STS, 4 de Junio de 2009

Con fecha 13 de julio de 2006 le fue notificada a la entidad INMOBILIARIA VIZCAINA S.A. comunicación de inicio de actuaciones inspectoras de carácter parcial correspondiente al Impuesto de Sociedades del ejercicio 2004, que, posteriormente, fueron ampliadas (en fecha 13 de marzo de 2007), también con carácter parcial, a las Retenciones del Capital Mobiliario del ejercicio 2005.

Durante la tramitación del procedimiento de inspección, INMOBILIARIA VIZCAINA S.A. fue disuelta y liquidada por Acuerdo en Junta Universal celebrada el 14 de febrero de 2007, elevado a público en escritura de 2 de abril de 2007 (inscrita en el Registro Mercantil el 19 de abril siguiente y publicada en el BORME el 4 de mayo de 2007).

Con fecha 18 de junio de 2007 se notificaron a D. Geronimo y D. Javier sendas Comunicaciones de continuación de actuaciones inspectoras, en su condición de sucesores de la referida entidad extinta y liquidada. El 9 de julio de 2007 se notificaron a los recurrentes, sucesores de INMOBILIARIA VIZCAÍNA S.A., las Actas de Disconformidad y los Informes Complementarios resultantes de la actuación inspectora. En ellos se detallaban las regularizaciones tributarias propuestas por los Actuarios D. Roman y D. Victoriano, de las que resultaba una deuda tributaria total por importe de 8.130.398,66 euros.

A la vista de las propuestas liquidatorias formuladas, los recurrentes presentaron, el 7 de agosto de 2007, Incidente de Recusación contra los referidos funcionarios de la Agencia Tributaria.

El Jefe de la Oficina Técnica continuó el procedimiento de inspección y dictó los acuerdos de liquidación de 17 de octubre de 2007, confirmando la regularización tributaria propuesta por los Actuarios en el Acta. Uno de los acuerdos de liquidación correspondía al Impuesto de Sociedades del ejercicio 2004, por importe de 4.985.560,25 euros, y el otro acuerdo de liquidación correspondía a Retenciones/Ingresos a cuenta del capital mobiliario del ejercicio 2005, por importe de 3.144.838,41 euros.

Con fecha 21 de diciembre de 2007 se interpuso ante la Sala de la Jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia de Madrid recurso contencioso-administrativo al amparo del art. 30 de la LJCA contra la actuación material de la Jefe de la Oficina Técnica al concluir el procedimiento de inspección dictando las liquidaciones tributarias recurridas.

Mediante Providencia de 29 de enero de 2008, el Tribunal Superior de Justicia de Madrid advirtió a los recurrentes sobre "la posible concurrencia de la causa de inamisibilidad consistente en haberse interpuesto el recurso contra actividad no susceptible de impugnación al haberse formulado frente a una liquidación tributaria sin que conste que se haya interpuesto reclamación económico-administrativa y sobre la consideración o no de las mencionadas liquidaciones como vía de hecho (...)".

En contestación a la Providencia indicada, los recurrentes, con fecha 19 de febrero de 2008, presentaron escrito de alegaciones, solicitando de la Sala que "acuerde la admisión del presente recurso contencioso-administrativo contra las liquidaciones tributarias practicadas por la Oficina Técnica de Inspección en vía de hecho, ante la concurrencia de los presupuestos fácticos y jurídicos determinantes de su admisibilidad".

Por Auto de 1 de abril de 2008, la Sala acuerda "declarar la inadmisibilidad del recurso contencioso-administrativo", deduciéndose contra el mismo recurso de súplica que resultó asimismo desestimado mediante Auto de 3 de junio de 2008 .

Contra el Auto de 3 de junio de 2008 resolviendo el recurso de súplica instrumentado frente al Auto de 1 de abril de 2008, los recurrentes presentaron el 23 de junio de 2008 escrito de preparación de recurso de casación, que fue tenido por preparado en providencia de 8 de julio de 2008.

Interpuesto el recurso de casación ante esta Sala, se desarrolló, después, procesalmente conforme a las prescripciones legales. Admitido el recurso en providencia de 21 de noviembre de 2008 y formalizado por la representación procesal de la parte recurrida --Administración General del Estado-- su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 3 de junio de 2009, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martinez Mico, quien expresa el parecer de la Sección.

1. El Auto de 1 de abril de 2008, que declaró la inadmisibilidad del recurso contencioso-administrativo interpuesto por los recurrentes ahora en grado de casación, razonaba en los siguientes términos: Mediante providencia de 29 de enero de 2008 se acordó, de conformidad con lo dispuesto en el art. 51.3 de la LJCA, en relación con el apartado 1 .c del mismo artículo, dar traslado a las partes por término común de diez días para que aleguen lo que estimen procedente sobre la posible concurrencia de la causa de inadmisibilidad consistente en haberse interpuesto el recurso contra actividad no susceptible de impugnación al haberse formulado frente a una liquidación tributaria sin que conste que se haya interpuesto reclamación económico-administrativa y sobre la consideración o no de las mencionadas liquidaciones como vía de hecho, teniendo en cuenta que en el escrito de interposición del recurso únicamente se refieren a la liquidación tributaria y que en el suplico no expresa qué acto considera vía de hecho, ni consta el cumplimiento del trámite previsto en el art. 30 de la LJCA, al efecto de justificar que la vía de hecho pretendida fuera otra que las liquidaciones. Mediante escrito presentado el 19 de febrero de 2008, los recurrentes, en contestación a la providencia indicada, alegan, en resumen, que los actos administrativos impugnados son las liquidaciones tributarias resultantes del procedimiento de inspección por vía de hecho por la no contestación en el incidente de recusación.

El Abogado del Estado, sostiene, en síntesis que tratándose de una liquidación tributaria, lo procedente para agostar la vía administrativa es acudir con carácter previo a interponer una reclamación económico administrativa, lo que no se ha llevado a cabo en el presente caso y no consta que se haya realizado el requerimiento que establece el art. 30 de la LJCA .

De las alegaciones del recurrente y de los documentos aportados se pone de manifiesto que el recurso contencioso administrativo se dirige contra las liquidaciones de fecha 17 de octubre de 2007 practicadas por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria referidas al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios de 2004 y 2005.

El recurrente considera que tales liquidaciones constituyen una vía de hecho, lo que le permitiría interponer recurso contencioso administrativo frente a ellas. Sin embargo, tal interpretación no es compartida por esta Sala, pues las liquidaciones tributarias tienen expresamente establecido un cauce impugnatorio en la Ley General Tributaria, concretamente en su art. 227.2 .a), mediante la reclamación económico administrativa, por lo que debe concluirse que las liquidaciones no agotan la vía administrativa, no constando, ni es alegado por el recurrente, que hubiese interpuesto reclamación económico administrativa frente a dichas liquidaciones.

Tales liquidaciones efectuadas por el órgano referido en el curso de un procedimiento inspector no pueden considerarse como vía de hecho, pues tal consideración no se adquiere por la alegación de los recurrentes de que las liquidaciones constituyen una vía de hecho por no haberse resuelto el incidente de recusación planteado por los recurrentes, ya que los efectos de la no resolución de la solicitud de recusación se deberán hacer valer por los medios de impugnación fijados en la Ley General Tributaria, en relación con lo dispuesto en la Disposición Adicional Quinta de la Ley 30/1992 de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común.

Debiendo tener en cuenta que el art. 51.3 de la LJCA establece que la Sala podrá inadmitir el recurso si fuera evidente que la actuación administrativa se ha producido dentro de la competencia y en conformidad con las reglas del procedimiento legalmente establecido, y en el presente caso las liquidaciones se han practicado por el órgano competente, cual es el Jefe de la Oficina Técnica de la Dependencia Regional de inspección de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria mediante el procedimiento de inspección legalmente establecido en los arts. 141 y siguientes de la Ley General Tributaria .

Por otra parte, del análisis del escrito de solicitud de recusación, aportado junto con la demanda, se aprecia que se limita a efectuar unas pormenorizadas alegaciones sobre sus discrepancias con las Actas de Inspección pero no se concreta en momento alguno ninguno de los supuestos que establece el art. 28, en relación con el art. 29, de la Ley 30/1992, pues alega genéricamente el interés personal de los actuarios, pero no concreta en qué consiste ese interés personal que requiere el art. 28 citado, sino que lo deduce de las supuestas arbitrariedades y falsedades que alega el recurrente, pero de tales manifestaciones no puede concluirse que exista principio de prueba alguno de que la alegación de falta de resolución de la recusación constituya un vicio de procedimiento determinante de la vía de hecho.

En consecuencia, concurre la causa de inamisibilidad establecida en el art. 51.3 citado de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa en relación el art. 25.1 por lo que debe declararse la inadmisibilidad del recurso contencioso administrativo.

2. Interpuesto recurso de súplica contra el Auto de 1 de abril de 2008, fue resuelto por Auto de 3 de junio de 2008, que, después de decir que el recurrente en súplica no desvirtúa mediante sus alegaciones los fundamentos jurídicos del Auto recurrido de 1 de abril de 2008, puntualiza que en el Auto indicado no se resuelve incidente de recusación alguno, pues de su lectura se aprecia claramente que se limita a declarar la inadmisibilidad del recurso contencioso administrativo y simplemente considera, entre otros razonamientos jurídicos, "que no puede concluirse que exista principio de prueba alguno de que la alegación de falta de resolución de la recusación constituya un vicio de procedimiento determinante de la vía de hecho", es decir, simplemente se razona sobre la inexistencia de la vía de hecho a los efectos de la causa de inadmisibilidad prevista en el art. 51.3 de la LJCA, por lo que no puede considerarse que se incurra en incongruencia al resolver algo no pedido, pues no se resuelve sobre la recusación.

Por otra parte, el derecho a un proceso sin dilaciones indebidas debe enmarcarse dentro de la legalidad y en el presente caso la actuación del recurrente no es conforme al procedimiento legalmente previsto, como se fundamenta en el Auto recurrido, por lo que no existe violación del derecho de acceso a la Jurisdicción.

En consecuencia, procede desestimar el recurso de súplica, confirmando el Auto recurrido, teniendo por reproducidos los fundamentos jurídicos contenidos en el mismo.

Los recurrente formulan un único motivo de casación "al amparo del art. 87.1 .a), en relación con el art. 88.1.d), ambos de la Ley de la Jurisdicción, al considerar que los Autos de inadmisión recurridos infringen lo dispuesto en el art. 30 de la Ley de la Jurisdicción, al impedir la impugnación jurisdiccional directa de una actuación material de la Administración Tributaria, nula de pleno derecho por prescindir del procedimiento legalmente establecido (art. 29 de la Ley 30/1992 ), negándose a dar curso a la recusación formulada y finalizando "contra legen" un procedimiento de inspección legalmente suspendido (art. 77 de la Ley 30/1992 )".

Así pues, los recurrentes entienden que no procede la causa de inadmisibilidad apreciada por el Tribunal "a quo" consistente en haberse interpuesto el recurso contra actividad no susceptible de impugnación al haberse formulado frente a una liquidación tributaria sin que conste que se haya interpuesto reclamación económico-administrativa ni constar el cumplimiento del trámite previsto en el art. 30 de la LJCA, al efecto de justificar que la vía de hecho pretendida fuera otra que las liquidaciones.

Los recurrentes sostienen que los actos administrativos impugnados son las liquidaciones tributarias resultantes del procedimiento de inspección por vía de hecho por la no contestación en el incidente de recusación. El recurso contencioso administrativo se dirigió contra las liquidaciones de fecha 17 de octubre de 2007 practicadas por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria referidas al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios de 2004 y 2005, y los recurrentes consideraban que tales liquidaciones constituyen una vía de hecho, lo que les permitiría interponer recurso contencioso administrativo frente a ellas.

La primera de las cuestiones que deben ser analizadas dentro del presente recurso es la relativa a si la interposición del recurso contencioso-administrativo se llevó a cabo respecto de un acto susceptible de ser recurrido en vía jurisdiccional.

Se trata, pues, de dilucidar si el recurso contencioso-administrativo ha sido interpuesto contra un acto definitivo en vía administrativa y, por tanto, susceptible de ser recurrido en vía jurisdiccional, según lo establecido en el art. 25.1 de la LJCA, o bien no se ha producido el agotamiento de la vía administrativa, y, como consecuencia, no existe acto recurrible.

El procedimiento normal de impugnación de las liquidaciones tributarias lo constituye el procedimiento ordinario previo agotamiento de la vía económico-administrativa, pues las liquidaciones tributarias tienen expresamente establecido un cauce impugnatorio en la Ley General Tributaria, concretamente en su art. 227.2 .a), mediante la reclamación económico administrativa, por lo que debe concluirse que las liquidaciones no agotan la vía administrativa.

En consecuencia, tratándose en este caso de dos liquidaciones tributarias, lo procedente, para agotar la vía administrativa, es acudir con carácter previo a interponer una reclamación económico-administrativa, lo que no se ha llevado a cabo en el presente caso y de ello debe concluirse que no estamos ante la impugnación de un acto definitivo en vía administrativa y, como tal, susceptible de impugnación en vía jurisdiccional.

El art. 51.3 de la LJCA establece que la Sala podrá inadmitir el recurso si fuera evidente que la actuación administrativa se ha producido dentro de la competencia y en conformidad con las reglas del procedimiento legalmente establecido, y en el presente caso las liquidaciones se han practicado por el órgano competente, cual es el Jefe de la Oficina Técnica de la Dependencia Regional de inspección de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, mediante el procedimiento de inspección legalmente establecido en los arts. 141 y siguientes de la Ley General Tributaria .

Concurrió, por tanto, en instancia la causa de inadmisibilidad prevista en el art. 69.c) de la Ley jurisdiccional y, como consecuencia, el recurso debió ser declarado inadmisible como efectivamente lo fue por los autos recurridos en casación.

Afirman los recurrentes que nos hallamos ante una actuación administrativa en vía de hecho, pero los recurrentes no identifican cuáles son los actos de la Administración realizados en vía de hecho, sino que se limitan a calificar como tales a las liquidaciones, sin que se haga referencia alguna a los actos que puedan considerarse determinantes de la vía de hecho y que, por lo tanto, son los que han de ser impugnados.

Efectivamente, el art. 30 de la Ley Jurisdiccional establece que "en el caso de vía de hecho, el interesado podrá formular requerimiento a la Administración actuante, intimando su cesación. Si dicha intimación no hubiere sido formulada o no fuere atendida dentro de los diez días siguientes a la presentación de requerimiento, podrá deducir directamente recurso contencioso- administrativo".

En el caso presente, no consta que se haya realizado el requerimiento correspondiente y si el acto determinante de la vía de hecho es el no haberse resuelto el incidente de recusación planteado por los recurrentes y la continuación del procedimiento, es evidente que estaríamos ante un recurso inadmisible por extemporáneo, toda vez que el art. 46.3 de la Ley establece que "si el recurso contencioso-administrativo se dirigiera contra una actuación en vía de hecho, el plazo para interponer el recurso será de diez días a contar desde el día siguiente a la terminación del plazo establecido en el art. 30 . Si no hubiere requerimiento, el plazo será de veinte días desde el día en que se inició la actuación administrativa en vía de hecho".

Teniendo en cuenta que la recusación se planteó con fecha 7 de agosto de 2007 y que el escrito fue contestado con fecha 23 de noviembre del mismo año por parte de la Administración, señalando que la recusación se había producido después de firmar las actas y que las liquidaciones habían sido practicadas con fecha 17 de octubre de 2007 y teniendo en cuenta, asimismo, que el escrito de interposición del recurso se ha presentado con fecha 26 de diciembre de 2007, es evidente que ha transcurrido con exceso el plazo establecido en el art. 46.3, más arriba citado.

En todo caso, es claro que los efectos de la no resolución de la solicitud de recusación se deberán hacer valer por los medios de impugnación fijados en la Ley General Tributaria, en relación con lo dispuesto en la Disposición Adicional Quinta de la Ley 30/1992 de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común.

Con independencia de lo que antecede y a los efectos de apreciar si han existido o no las actuaciónes en vía de hecho denunciadas por los recurrentes, debe tenerse en cuenta lo siguiente:

1. Que la actuación en vía de hecho es una actuación material, de tal modo que los actos jurídicos, los actos administrativos no pueden constituir vía de hecho.

2. Que el art. 93 de la Ley 30/1992, apartado primero, establece que "las Administraciones Públicas no iniciarán ninguna actuación material de ejecución de resoluciones que limite derechos de los particulares sin que previamente haya sido adoptada la resolución que le sirva de fundamento jurídico".

Así pues, aunque los actos administrativos, que no actuaciones, adolezcan de tal grado de ilicitud que pueda ser determinante de su radical nulidad y que, a su vez, provoque que su ejecución constituya una vía de hecho, la discusión sobre su validez debe ser planteada ante los órganos de la jurisdicción contencioso-administrativa.

Sólo puede hablase de actuación de la Administración en vía de hecho cuando aquélla se inicia sin un acto administrativo que legitime la actuación material, o cuando la propia ejecución adolece de irregularidades absolutamente invalidantes.

En este caso, lo único que ha existido es un procedimiento inspector dirigido contra los hoy recurrentes, en el que se ha venido produciendo una serie de actos administrativos, pero sin que existiese un acto susceptible de impugnación jurisdiccional. Como hemos dicho, tales actos administrativos tienen sus propios procedimiento de impugnación (recursos de reposición y reclamaciones económico administrativas y, posteriormente, recursos contencioso administrativos), y no la vía que pretende utilizar la sociedad recurrente.

Por ello, actuó correctamente el Tribunal de instancia cuando acordó la inadmisibilidad del recurso interpuesto que, evidentemente, pretendía saltarse todo el procedimiento de impugnación regulado en las normas de aplicación: si lo que quería es recurrir un acto administrativo, su pretensión era inadmisible porque el acto aún no existía y si lo que pretendía recurrir es una actuación en vía de hecho, debía predicarse idéntica inadmisibilidad, al no existir la actuación material que podría constituir la vía de hecho.

En efecto, como ponía de relieve el Auto recurrido de 1 de abril de 2008, "del análisis del escrito de solicitud de recusación, aportado junto con la demanda, se aprecia que se limita a efectuar unas pormenorizadas alegaciones sobre sus discrepancias con las Actas de Inspección pero no se concreta, en modo alguno, ninguno de los supuestos que establece el art. 28 en relación con el art. 29 de la Ley 30/1992

, pues alega genéricamente el interés personal de los actuarios, pero no concreta en qué consiste ese interés personal que requiere el art. 28 citado, sino que lo deduce de las supuestas arbitrariedades y falsedades que alega el recurrente, pero de tales manifestaciones no puede concluirse que exista principio de prueba alguno de que la alegación de falta de resolución de la recusación constituya un vicio de procedimiento determinante de la vía de hecho".

La falta de concreción de la causa expresa de recusación, sin que del escrito de solicitud de recusación pudiera deducirse cuales eran los motivos, priva a la recusación planteada de la consideración de cuestión incidental con la especialidad prevista en el art. 77 de la Ley 30/1992 de que suspenda la tramitación del procedimiento principal mientras se sustancia y resuelve; no estábamos, por tanto, ante un supuesto que requiriese la paralización del procedimiento tal y como expresa el art. 77 de la Ley 30/1992. No puede, pues, decirse que la Administración no acató la consecuencia que se deriva de la prescripción legal aplicable a una recusación cuya falta de concreción dio lugar a que no se sustanciase el incidente y a que, consecuentemente, no se interrumpiese la tramitación de las actuaciones de la Inspección en el expediente.

Tampoco los actos en que desembocó el expediente incidieron en desviación de poder pues no supusieron el ejercicio de potestades administrativas para fines distintos de los fijados por el ordenamiento jurídico.

La denuncia por los recurrentes de la no suspensión del procedimiento inspector a pesar de la solicitud de recusación, admitiendo hipotéticamente que fuese cierta, lo más que podría suponer, como indica el Abogado del Estado, es un "vicio sustancial de forma o violación u omisión de la Ley" que legitimaría un recurso contencioso-administrativo contra un acto administrativo expreso o presunto (art. 126.3 de la LEF ), muy lejos de la categoría de la vía de hecho del art. 125 de la LEF .

En consecuencia, concurre la cuasa de inadmisibilidad establecida en el art. 51.3 citado de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa en relación con el art. 25.1, por lo que debe confirmarse la inadmisibilidad del recurso contencioso administrativo decretada por el Tribunal "a quo".

Procede, por tanto desestimar el presente recurso de casación, debiendo imponerse las costas causadas en el mismo a la parte recurrente, sin que el importe de los honorarios del Abogado del Estado puedan exceder de los 2.000 euros.

Por lo expuesto,

EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCION