta difícilmente creíble que el período de convocatoria para su constitución se hubiera iniciado con anterioridad al 3 de noviembre de 1989, es decir casi cinco años antes; y, por otra, resulta imposible que se haya cumplido el requisito de formalización del Plan antes del 3 de noviembre de 1990, como exigían la Ley 39/88 y la Orden de 27 de julio de 1989, pues esta Comisión Promotora, como se acaba de exponer, según la normativa, era la que debía instar la formalización del Plan de Pensiones y, en un plazo máximo de seis meses desde la formalización, a la constitución de la Comisión de Control.

Asimismo, se desprende del expediente que hasta la escritura de 17 de diciembre de 1992 no se constituyó un Fondo de Pensiones para la posterior integración en el mismo del Plan de Pensiones, por lo que la imposibilidad de considerar cumplida la formalización del Plan antes del 3 de noviembre de 1990 resulta de nuevo evidente" ». En consecuencia, para la el Tribunal a quo , este requisito resulta incumplido, impidiendo, así, « la aplicación de los beneficios fiscales del Régimen Transitorio, entre ellos el de la tributación a tipo cero en el Impuesto sobre Sociedades de las instituciones en cuestión, tributación que sólo podía corresponderles cuando hubiese culminado el proceso de conversión, una vez liquidada la MUTAPS, aprobado el Plan de reequilibrio por la Administración y producida la transferencia del patrimonio de la MUTAPS al Plan de Pensiones, lo que no se produjo durante los ejercicios a que el presente supuesto se contrae » (FD Sexto)

Por escrito presentado el 3 de julio de 2008, la representación procesal de PPETSA preparó recurso de casación, formalizando la interposición mediante escrito registrado en este Tribunal con fecha 1 de octubre de 2008, en el que, al amparo de lo previsto en el art. 88.1.d) de la Ley 29/1998, de 13 de julio, de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (LJCA), formuló cuatro motivos

En primer lugar, la mercantil denuncia la infracción del art. 3.2 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre , de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Régimen Administrativo Común, en relación con el art. 2.2 de la Ley 6/1997, de 14 de abril, de Organización y Funcionamiento de la Administración General del Estado , preceptos «que consagran la personalidad jurídica única de la Administración que la Sentencia impugnada viene a desconocer».

Expone la recurrente que «la Subdirección General de Planes y Fondos de Pensiones, integrada en la Dirección General de Seguros y Fondos de Pensiones, certificó que el Plan de Pensiones de Empleo de Tabacalera se formalizó el 2 de noviembre de 1990, como consecuencia de la transformación de la MUTAPS», por lo que «la personalidad jurídica única de la Administración, consagrada en los preceptos citados, obliga a partir de dichos datos a efectos de la determinación del régimen fiscal de» la mercantil, «sin que se pueda alegar de contrario -como pretende la Sentencia impugnada- que " los trámites ante la Administración no suponen el cumplimiento de la normativa fiscal "», dado que «la aplicación, o no, [...] de[l] tipo cero en el Impuesto sobre Sociedades, con devolución de las retenciones que hubiera soportado sobre los rendimientos del capital, depende de que se le pueda considerar como Plan de pensiones, lo que corresponde dentro de la Administración General del Estado precisamente a la Subdirección General de Planes y Fondos de Pensiones» (pág. 10)

La parte insiste en que «al prescindir de la existencia, afirmada por la Administración General del Estado competente en materia de Planes y Fondos de Pensiones, del Plan de Pensiones de Empleo de Tabacalera, con efectos de la fecha de su formalización, que debió tomar como un puro dato de hecho, la Sentencia impugnada violenta las exigencias derivadas de la personalidad jurídica única de la Administración, al permitirla actuar contra sus propios actos» (pág. 12)

En segundo lugar, PPETSA denuncia la vulneración de «lo dispuesto en el artículo 30 de la Ley 8/1987, de 8 de junio, de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones (vigente hasta el 14 de diciembre de 2002), así como la Disposición Transitoria primera del mismo texto legal , desarrollada por la Disposición Transitoria tercera del Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones , aprobado por el Real Decreto 1307/1988 y por la Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 27 de julio de 1989, en conexión con la Disposición Adicional decimonovena de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, Reguladora de las Haciendas Locales » (págs. 13-14), en la medida en que «el cumplimiento por la MUTAPS de los requisitos previstos en el régimen transitorio para su transformación en Plan de pensiones, que se acreditaba por la Resolución de la Dirección General de Seguros de 9 de octubre de 1995 y confirma el certificado del Subdirector General de Planes y Fondos de Pensiones de 4 de julio de 2006, que dio lugar a que desde la fecha de formalización del Plan -el 2 de noviembre de 1990- actuara como un Plan de pensiones, recibiendo aportaciones y abonando prestaciones a cuenta de las que resultaran finalmente obliga a aplicarle desde esa misma fecha el régimen tributario previsto para los Planes y Fondos de Pensiones en su normativa reguladora» (págs. 16 17)

En tercer lugar, la mercantil recurrente considera que la Sentencia impugnada infringe los arts. 23 y 24 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (LGT ), pues «incurr[e] en una nueva violación del ordenamiento jurídico, por indebida aplicación de unos preceptos de los que no pueden extraerse las consecuencias que la repetida sentencia pretende» (pág. 19). «[N]o se trata aquí -se dice- de extender analógicamente ninguna clase de exención o bonificación, ni siquiera de interpretar extensivamente un beneficio fiscal», sino «de obtener el tratamiento que le corresponde en cuanto Plan de pensiones formalizado en 1990, de manera que en el ejercicio 1991 se le aplique -como ordena el art. 30 de la Ley 8/1987 - el tipo cero en el Impuesto sobre Sociedades, con devolución por tanto de las retenciones soportadas sobre los rendimientos del capital mobiliario. Y ello porque en otro caso se produciría una doble tributación injustificable de dichos rendimientos, primero en el momento de su obtención por el Plan de pensiones por vía de retención y después, al integrarse las percepciones de los planes de pensiones de empleo como rendimientos del trabajo de los partícipes/beneficiarios, sin posibilidad alguna de practicar deducción por dicha doble imposición» (págs. 21-22)

Finalmente, se entiende vulnerada «la jurisprudencia aplicable para resolver las cuestiones objeto de debate», en particular, las « SSTS de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, de 15 de enero de 1999 , Sección 3ª, RJ 1999/269, de 28 de marzo de 2006 , Sección 5ª, RJ 2006/2124, de 19 de marzo de 2007 , Sección 2ª, RJ 2007\4360, de 18 de abril de 2007, Sección 3ª, RJ 200 \4260 y 19 de abril de 2007, Sección 6 ª, RJ 2007/3294 todas ellas con mayores referencias y la de 19 de marzo de 2007 relativa a la materia tributaria» (págs. 22-23), infracción que «se produce por un doble orden de razones; a saber: en primer término, porque [...] al desconocer que la Dirección General de Seguros tiene establecido que la MUTAPS formalizó el Plan de Pensiones de Empleo de Tabacalera el 2 de noviembre de 1990, la Agencia Tributaria, que no es más que una rama de la Administración General que actúa con personalidad jurídica única, está yendo contra sus propios actos, quebrantando la confianza legítima de [la recurrente] en ser tratad[a] como el Plan de pensiones en que se convirtió desde aquella fecha». Y, en segundo término, «porque la resolución del TEAC cuya validez afirma la Sentencia impugnada es contraria e incompatible con los propios actos de la Administración tributaria, que recibió la declaración-liquidación del Impuesto sobre Sociedades de la MUTAPS correspondiente al ejercicio de su liquidación el 20 de julio de 1995, admitiendo a partir de esa fecha su tributación como Plan de Pensiones, lo que no hubiera sido posible de seguirse la doctrina [...] que asume la Sentencia impugnada» (pág. 23)

Junto a lo anterior, PPETSA denuncia que «[a]l socaire de la valoración de la prueba, se realizan en la Sentencia impugnada valoraciones o apreciaciones erróneas de tipo jurídico, como la de negar que la MUTAPS fuera materialmente en el ejercicio 1993 un Plan de pensiones, cuando lo cierto es que del certificado del Subdirector General de Planes y Fondos de Pensiones, de 4 de julio de 2006 resulta que el Plan de Pensiones de Empleo de Tabacalera se formalizó el 2 de noviembre de 1990» y, además, la «certificación y la Resolución de la Dirección General de Seguros de 9 de octubre de 1995 acreditan que la MUTAPS formalizó el Plan de pensiones de acuerdo con la Disposición Transitoria primera de la Ley 8/1987 , sin que pueda darse importancia alguna a los posibles defectos temporales o de tramitación cometidos» (págs. 25-26)

Mediante escrito presentado el 9 de octubre de 2009, el Abogado del Estado formuló oposición al presente recurso de casación, solicitando su desestimación, con imposición de costas a la mercantil recurrente

Para la representación pública, la recurrente «[n]o ha cumplido el requisito de la formulación del compromiso de conversión ante la Administración, en primer lugar porque los escritos que se presentan a las actuaciones, son escritos que como detalladamente razona la Sentencia recurrida, no constituyen prueba de que los mismos efectivamente hayan sido presentados a la Administración, ni que se hayan presentado tampoco a la Administración, en cualquier caso, con todos los requisitos necesarios para producir los efectos según las normas que los regulan. Y ni siquiera se han producido esos supuestos compromisos, caso de que se hubieran comunicado [...] dentro de los plazos requeridos para ello por la normativa» (págs. 3-4)

Además, el defensor estatal entiende incumplido «el segundo requisito que es el de la formulación efectiva del Plan de Pensiones antes del 3 de noviembre de 1990», ya que éste «no se formalizó efectivamente hasta el año 1994 ó 1995, en todo caso, mucho después del momento máximo que es el 3 de noviembre de 1990» (pág. 4)

Señalada para votación y fallo la audiencia del día 11 de enero de 2012, en esa fecha tuvo lugar el referido acto

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Angel Aguallo Aviles, Magistrado de la Sal

El presente recurso de casación se interpone por la mercantil Plan de Pensiones de Empleo de Tabacalera, S.A. (en adelante, PPETSA), integrada en Fondpostal Pensiones VI, Fondo de Pensiones, contra la Sentencia dictada el día 8 de mayo de 2008, por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional , que desestima el recurso del citado orden jurisdiccional núm. 285/2006, instado frente a la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 29 de octubre de 2004, desestimatoria del recurso de alzada promovido contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 12 de septiembre de 2000, que, a su vez, desestima las reclamaciones económico administrativas promovidas contra la denegación presunta de la solicitud de rectificación de declaración-liquidación y devolución de ingresos indebidos, en relación con el Impuesto sobre Sociedades (IS), ejercicio 1991, y contra el Acuerdo de 9 de junio de 1998 dictado por la Unidad Regional de Gestión de Grandes Empresas de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, que desestima expresamente la referida solicitud

Como ha quedado explicitado en los Antecedentes, el 1 de julio de 1997, la mercantil PPETSA presentó solicitud de rectificación de la declaración-liquidación del IS correspondiente al ejercicio 1991, dado que la Mutualidad de Tabacalera de Previsión Social, Entidad de Previsión Social, al convertirse en Plan de Pensiones, de acuerdo con la Disposición Transitoria Primera de la Ley 8/1987, de 8 de junio, de Planes y Fondos de Pensiones , debió haber tributado a un tipo cero y, por lo tanto, las retenciones soportadas sobre los rendimientos del capital mobiliario por importe de 245.080.211 ptas. debían ser objeto de devolución

La Sala de instancia desestima el recurso contencioso-administrativo interpuesto al considerar que « la aplicación de los beneficios fiscales del Régimen Transitorio, entre ellos el de la tributación a tipo cero en el Impuesto sobre Sociedades de las instituciones en cuestión [...] sólo podía corresponderles cuando hubiese culminado el proceso de conversión, una vez liquidada la MUTAPS, aprobado el Plan de reequilibrio por la Administración y producida la transferencia del patrimonio de la MUTAPS al Plan de Pensiones, lo que no se produjo durante los ejercicios a que el presente supuesto se contrae » (FD Sexto)

Como también hemos expresado en los Antecedentes, la recurrente formula cuatro motivos de casación, todos por el cauce de la letra d) del art. 88.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (LJCA), denunciando, en primer lugar, que la Sentencia de instancia infringe el art. 3.2 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre , de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Régimen Administrativo Común (LRJyPAC), en relación con el art. 2.2 de la Ley 6/1997, de 14 de abril, de Organización y Funcionamiento de la Administración General del Estado , dado que, «al prescindir de la existencia, afirmada por la Administración General del Estado competente en materia de Planes y Fondos de Pensiones, del Plan de Pensiones de Empleo de Tabacalera, con efectos de la fecha de su formalización, que debió tomar como un puro dato de hecho, la Sentencia impugnada violenta las exigencias derivadas de la personalidad jurídica única de la Administración, al permitirla actuar contra sus propios actos» (pág. 12)

En el segundo motivo, se alega la vulneración de «lo dispuesto en el artículo 30 de la Ley 8/1987, de 8 de junio, de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones (vigente hasta el 14 de diciembre de 2002), así como la Disposición Transitoria primera del mismo texto legal , desarrollada por la Disposición Transitoria tercera del Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones , aprobado por el Real Decreto 1307/1988 y por la Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 27 de julio de 1989, en conexión con la Disposición Adicional decimonovena de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, Reguladora de las Haciendas Locales » (págs. 13-14), en la medida en que «el cumplimiento por la MUTAPS de los requisitos previstos en el régimen transitorio para su transformación en Plan de pensiones» obligaba a aplicarle desde el día 2 de noviembre de 1990 «el régimen tributario previsto para los Planes y Fondos de Pensiones en su normativa reguladora» (págs. 16-17)

En el tercero, la recurrente aduce que la Sentencia de instancia infringe los arts. 23 y 24 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (LGT ), por aplicar indebidamente «unos preceptos de los que no pueden extraerse las consecuencias que la repetida sentencia pretende», ya que «no se trata aquí de extender analógicamente ninguna clase de exención o bonificación, ni siquiera de interpretar extensivamente un beneficio fiscal», sino «de obtener el tratamiento que le corresponde en cuanto Plan de pensiones formalizado en 1990» (págs. 19 a 22)

Finalmente, se entiende vulnerada la jurisprudencia constituida por las « SSTS de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, de 15 de enero de 1999 , Sección 3ª, RJ 1999/269, de 28 de marzo de 2006 , Sección 5ª, RJ 2006/2124, de 19 de marzo de 2007 , Sección 2ª, RJ 2007\4360, de 18 de abril de 2007, Sección 3ª, RJ 2007\4260 y 19 de abril de 2007, Sección 6 ª, RJ 2007/3294 todas ellas con mayores referencias y la de 19 de marzo de 2007 relativa a la materia tributaria» (págs. 22-23), porque, por un lado, «al desconocer que la Dirección General de Seguros tiene establecido que la MUTAPS formalizó el Plan de Pensiones de Empleo de Tabacalera el 2 de noviembre de 1990, la Agencia Tributaria [...] está yendo contra sus propios actos» y, por otro, «porque la resolución del TEAC cuya validez afirma la Sentencia impugnada es contraria e incompatible con los propios actos de la Administración tributaria, que recibió la declaración-liquidación del Impuesto sobre Sociedades de la MUTAPS correspondiente al ejercicio de su liquidación el 20 de julio de 1995, admitiendo a partir de esa fecha su tributación como Plan de Pensiones, lo que no hubiera sido posible de seguirse la doctrina [...] que asume la Sentencia impugnada» (pág. 23)

Por su parte, el Abogado del Estado, se opuso al recurso, solicitando su desestimación, por las razones que se han expuesto en los Antecedentes

Descritos someramente los términos en los que se plantea el debate, y teniendo en cuenta que existen otros pronunciamientos sobre este mismo tema, de esta misma Sala y Sección, de fechas 16 de junio de 2011 (rec. cas. núm. 4670/2007) y 15 de noviembre de 2011 (rec. cas. núm. 3300/2008), con el mismo recurrente y con idénticos fundamentos, en virtud de los principios de igualdad, unidad de doctrina y seguridad jurídica, hemos de resolver la cuestión del presente proceso en los mismos términos que en aquéllas

Así, el fundamento de derecho Segundo de la primera de las Sentencias mencionadas era del tenor literal siguiente

El recurso de casación se funda en cuatro motivos, acogidos al artículo 88.1.d) de la LJC[A ], si bien con relación a todos ellos se sustancia una alegación común, sobre la que la parte trata de sustentar las razones jurídicas de fondo que se formulan contra la sentencia recurrida.

Esta base de sustanciación común consiste en la afirmación de que la sentencia ignora una resolución de la Dirección General de Seguros de 9 de octubre de 1995 y un certificado emitido por el Subdirector General de Planes y Fondos de Pensiones el 4 de julio de 2006, de los que resultaría, primero, que había sido aprobado el Plan de reequilibrio correspondiente al Plan de Pensiones de Tabacalera según lo previsto en la Disposición Transitoria primera , nº 4, de la Ley 8/1987 y Orden Ministerial de 27 de julio de 1989 y que dicho Plan se había formulado el 2 de noviembre de 1990.

Decimos que esta alegación constituye una referencia generalizable a los cuatro motivos, porque el presupuesto de la aceptación de la misma constituye el centro de los argumentos desarrollados en aqu[é]llos, en cuanto que la certificación del Subdirector General no solo habla de una formalización del Plan el 2 de noviembre de 1990, sino que además expresa que a pesar de que el plan de reequilibrio había sido aprobado y que, tras su aprobación, MUTAPS procedió a disolverse según acuerdo de 8 de julio de 1994, sin embargo desde la formalización hasta dicha fecha la Mutualidad había ingresado aportaciones y abonado prestaciones a cuenta del Plan.

Para resolver la cuestión es preciso que fijemos el sentido que debe de dársele a la palabra "formalización" fijada por la normativa transitoria.

La jurisprudencia de la Sala es constante (sentencias de 7 de mayo de 2004 , de 8 y 11 de mayo de 2005 o de 26 de diciembre de 2007 ) en el sentido de afirmar que "las dotaciones realizadas a instituciones de previsión del personal necesitaban, para ser consideradas partida deducible en el Impuesto sobre Sociedades y ejercicio en que se produjeran, del requisito fundamental de que la administración y disposición de las mismas no correspondiera a la propia empresa que las efectuara. Pero es claro, asimismo, que esta exigencia negativa no podía quedar satisfecha con que la entidad pudiera ver de algún modo controlada o fiscalizada su actividad gestora, o inclusive limitadas, de algún modo también, sus facultades de administración y disposición, sino que, lógicamente, exigía que dichas facultades, principalmente las de disposición, no le estuvieran de ningún modo y en ninguna medida atribuidas. Es curioso, a este respecto, la mayor precisión con que se manifiesta la nueva Ley 43/1995, de 27 de Diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, en su art. 13.3, que si bien no puede ser aplicada al supuesto aquí enjuiciado, sí puede revelar cuál ha sido siempre la tendencia del legislador. Esta Ley exige hoy, claramente, para considerar deducibles las contribuciones a la cobertura de contingencias análogas a la de los planes de pensiones, que cumplan, entre otras, condiciones representativas de la transmisión, de forma irrevocable, del derecho a la percepción de las prestaciones futuras y, lo que es más riguroso, "que se transmita la titularidad y la gestión de los recursos en que consistan dichas contribuciones". Ni más, ni menos, que lo que ya había anticipado la Ley 8/1987, de 8 de Junio, de Planes y Fondos de Pensiones, en su disposición adicional 1ª.1 ("En todo caso se excluye la deducibilidad, en la imposición personal del empresario, de cualquier dotación de fondo interno o concepto similar que suponga el mantenimiento de la titularidad de los recursos constituidos") y el Reglamento de [é]sta de 30 de Septiembre de 1988, en su art. 71, que ya previó que, para que las aportaciones empresariales fueran fiscalmente deducibles en la forma y conceptos aquí considerados, era necesario que, entre otros, cumplieran el requisito de que "el pagador [transmitiera] la titularidad de los recursos en que [consistieran] dichas contribuciones".

Es, por tanto, el dato de esa transferencia de disponibilidad y de la titularidad de los recursos lo que debe entenderse -como hacen la sentencia recurrida y la Administración demandada- como resorte hábil para que se produzca el efecto de poder deducir las aportaciones de previsión personal realizadas desde el 29 de junio de 1987, porque solamente con aquella transmisión quedaba garantizado que el Plan había quedado constituido y así poder hacer eficaz el efecto tributario retroactivo que le quería reconocer la legalidad transitoria, pero con el límite fijado en esta propia legalidad de que la formalización de su constitución se hubiere producido antes de la fecha límite indicada del 3 de noviembre de 1990, lo que con toda evidencia no había acontecido en el caso que contemplamos, en el que como incluso el propio certificado de la Subdirección General ponderado por la parte recurrente describe, solo a partir de mediados de 1994 Tabacalera empezó a realizar sus aportaciones al Plan de Pensiones

Establecido este criterio de interpretación del conjunto normativo regulador del régimen transitorio de los beneficios fiscales consecuentes a la formalización de Planes de Pensiones con anterioridad al 3 de noviembre de 1990 y negado el cumplimiento de aquel presupuesto condicionante, la consecuencia es la de que ninguno de los cuatro motivos de casación puede prosperar, en cuanto que todos ellos se basan en aquella afirmación que no compartimos

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A lo anterior, añadió la Sentencia de 15 de noviembre de 2011 , cit., que « pese a lo alegado por la entidad recurrente, aunque se admitiese la tesis que propugna de que la MUTAPS actuó como un Plan de Pensiones dentro de los plazos previstos, ello no implica de que se le relevase de cumplir los requisitos de formalización exigidos por la norma, que se establecen con fines de garantía y seguridad. Por otra aparte, alcanzada esta conclusión, es irrelevante determinar si se [ha] aplicado o no inadecuadamente la analogía, porque la solución adoptada deriva directamente de la interpretación literal de la disposición. En último lugar, la posibilidad de una doble imposición, que se plantea en el motivo tercero, daría lugar a correcciones a través de otras vías si efectivamente los partícipes o beneficiarios no dedujeron las correspondientes retenciones, pero en ningún caso afectan a este litigio, que se concreta a examinar sobre la solicitud de rectificación de declaración-liquidación y devolución de ingresos indebidos » (FD Segundo).

En atención a los razonamientos expuestos, procede declarar la desestimación del recurso de casación, lo que determina la imposición de costas a la parte recurrente, en cumplimiento de lo dispuesto en el art. 139 de la LJCA

La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el art. 139.3 de dicho texto legal , señala 6.000 euros como cuantía máxima de los honorarios de Letrado, a los efectos de las referidas costas

Por lo expuesto, en nombre del Rey y por la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitució