STS, 20 de Abril de 2011

La Dependencia de Gestión Tributaria de la Delegación de Orense de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria , el 5 de Marzo de 1997, practicó liquidación provisional, por importe de 4.945.851 ptas, por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fisícas, ejercicio 1995, modificando la declaración presentada por D. Elias , al considerar como sujeta y no exenta la indemnización recibida del Instituto Nacional de la Seguridad Social, por importe de 8.398.800 ptas, al haber sido declarado afecto de una incapacidad permanente parcial para su profesión habitual de médico en resolución de 19 de Julio de 1995, como consecuencia del accidente de trabajo sufrido el 8 de Septiembre de 1994 cuando prestaba servicios como médico titular y de asistencia pública domiciliaria en Carballeda de Avia.

Contra la referida liquidación el interesado promovió reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico Administrativo Regional en 25 de Abril de 1997 y, al no serle resuelta de modo expreso en el plazo de un año, acudió a la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, el 15 de Junio de 1998, interponiendo recurso contencioso administrativo contra la desestimación presunta de la reclamación, que fue ampliado a la posterior resolución expresa del TEAR de 30 de Junio de 1998, en cuanto era sólo estimatoria parcial por tener que imputarse la prestación en el ejercicio 1994, pero rechazando la exención pretendida, al amparo del apartado e) del artículo 18/1991, de 6 de Junio , que disponía que estarán exentas "las indemnizaciones por daños fisícos o psíquicos a personas, en la cuantía legal o judicialmente reconocida así como las percepciones derivadas de contratos de seguro por idéntico tipo de daños hasta 25 millones de pesetas", por no ser encuadrable al caso en este apartado, al existir un tratamiento específico para las contingencias cubiertas por el régimen de la Seguridad Social en la Letra b) del citado precepto, que, según redacción dada por la Ley 2/1993, de 29 de Diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1994, declara exentas únicamente "las prestaciones reconocidas al sujeto pasivo por la Segurisdad Social o por las entidades que la sustituyan como consecuencia de incapacidad permanente absoluta o gran invalidez".

La Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, con fecha 28 de Marzo de 2003, dictó sentencia por la que se destimaba el recurso contencioso administrativo deducido.

Entendió la Sala que a partir del 1 de Enero de 1994 había desaparecido la exención en el Impuesto de las prestaciones reconocidas al sujeto pasivo por la Seguridad Social por incapacidad permanente en la Ley 18/91 , habiendo quedado limitada la exención ante la modificación introducida por la Ley 21/93 , de un lado, a "las prestaciones reconocidas al sujeto pasivo por la Seguridad Social o por las Entidades que la sustituyan como consecuencia de incapacidad permanente absoluta o gran invalidez" (nueva letra b) del artículo 9.1 de la Ley 18/91 ) y, de otro, a "las pensiones por inutilidad o incapacidad permanente para el servicio de los funcionarios de las Administraciones públicas, cuando el grado de disminución fisíca o psiquica sea constitutivo de gran invalidez".

Contra dicha sentencia, D. Elias interpuso recurso de casación para unificación de doctrina el 6 de Junio de 2003, por entender que se encontraba en clara contradicción con las dictadas por la Sala de lo Contencioso Administrativo de Valencia en 22 de Abril de 2002 y del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña en 25 de Junio de 2001, alegando la infracción del artículo 9.1.e) de la Ley 18/1991 , que declaraba exentas "las indemnizaciones por daños físicos o psíquicos a personas, en la cuantía legal o judicialmente reconocidas".

Admitido a trámite por la Sala sentenciadora el recurso, mediante diligencia de ordenación de 3 de Septiembre de 2007, se confirió traslado al Abogado del Estado para que formalizase la oposición, dejando transcurrir el plazo sin que presentara escrito alguno.

Remitidas las actuaciones a la Sala, mediante comunicación de fecha 22 de Noviembre de 2007, se señaló, para votación y fallo, la audiencia del día 13 de Abril de 2011, fecha en la que tuvo lugar la referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frias Ponce,

Conviene recordar, ante todo, la doctrina ya consolidada que mantiene la Sala en cuanto a la naturaleza y características del recurso de casación para unificación de doctrina.

Así y como tiene declarado la Sala, sentencias, entre otras muchas, de 15 de Marzo de 2000 y 28 de Septiembre de 2004 , el recurso de casación para unificación de doctrina es excepcional y subsidiario respecto del de casación propiamente dicho, pues cuando, con arreglo a lo establecido en el art. 86.2.b de la Ley vigente, no es posible la impugnación de las sentencias dictadas en única instancia por los Tribunales Superiores de Justicia o por la Audiencia Nacional por insuficiencia de cuantía, se abre la posibilidad de que dichas sentencias puedan ser recurridas, pero sólo con la finalidad primordial de unificar criterios y declarar la doctrina procedente en Derecho ante la existencia de fallos contradictorios. Se trata, con este medio de impugnación, de potenciar la seguridad jurídica a través de la unificación de los criterios interpretativos y aplicativos del ordenamiento, pero no en cualquier circunstancia, conforme ocurre con la modalidad general de la casación -siempre que se den, desde luego, los requisitos de su procedencia-, sino sólo cuando la inseguridad derive de las propias contradicciones en que, en presencia de litigantes en la misma situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, hubieran incurrido las resoluciones judiciales específicamente enfrentadas. De ahí el protagonismo que en este cauce impugnativo excepcional asume la contradicción de las sentencias, incluso sobre la propia ilegalidad de la que hubiere sido objeto de impugnación, y de ahí, también, que el art. 97.1 y 2 de la vigente Ley exija que el escrito de preparación deba contener, al lado de la fundamentación de la infracción legal que se impute a la sentencia impugnada, "relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada", porque sólo así, esto es, sólo en el caso de que la sentencia o sentencias alegadas -no otras- como incompatibles sean "realmente" contradictorias con la recurrida, podrá el Tribunal Supremo declarar la doctrina correcta y, cuando preciso sea y por exigencias de tal declaración, casar la sentencia de que se trate. No es, pues, esta modalidad casacional una forma de eludir la inimpugnabilidad de sentencias que, aun pudiéndose estimar contrarias a Derecho, no alcancen los límites legalmente establecidos para el acceso al recurso de casación general u ordinario, ni, por ende, una última oportunidad de revisar jurisdiccionalmente sentencias eventualmente no ajustadas al ordenamiento para hacer posible una nueva consideración del caso por ellas decidido. Es, simplemente, un remedio extraordinario arbitrado por el legislador, cuya única finalidad es impedir que se consolide una doctrina jurisprudencial contraria a la dictada por el propio Tribunal en sentencias precedentes o a la declarada por este Tribunal Supremo. Por eso mismo, también, las antes referidas identidades han de resultar "sólo" de las situaciones contempladas por las sentencias aportadas como contradictorias y no de sentencias distintas y por eso mismo, igualmente, en el juicio de contradicción no caben intromisiones críticas ni adiciones en los hechos y fundamentos jurídicos de las sentencias confrontadas, pues deben compararse como en ellas vienen dados, del propio modo que debe efectuarse el obligado contraste tal y como vienen dados en dichas sentencias los litigantes y su respectiva situación y las pretensiones actuadas en los correspondientes procesos. Quiere decirse con esto que, para decidir acerca de la contradicción, habrá de partirse de los planteamientos hechos en las sentencias enfrentadas, y solo una vez constatada la contradicción desde tal punto de partida y la ilegalidad de ese planteamiento hecho por la sentencia impugnada, podrá darse lugar al recurso, para decidir, entonces -art. 98.2 de la vigente-, el debate planteado con pronunciamientos adecuados a Derecho, esto es, la cuestión fallada en la instancia".

Esto sentado, resulta obligado examinar, ante todo, si concurre la identidad exigida entre la sentencia impugnada y las que se citan como de contraste.

La sentencia impugnada se refiere a una indemnización satisfecha por la Seguridad Social como consecuencia de una incapacidad permanente parcial declarada ante el accidente de trabajo sufrido por el actor el día 8 de Septiembre de 1994 cuando prestaba sus servicios como médico, llegando la Sala a la conclusión de que la indemnización percibida está sujeta a tributación ante la modificación del artículo 9.1 b) de la Ley 18/91 por la Ley 21/93 , que limitó el alcance del beneficio fiscal a las prestaciones por incapacidad permanente absoluta o gran invalidadez.

El mismo supuesto fáctico contempla la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Valencia de 22 de Abril de 2002 , pero aquí el derecho a percibir la indemnización se devengó según la Sala en el año 1993, al haberse apreciado la incapacidad permanente parcial para la ocupación habitual mediante sentencia de 20 de Diciembre de 1993 del Juzgado de lo Social número 6 de Valencia , no obstante haber tenido lugar el accidente laboral el 22 de Febrero de 1991. Según la sentencia dictada resultaba procedente reconocer la exención, ya que el artículo 9 de la Ley 18/1991 , en su radacción original, en su apartado b) disponía que "1 Estarán exentas las siguientes rentas:(.....) b) las prestaciones reconocidas al sujeto pasivo por la Seguridad Social, o por las entidades que la sustituyan como consecuencia de incapacidad permanente, así como las prestaciones por desempleo reconocidas por la Entidad Gestora", entendiendo que además le sería aplicable la exención de la letra e) "la indemnización por daños físicos o psiquicos a personas, en la cuantía legal o judicialmente reconocida...", pues la indemnización se percibe por el daño físico padecido a consecuencia del accidente laboral, y viene a paliar la disminución física que le quedó a la demandante.

Por su parte, la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, de 6 de Julio de 2001 , alude a una indemnización por incapacidad permanente parcial satisfecha por una Mutua, en cumplimiento de una resolución del Instituto Nacional de la Seguridad Social de 14 de Abril de 1994, a consecuencia de un accidente de trabajo sufrido el 13 de Julio de 1993, habiéndose producido el alta médica el 13 de Octubre de 1993.

La sentencia estima procedente la exención porque aunque la indemnización se fijó con posterioridad a la fecha en que se produjo el alta médica, ha de tenerse en cuenta el régimen de exenciones vigente en la fecha de alta, que es cuando surge el derecho al cobro de la prestación, que declaraba exentas "las prestaciones reconocidas al sujeto pasivo por la Seguridad Social o por las entidades que las sustituyan como consecuencia de incapacidad permanente...".

También el recurrente solicitó certificación de la sentencia de Valencia de 15 de Febrero de 2003 , que se refería a retenciones practicadas en el IRPF a partir de 1 de Enero de 1992 en pensiones extraordinarias de viudedad por fallecimiento en acto de servicio de los causantes con cargo al régimen de Clases Pasivas del Estado, y en la que consideraba aplicable la exención del artículo 9.1 e) de la Ley 18/91 , aunque esta sentencia no se incluye luego en el escrito de interposición del recurso, sino otra de 25 de Junio de 2001, que según el recurrente, era similar a la dictada en 22 de Abril de 2002.

Pues bien, si se enfoca la cuestión controvertida en el sentido de establecer si la indemnización percibida por el recurrente a consecuencia de su accidente laboral el 8 de Septiembre de 1994, del que resultó incurso en la situación de incapacidad permanente parcial para su ocupación habitual, tiene encuadre en el apartado b) del artículo 9 de la Ley 18/1991 , según la redacción dada al precepto por la Ley 21/93, de 29 de Diciembre , es patente la falta de contradicción de la sentencia recurrida con las aportadas como de contraste, al ser distinta la normativa que contemplan estas últimas, porque la estimación de los recursos por las sentencias de Valencia de 12 de Abril de 2002 y de Cataluña de 6 de Julio de 2001 se basa en la inaplicación del precepto en su redacción dada por la Ley 21/1993 , al haberse devengado el derecho a percibir la indemnización en el año 1993, en cuyo periodo la prestación estaba claramente exenta.

Ahora bien, si la controversia se reduce a determinar si la indemnización percibida por el recurrente tiene encaje en la exención de la letra e) del referido precepto, como viene a pretender el recurrente, al invocar la infracción de este precepto, entonces hay que reconocer que la cita de la sentencia de Valecia de 12 de Abril de 2002 resulta oportuna, porque esta Sala entendió que también resulta aplicable, en los supuestos de incapacidad permanente parcial a consecuencia de un accidente laboral, la exención relativa a la indemnización por daños físicos o psiquicos a personas, en la cuantía legal o judicialmente reconocida", lo que no consideró la sentencia impugnada, a pesar de haberse invocado esta exención, en la demanda, al diferenciar las indemnizaciones por accidente (cualquiera que sea el modo en que se satisfacen) de las pensiones por causa de incapacidad, a que se referían los supuestos de las letras b) y c) del mismo texto.

Desde este último punto de vista la contradicción de las sentencias podría mantenerse , toda vez que la recurrida omite toda referencia a la exención del apartado e) del artículo 9 , desestimando el recurso.

Procede, pues, fijar doctrina sobre el alcance de la exención del apartado e) de la Ley 18/1991 .

Esta Sala, en la sentencia de 29 de Julio de 2008 (recurso para unificación de doctrina 108/2004 ) tuvo ocasión de pronunciarse sobre el alcance de la exención prevista en el artículo 9.uno e) de la Ley 18/1991 , rechazando que una indemnización percibida de una compañía de seguros por incapacidad permanente absoluta causada por una enfermedad común, en virtud de seguro colectivo suscrito con la empresa, donde el demandante prestaba sus servicios profesionales, tuviera encaje en este apartado.

La fundamentación de la Sala fue la siguiente:

"Para resolver el problema propuesto hemos de partir de la STC de 20 de Junio de 2005 que, en un supuesto sustancialmente idéntico al ahora enjuiciado, acepta la constitucionalidad de la interpretación que dio la Sala, en sentido desestimatorio a la alegación sobre la aplicación de la exención. Aunque el Tribunal Constitucional admite que es una interpretación rigorista acepta la constitucionalidad de la solución adoptada por el Tribunal de instancia.

El problema, por tanto, de legalidad ordinaria es el de precisar cual es el sentido y alcance del apartado 9.1 e) de la Ley 18/91 que establece: "Estarán exentas las siguientes rentas: ... e) Las indemnizaciones por daños físicos o psíquicos a personas, en la cuantía legal o judicialmente reconocida, así como las percepciones derivadas de contratos de seguro por idéntico tipo de daños hasta 25 millones de pesetas.".

La solución a adoptar debe comprender el examen de formulación del hecho imponible y el de la exención invocada.

Parece indudable, del tenor literal de la exención invocada que ha de estarse en presencia de "indemnizaciones" derivadas de "daños" físicos o psíquicos y que la exención sólo alcanza a la cuantía "legal" o "judicial" reconocida. Si la percepción deriva de contrato de seguro, su origen ha de ser también los daños a que el primer inciso se refiere y con un límite de 25 millones de pesetas.

Conforme a este texto no parece que la exención discutida pueda incardinarse en el primer apartado pues es evidente que la cantidad aquí percibida no tiene su origen en una "indemnización" que siempre implica un daño que no se tenía que soportar y proveniente de un tercero. Tampoco puede entenderse comprendida la pretensión del actor en el segundo inciso del precepto pues aunque se refiere a percepciones derivadas de contrato de seguro exige que su origen sea el mismo, es decir, "idéntico tipo de daños". En definitiva el precepto recoge como exención los daños físicos o psíquicos causados por una acción externa y violenta que no había obligación de soportar, ya mediara una relación aseguradora o fuera fijada la indemnización legal o judicialmente. Pero el precepto excluía las contraprestaciones derivadas de un contrato de seguro, que es lo que aquí ha sucedido. Es verdad que la Compañía aseguradora dice que ha pagado en concepto de "indemnización". No es ello así, ha pagado en virtud de una cláusula contractual que preveía cierta contraprestación para el caso en que ocurriera determinado evento, en este caso declaración de incapacidad permanente, y esto no es una indemnización, sino la contraprestación contractual que en el contrato de seguro se deriva para la aseguradora como consecuencia del pago de la prima por el asegurado".

Por otra parte, procede agregar que la Ley 18/91 , a la hora de establecer el catálogo de rentas exentas, establece una diferenciación entre las indemnizaciones por daños físicos o psiquicos con origen legal o judicial y las prestaciones proporcionadas por el sistema de Seguridad Social, lo que obliga a interpretar que estamos ante dos normas diferentes, cada una destinada a regular un conunto de supuestos sin posibilidad de agrupación.

Siendo todo ello así, debe rechazarse que las prestaciones por incapacidad permanente parcial que, desde la modificación operada por la Ley 29/93, quedaron excluídas del art. 9 .º b), puedan retener el privilegio de la exención, invocando su genérica condición indemnizatoria, por lo que ha de estarse a su singular régimen jurídico.

Lo razonado comporta la desestimación del recurso de casación en unificación de doctrina, sin que proceda la imposición de costas, al no haber formalizado la representación estatal escrito de oposición.

En su virtud