STS, 7 de Octubre de 2010

.- El 11 de diciembre de 1995 el Ministerio de Hacienda resolvió el procedimiento de revisión, instado por la Delegación Especial de Asturias, en relación a las liquidaciones giradas el 12 de marzo de 1990 a D. Fabio y a su cónyuge Dª. Brigida por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y Extraordinario del Patrimonio de las Personas Físicas correspondientes a los ejercicios 1985, 1986 y 1987. Después de diversos intentos infructuosos de notificación se publicó el acuerdo en el Boletín Oficial del Principado de Asturias el 26 de abril de 1996, siendo notificado de forma expresa el 2 de agosto de 1996

. El 21 de junio de 1996 la recurrente interpuso recurso contencioso- administrativo ante la Audiencia Nacional contra el anterior acuerdo, solicitando la suspensión del mismo.

El 21 de octubre de 1996, en cumplimiento del procedimiento de revisión de las anteriores liquidaciones iniciado por la Delegación Especial de Asturias y acordado por el Ministerio de Hacienda, la Inspección de los Tributos del Estado de la Delegación Especial de Asturias incoó a D. Fabio y a su cónyuge Dª. Brigida (formalizadas con incomparecencia de los sujetos pasivos al no haber atendido a los requerimientos) tres Actas de disconformidad por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente a los ejercicios 1985, 1986 y 1987 al considerar que procedía incrementar los rendimientos de capital mobiliario y hacer tributar los incrementos de patrimonio existentes, proponiendo deudas tributarias por importes de 225.557.507 pesetas (1.355.627,92 #) para el año 1985, 71.677.252 pesetas (430.788,96 #) de cuota, 96.538.454 pesetas (580.207,79 #) de intereses de demora y 57.341.801 pesetas (344.631,16 #) de sanción ; para el ejercicio 1986 una deuda por importe de 180.851.788 pesetas (1.086.941,14 #), 61.838.652 pesetas (371.657,78 #) de cuota, 69.542.215 pesetas (417.957,13 #) de intereses de demora y 49.470.921 pesetas (297.326,22 #) de sanción y para el ejercicio 1987 una deuda por importe de 176.917.016 pesetas (1.063.292,68 #), 63.896.767 pesetas (384.027,3 #) de cuota,

61.902.836 pesetas (372.043,54 #) de intereses de demora y 51.117.413 pesetas (307.221,84 #) de sanción ).

El 6 de febrero de 1997 la Sala Contencioso-Administrativa de la Audiencia Nacional notificó la paralización de las actuaciones iniciadas contra la recurrente al haberse acordado la suspensión del acuerdo de revisión si se aportaba aval bancario, acordando el 22 de octubre de 1997 el levantamiento de la suspensión al no haberse aportado la garantía exigida.

Ultimado el trámite del informe del actuario y de la presentación del escrito de alegaciones, el Inspector Jefe dictó tres acuerdos el 19 de enero de 1998 ratificando las propuestas del actuario.

El 6 de marzo de 1998 se interpuso reclamación económico-administrativa contra las anteriores liquidaciones ante el Tribunal Regional de Asturias, alegando, en el momento procesal oportuno, que no procedía la incoación de las actas mientras se encontrara suspendido el acuerdo de revisión y que la recurrente no había estado presente en el procedimiento inspector ni había ejercido su derecho a optar por la tributación individual. La reclamación fue desestimada mediante resolución de 12 de marzo de 1999 al considerar el Tribunal que los actos impugnados se ajustaban a derecho. El fallo fue notificado a la reclamante el 29 de marzo de 1999.

El 14 de abril de 1999 se presentó recurso de alzada ante el Tribunal Central contra la anterior resolución, ratificando las alegaciones expuestas en primera instancia.

En Resolución de 13 de septiembre de 2002 (R.G. 2943-99; R. S. 9-02 ), el TEAC acordó desestimar el recurso y confirmar la resolución impugnada.

Contra la resolución del TEAC de fecha 13 de septiembre de 2002 Dª Brigida promovió recurso contencioso-administrativo ante la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional, que fue resuelto por sentencia de su Sección Segunda de 17 de octubre de 2005, cuya parte dispositiva era del siguiente tenor literal: "FALLO: Estimar parcialmente el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de Dª. Brigida contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 13 de septiembre de 2002, a que las presentes actuaciones se contraen, y en su virtud anular la resolución combatida y las liquidaciones de que trae causa en cuanto a las sanciones impuestas a la hoy recurrente, que se dejan sin efecto, confirmando en todo lo demás la resolución impugnada. Sin imposición de costas".

Contra la referida sentencia la representación procesal de Dª Brigida y el Abogado del Estado prepararon ante el Tribunal "a quo" sendos recursos de casación que, una vez tenidos por preparados, fueron interpuestos en plazo ante esta Sala.

Y formalizados por el Abogado del Estado y por la representación de Dª Brigida sus oportunos escritos de oposición a los recursos interpuestos por Dª Brigida y por el Abogado del Estado, respectivamente, se señaló la audiencia del día 6 de octubre para la votación y fallo de este recurso, día en el que, efectivamente, se deliberó, votó y falló, lo que se llevó a cabo con el resultado que ahora se expresa.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martinez Mico, quien expresa el parecer de la Sección

Se impugna, mediante los recursos de casación interpuestos por Dª Brigida y por el ABOGADO DEL ESTADO, la sentencia de 17 de octubre de 2005 de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional por la que se estimó parcialmente el recurso núm. 1300/2002 instado por la Sra. Brigida .

El citado recurso había sido promovido por la misma Sra. Brigida contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 13 de septiembre de 2002, desestimatoria del recurso de alzada interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Asturias de 12 de marzo de 1999 recaída en el expediente de reclamación núm. NUM000, promovido contra los acuerdos de liquidación tributaria dictados el 19 de enero de 1998 por el Inspector Regional de la Delegación Especial de Hacienda en Asturias en los que se ratificaban las propuestas contenidas en las tres Actas de Disconformidad incoadas el 21 de octubre de 1996 a Dª Brigida y a su cónyuge D. Fabio, correspondientes a IRPF, ejercicios 1985, 1986 y 1987.

1. La recurrente Dª Brigida formuló un único motivo de casación, al amparo del apartado

d) del artículo 88.1 de la Ley de la Jurisdicción, en cuanto la sentencia incurre en infracción de las normas del Ordenamiento jurídico que fueran aplicables para resolver las cuestiones objeto del debate.

Argumenta la Sra. Brigida que la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, atendiendo a lo expresado en el Fundamento Jurídico material Sexto del escrito de demanda, estimó parcialmente el recurso contencioso administrativo interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 13 de septiembre de 2002 y anuló la resolución combatida y las liquidaciones de que trae causa en cuanto a las sanciones impuestas a la recurrente porque, "al repasar la documentación que consta en el expediente administrativo", apreció que "los acuerdos liquidadores adolecen de una completa falta de motivación en lo relativo a la concurrencia de la necesaria culpabilidad en la conducta de la actora, máxime teniendo en cuenta que el acuerdo de revisión dictado por el Ministro de Economía y Hacienda tiene su fundamento en los hechos probados recogidos en la Sentencia dictada por el Juzgado de lo Penal nº 3 de Oviedo respecto de D. Fabio única y exclusivamente, sin que en la referida resolución judicial se mencione a la hoy recurrente Dña. Brigida . Lo expuesto hace adolecer a las resoluciones combatidas de una completa falta de justificación, pues no todas las conductas son iguales, ni pueden recibir el mismo tratamiento genérico, máxime cuando la exposición se limita a recordar la doctrina general, innecesaria por completo, pero no a determinar su aplicación a cada caso concreto desde la perspectiva de dónde reside la culpabilidad necesaria para considerar que la recurrente haya incurrido en una infracción tipificada en la ley. Conforme a cuanto antecede, procede la anulación de las sanciones impuestas respecto de la hoy recurrente".

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Sin embargo, la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, no atiende a lo expresado en el Fundamento Jurídico material Quinto del escrito de demanda interpuesto contra la Resolución referida del TEAC y, en consecuencia, confirma en todo lo demás la resolución impugnada, considerando ajustada a Derecho la regularización practicada en su día por la Administración y confirmando, en definitiva, tanto la cuota como los intereses de demora reclamados por la Hacienda Pública.

Pues bien, la sentencia de la Audiencia Nacional recurrida, que sí repasa y tiene en cuenta en su fallo parcialmente estimatorio la extensa documentación que consta en el expediente administrativo para constatar la completa falta de motivación de los acuerdos liquidadores necesaria para determinar la concurrencia de la necesaria culpabilidad en la conducta de la actora a fin de estimar parcialmente el recurso presentado y levantar las sanciones impuestas en su día contra Derecho por los órganos inspectores de la Administración Tributaria, dicha sentencia, decimos, no procede de la misma forma a la hora de tener en cuenta otras pruebas documentales que se hallan en el expediente administrativo y que desvirtúan sin ningún género razonable de dudas la procedencia de la regularización practicada por la Inspección.

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No se trata --agrega la recurrente-- de que el Tribunal Supremo valore de nuevo la prueba, algo que no le corresponde obviamente hacer, sino corregir una calificación jurídica realizada por la Administración sobre la base de unas pruebas documentales obrantes en el expediente administrativo. Esto es exactamente lo que se pretende con la interposición de este recurso.

En nuestro caso, la Audiencia Nacional ha señalado, tras un estudio del "onus probandi" en el procedimiento contencioso- administrativo (artículos 114, 115 y 118 de la Ley General Tributaria, en relación al artículo 1227 del Código Civil ), que "en el supuesto que nos ocupa ninguna prueba ha practicado la parte que permita desvirtuar la procedencia de la regularización practicada por la Inspección, por lo que debe colegirse la conformidad a Derecho de las liquidaciones impugnadas en cuanto a las cuotas y los intereses de demora".

La sentencia, sin embargo, no repara en el hecho de que del estudio de la documentación obrante en el expediente administrativo se deduce sin esfuerzo alguno que la Administración obtuvo la cuota y los intereses de demora reclamados sumando los ingresos (el Debe) de una cuenta corriente abierta en su día a nombre de la Sra. Caridad por Don. Fabio . La Administración, por tanto, determinó la deuda tributaria sumando todos los ingresos registrados en esta cuenta corriente sin tener en cuenta los gastos que esta misma cuenta presenta. Es decir, calificó de forma gratuita los ingresos como incrementos injustificados de Patrimonio cuando debió calificarlos como rendimientos de actividades empresariales, al tratarse de una cuenta comercial en la que aparecen varios abonos por "remesas de efectos", y también diversos cargos por "devolución de impagados" o "gastos de negociación de efectos", así como cheques librados por "Gallart Maderas" siendo el beneficiario diversas empresas de loa localidad, como proveedores que eran de la referida empresa.

La diferencia resulta, por consiguiente, más que relevante, porque en el primer caso los gastos registrados en la cuenta no serían deducibles de los ingresos, mientras que en el segundo caso sí deberían haber sido tenidos en cuenta.

De modo que la Administración comete el error de considerar como incrementos injustificados de Patrimonio los ingresos (el Debe) de la referida cuenta bancaria, cuando debió tener en cuenta tan sólo los saldos a la hora de determinar tanto la cuota como los intereses de demora, ya que no se trataban de incrementos injustificados de Patrimonio, sino de Rendimientos de actividades empresariales.

Por tanto, no resulta cierto que el recurrente no haya practicado ninguna prueba que permita desvirtuar la procedencia de la regularización practicada por la Inspección. Simplemente no lo estima conveniente porque toda la prueba está contenida ya en la documentación obrante en el expediente administrativo (en especial a esta cuenta comercial que utilizó la propia Administración Tributaria para calcular la cuota tributaria y los posteriores intereses de demora) y en base a ella se puede apreciar el error de calificación cometido en su día en las liquidaciones impugnadas y puede recalcularse la cuota tributaria y los intereses de demora reclamados.

2. El Abogado del Estado, por su parte, aduce un único motivo de casación, que fundamenta, al amparo del artículo 88.1.c) de la Ley de la Jurisdicción, en la infracción de las normas reguladoras de la sentencia y, en concreto, del artículo 33.1 de la propia Ley Jurisdiccional .

El Abogado del Estado evoca el pasaje de la sentencia recurrida en virtud del cual la Sala de instancia estimó en parte el recurso en base a la siguiente motivación: "Ahora bien, en cuanto a las sanciones impuestas, en la parte correspondiente a la hoy recurrente, cabe señalar que los acuerdos liquidadores adolecen de una completa falta de motivación en lo relativo a la concurrencia de la necesaria culpabilidad en la conducta de la actora...".

Esa falta de motivación en lo relativo a la concurrencia de la necesaria culpabilidad en la conducta de la actora no fue invocada en la demanda --dice el Abogado del Estado-- ni, lógicamente, se hizo referencia alguna a ella en la contestación a la demanda, con infracción del artículo 33.1 LJCA .

El artículo 33.1 de la LJCA vela por las exigencias de la congruencia procesal, que obliga a juzgar dentro del límite de las pretensiones formuladas pro las partes y de las alegaciones deducidas para fundamentar el recurso y la oposición. Por eso, se incurre en vicio de incongruencia no sólo cuando la sentencia omite resolver sobre pretensiones formuladas por las partes (incongruencia negativa o "citra petita partium") o más allá de lo solicitada por éstas (incongruencia positiva o "ulta petita") sino también cuando la sentencia, desviando el objeto del recurso, falla sobre un objeto diferente al pretendido, incurriendo en la incongruencia denominada mixta, que vulnera el mandato contenido en el aforismo "ne eat iudex extra petita partium".

En el presente caso, como hemos expuesto, la sentencia recurrida ha fallado fuera de los motivos que fundamentaban el recurso y la oposición por lo cual de conformidad con el artículo 95.2.c) y d) LJCA, la Sala ha de resolver dentro de los términos en que apareciera planteado el debate en la instancia, es decir, prescindiendo de la cuestión de la existencia o no de motivación de los acuerdos liquidadores en lo que se refiere a la concurrencia de la culpabilidad en la actora, que no fue alegada en la demanda".

El Abogado del Estado agrega, finalmente, que el acuerdo de revisión dictado por el Ministerio de Economía y Hacienda lo fue en relación con los dos esposos y que en el Fundamento Jurídico Sexto del acuerdo de liquidación a la esposa se razonó la concurrencia del requisito de culpabilidad en las sanciones a ella impuestas.

Como se dijo, la recurrente Dª. Brigida articula un único motivo de casación al amparo del artículo 88.1 de la Ley de la Jurisdicción pero lo cierto es que no concreta qué norma o jurisprudencia considera concretamente infringidas.

1. En la parte primera de la articulación del motivo se dedica a glosar la decisión de la sentencia recurrida de anular las resoluciones combatidas de la Administración en la parte en que aprecian la infracción tributaria de la Sra. Brigida pues aún cuando la Administración Tributaria califica la conducta sancionada como antijurídica y típica, no demostró que la recurrente fuera responsable a título de dolo, culpa o simple negligencia, olvidando así que la intencionalidad es esencial para que pueda apreciarse la existencia de la infracción. La tipicidad y la culpabilidad son elementos fundamentales, los dos, de toda infracción tributaria. La Administración entendió que la Sra. Brigida incurrió en una actuación antijurídica y típica pero no demostró la concurrencia de la culpabilidad necesaria en la conducta de la recurrente.

2. En la segunda parte de la fundamentación del motivo de casación invocado es donde la recurrente le reprocha a la sentencia recurrida que haya confirmado la regularización practicada en su día por la Administración dando por buenos tanto la cuota como los intereses de demora reclamados por la Hacienda Pública; le reprocha a la Sala de instancia que no haya hecho una razonable y expresa valoración de la prueba practicada pera decidir en consecuencia; a juicio de la recurrente, no tiene en cuenta las pruebas documentales que se hallan en el expediente administrativo y que desvirtúan la procedencia de la regularización practicada por la Inspección.

En realidad, el estudio de la última parte del motivo analizado evidencia que lo que pretende la recurrente es un nuevo estudio y valoración en grado de casación de las pruebas documentales obrantes en el expediente administrativo toda vez que la recurrente no solicitó en la instancia ante la Audiencia Nacional la práctica de prueba alguna.

El objeto del recurso de casación no es el examen de nuevo, sin limitación alguna, como si de una segunda instancia se tratara, de la totalidad de los aspectos fácticos y jurídicos de la cuestión o cuestiones planteadas en la instancia, sino, dada su naturaleza de recurso extraordinario, con fundamento en motivos legalmente tasados y con la finalidad básica de protección de la norma y creación de pautas interpretativas uniformes, el más limitado de enjuiciar, en la medida y sólo en la medida en que se denuncien a través de los motivos de casación que la Ley autoriza, las hipotéticas infracciones jurídicas en que haya podido incurrir el órgano judicial "a quo", bien sea "in iudicando", es decir, al aplicar el ordenamiento jurídico o la jurisprudencia al resolver aquellas cuestiones, bien sea "in procedendo", esto es, quebrantando normas procesales que hubieran debido ser observadas (STS 22 de diciembre de 2003 ).

No es procedente en el recurso de casación hacer un supuesto de la cuestión, dada la naturaleza extraordinaria y específica que reviste el recurso, que no permite proceder en él a una revisión de las pruebas, convirtiéndolo en una segunda instancia, pues este recurso no consiste en contraponer el resultado probatorio a que llega subjetivamente el recurrente al obtenido por la Sala de instancia, no habiéndose alegado como infringidos preceptos o jurisprudencia en que se contengan criterios específicos para la valoración de la prueba sometida a la sana crítica (STS 29 de junio de 2002 ).

La valoración de lo acreditado o acreditable como probado es una labor que corresponde, únicamente, a la Sala de instancia, pues la revisión de esa previa valoración no tiene cabida en sede casacional después de la Ley 10/1992, de 30 de abril .

La parte recurrente no ha señalado qué normas o principios del ordenamiento, de los que rigen la interpretación, sobre todo tasada o legal, de las pruebas, se han infringido por la Sala de instancia, por lo que no podemos, ahora, concretar potenciales violaciones ordinamentales que no han sido indicadas, concretamente, por la impugnante, pues lo contrario implicaría violar el derecho de defensa de la entidad obligada tributaria, que no podría, ya, contraalegar las posibles argumentaciones de esta Sala, con la consecuente conculcación del principio de igualdad de las partes en el proceso y la paralela vulneración del artículo 24 de la Constitución (STS 17 de julio de 2002 ).

En virtud de todo lo expuesto el recurso de casación de Dª Brigida no puede ser estimado.

La jurisprudencia de este Tribunal tiene declarado que se incurre en vicio de incongruencia tanto cuando la sentencia omite resolver sobre alguna de las pretensiones planteadas en la demanda (incongruencia negativa o "infra petita partium") o resuelve sobre pretensiones no formuladas (incongruencia positiva o "ultra petita") como cuando la sentencia, desviando el objeto del recurso, falla sobre un objeto diferente al pretendido, incurriendo en la incongruencia denominada mixta, que vulnera el mandato contenido en el aforismo "ne eat iudex extra petita partium". (Así sentencia de 2 de julio de 1991, 21 de enero de 1992, 27 de mayo de 1994, 28 de enero de 1997 y 9 de enero de 1998 ).

En la incongruencia mixta la sentencia desvirtúa los términos en que se plantea la controversia y falla, "extra petita partium", sobre cuestiones diferentes a las planteadas.

La jurisprudencia de esta Sala ha reiterado que la congruencia exigible en las sentencias se concreta en la verdadera adecuación que debe guardar el fallo de las mismas con las peticiones deducidas en el suplico de la demanda. El requisito de la congruencia viene referido a la relación que debe existir entre el fallo y las pretensiones de las partes.

En este caso, la pretensión de la recurrente, deducida precisamente en el pedimento o suplico de la demanda, era, en el fondo, la de que se anulasen los acuerdos recurridos del Inspector Jefe en la parte correspondiente a las acciones impuestas a la aquí recurrente. Y la sentencia recurrida, consecuente con la pretensión de Dª Brigida, anula los actos liquidatarios de la Delegación Especial de Asturias y las resoluciones del TEAR de Asturias y del TEAC que los confirmaron, en la parte correspondiente a las sanciones impuestas, declarando, en cambio, la conformidad a Derecho de las liquidaciones impugnadas en cuanto a las cuotas y los intereses de demora.

En el escrito de demanda de la Sra. Brigida, se puso de relieve que la sentencia del Juzgado de lo Penal núm. 3 de los de Oviedo había condenado a su marido D. Fabio como autor de un delito continuado contra la Hacienda Pública por defraudación, poniendo énfasis en que la condena penal se refería a D. Fabio y únicamente a él, sin que la citada sentencia le dedicase a ella ni una sola cita, ni la más mínima referencia; ni siquiera para decir que se hallaba casada con el acusado. Por eso, la recurrente decía en el folio 26 del escrito de demanda que "se impugnan individualmente cada uno de los componentes de la deuda tributaria -el relativo a la sanción además por la evidencia de que la recurrente no aparece siquiera citada en la sentencia- y todos ellos conjuntamente dado el carácter confiscatorio de su resultado final (el subrayado no es nuestro sino de la actora en la instancia).

Así pues, resulta que la actora había pedido en el suplico de la demanda la nulidad de los actos liquidatario del Inspector Jefe, impugnando individualmente cada uno de los componentes de la deuda tributaria; y la sentencia recurrida estima parcialmente el recurso, manteniendo la conformidad a Derecho de las liquidaciones impugnadas en cuanto a las cuotas y los intereses de demora y anulándolas, en cuanto a la sanciones impuestas, en la parte correspondiente a la recurrente, por adolecer de una completa falta de motivación en lo relativo a la concurrencia de la necesaria culpabilidad en la conducta de la actora.

No se aprecia, pues, en la sentencia recurrida la incongruencia denunciada por el Abogado del Estado por no haber falta de coherencia entre la sentencia y las pretensiones de la demandante.

Por las razones expuestas se está en el caso de desestimar los recursos de casación interpuestos pro Dª Brigida y por el Abogado del Estado, sin que haya lugar a la imposición de costas a ninguna de las partes recurrentes dadas las circunstancias concurrentes en el caso y a tenor de lo previsto en el artículo 139.2 "in fine" de la Ley de la Jurisdicción .

Por lo expuesto,

EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCION