STS, 16 de Julio de 2010
| Ponente | EMILIO FRIAS PONCE |
| ECLI | ES:TS:2010:4255 |
| Número de Recurso | 7001/2005 |
| Procedimiento | RECURSO CASACIÓN |
| Fecha de Resolución | 16 de Julio de 2010 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a dieciséis de Julio de dos mil diez.
Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo el presente recurso de casación nº 7001/2005, interpuesto por D. Jose Manuel, representado por la Procuradora Dª Paz Santamaria Zapata, contra la sentencia de 21 de septiembre de 2005, dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, Sección Cuarta, en el recurso contencioso-administrativo núm. 674/2004, relativo a la liquidación practicada por la Dependencia Regional de Inspección de la AEAT en las Islas Baleares por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1996.
Ha sido parte recurrida la Administración General del Estado, representada y defendida por el Abogado del Estado.
La Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Cuarta, con fecha 21 de septiembre de 2005, dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "FALLAMOS: Que debemos desestimar y desestimamos el presente recurso contencioso administrativo número 674/04, interpuesto por
D. Jose Manuel, representado por la Procuradora de los Tribunales Dª. Paz Santamarina Zapata, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 16 de julio de 2004 que desestima el recurso de alzada contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de las Islas Baleares de 30 de marzo de 2001, por el concepto del impuesto sobre la Renta de las personas, ejercicio 1996 y contra la sanción por infracción tributaria grave que deriva de la misma liquidación, confirmando la anulación de la liquidación practicada, para que se dicte una nueva tal como recoge la resolución impugnada, así como la anulación del correspondiente acuerdo sancionador; sin perjuicio de que pueda imponerse nueva sanción en la forma que se determina en el penúltimo fundamento, sin condena en costas."
Contra la referida sentencia, la representación de D. Jose Manuel preparó recurso de casación, siendo formalizado con la súplica de que se dicte sentencia que, casando y anulando la de instancia, decrete la anulación de la liquidación efectuada por el concepto del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1996, por importe de 197.539,04 euros (32.867.731 ptas.), así como la sanción impuesta por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación de Baleares de la AEAT, con todos los pronunciamientos favorables.
Conferido traslado al Abogado del Estado se opuso al recurso, interesando sentencia desestimatoria, con imposición de las costas a la parte recurrente.
Para el acto de votación y fallo se señaló la audiencia del 14 de julio de 2010, fecha en la que tuvo lugar.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frias Ponce, Magistrado de la Sala
Para la mejor comprensión de los motivos de casación deben tenerse en cuenta los siguientes antecedentes fácticos:
1) El 5 de marzo de 1996 el ahora recurrente suscribió 7.500 acciones de una ampliación de capital de la entidad Niamey, S.A., aportando la mitad que les correspondía de las ochenta y seis cienavas partes de una finca de 58.471 m2, que se describía en la escritura de segregación, agrupación y permuta otorgada el 21 de febrero de 1996, de los que 45.256 m2, pertenecía a la finca registral NUM000 del Registro de Ses Salines y 13.165 m2 a los permutados por el Ayuntamiento.
2) Inicialmente la finca NUM000 tenía 56.078 metros cuadrados y se había valorado en 678.132.000 ptas., a los efectos del artículo 38 de la Ley de Sociedades Anónimas, por perito independiente, en informe de 19 de diciembre de 1995, atendiendo al criterio de los metros cuadrados edificables, lo que suponía un valor por metro cuadrado de 12.000 ptas. Esta finca había sido adquirida en 10 de noviembre de 1978 por donación de sus padres.
3) De esta finca se segregaron con posterioridad determinadas zonas con una superficie total de
10.822 m2, que luego se permutaron con el Ayuntamiento por otros inmuebles con una superficie de 13.165 m2. La permuta se efectuó el 21 de febrero de 1996, valorándose los 13.165 metros cuadrados por el Arquitecto Municipal en 34.132.565 ptas.
4) Como consecuencia de las segregaciones la superficie de la finca registral NUM000 había quedado en 45.256 metros cuadrados y después con las porciones recibidas del Ayuntamiento en permuta, se formó una nueva finca, que queda con una superficie de 58.471 m2.
5) Dado que el dictamen a que se refiere el hecho dos tuvo lugar antes de que se otorgara la escritura de permuta, con fecha 28 de febrero de 1996 se emite un nuevo dictamen complementario, rafificándose la valoración porque la nueva descripción de la finca resultante de la agrupación no había modificado el valor, al existir la misma superficie edificable.
6) La Dependencia de Inspección de la Delegación de Baleares levantó acta de disconformidad al hoy recurrente el 20 de agosto de 1999, por el concepto de IRPF, ejercicio 1996, al apreciar un incremento de patrimonio regular no declarado de 106.508.795 ptas., del que correspondía imputar al obligado tributario la mitad, 53.524.397 ptas., por la aportación no dineraria efectuada a la entidad Niamey, S.A., respecto de los
13.165 m2, que se habían recibido en permuta con el Ayuntamiento Ses Salines.
El actuario consideró un valor de adquisición de 29.354.005 ptas. (86/100 x 34.132.565 ptas., que se deducía de la valoración efectuada por el arquitecto del Ayuntamiento a efectos de la permuta) y un precio de enajenación de 135.862.800 ptas. (86/100 x 13.165 m2 x 12.000 ptas./m2, que era el precio asignado por el perito a efectos de la aportación no dineraria, antes de la permuta), lo que daba lugar a una deuda tributaria de 32.867.731 ptas., integrada por una cuota de 28.151.201 ptas. y unos intereses de 4.716.530 ptas.
Además, la Dependencia de Inspección de Baleares inició expediente sancionador por infracción tributaria grave, art. 79.a) LGT, ascendiendo la propuesta de sanción al 50 % de la cuota regularizada.
7) Confirmadas las propuestas de regularización y sanción por el Inspector Jefe en 22 de octubre de 1999 y 30 de marzo de 2000, el recurrente promovió reclamaciones económico administrativas ante el TEAR de Islas Baleares, que fueron acumuladas.
8) En resolución de 30 de marzo de 2001 el TEAR acordó estimar en parte las reclamaciones presentadas, anulando la liquidación de la cuota de IRPF 1996, que debería volver a calcularse con un incremento regularizado de 51.029.644 ptas., que se obtenía de calcular el incremento de patrimonio generado con la aportación no dineraria teniendo en cuenta un valor de adquisición de 34.132.565 ptas., coincidente con el de Inspección, y un valor de enajenación de 131.413.293 ptas., en lugar de los 135.862.000 ptas., que consideró la Inspección, al haber aumentado los metros cuadrados de la finca aportada por la permuta, sin variar el valor total de la finca. Por otro lado, anuló la sanción, aunque considerando procedente su imposición cuando se dictase nueva liquidación. 9) Interpuesto recurso de alzada por el interesado, fue desestimado por acuerdo del TEAC de 16 de julio de 2004, acudiendo luego a la vía judicial.
En la instancia el recurrente alegó que se habían producido dos incrementos, el primero, derivado de la permuta formalizada en escritura de 21 de febrero de 1996, y el segundo, derivado de la aportación a Niamey, S.A.
En relación con el primero, argumentó que el valor de adquisición de los bienes cedidos al Ayuntamiento habían de obtenerse de la escritura de 10 de noviembre de 1978, referida a la donación efectuada por sus padres, y como valor de transmisión podría optarse por el de 34.132.565 ptas. en que fueron valorados por el Arquitecto Municipal o por el de 135.862.800 en que los valoró el Subinspector actuario, pero lo que no cabía admitir es que el 21 de febrero tuvieren un valor de 34.000.000 y doce días después de 135.000.000 ptas.
Respecto al segundo incremento producido el 5 de marzo de 1996 como consecuencia de la aportación, consideró que debía distinguirse entre los 45.286 m2, cuyo título provenía del año 1978, (por lo que estaba exento) y los 13.165 provenientes de la permuta, que valían bien 34 o 135 millones.
Finalmente en cuanto a la sanción, negó la existencia de ocultación alguna determinante de una voluntad dolosa o culposa, estimando que, en todo caso, la conducta estaba amparada por una interpretación razonable.
La sentencia impugnada consideró, sin embargo, correcto el criterio de la resolución impugnada, confirmando también la existencia de infracción, al aparecer acreditado que el recurrente no incluyó en su declaración dato alguno sobre la aportación realizada a Niamey, S.A., no apreciando que puedan existir dudas de interpretación de los artículos 44 y 48 de la Ley 18/91 todo ello sin perjuicio de la sanción que proceda, al tenerse que practicar nueva liquidación de acuerdo con lo indicado en la resolución del TEAR, y de la aplicación retroactiva de la Ley 58/2003, si resultara más favorable.
La parte recurrente invoca dos motivos de casación, al amparo de lo previsto en el art.
88.1d) de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa .
En el primero se denuncia la infracción de lo dispuesto en los arts. 44 y 48 uno, J, de la Ley 18/1991, de 6 de junio, reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, al haber apreciado la Inspección un único incremento de patrimonio como consecuencia de la aportación efectuada en Niamey, S.A., y no dos variaciones patrimoniales que determinan incrementos de patrimonio computables en el Impuesto sobre la Renta, el derivado de la permuta realizada con el Ayuntamiento Ses Salines que se documenta en escritura pública el día 21 de febrero de 1996, y el derivado de la aportación realizada a la entidad Niamey, S.A., para el desembolso de la ampliación de capital efectuado y documentado en la escritura pública de fecha 5 de marzo de 1996.
El segundo motivo hace referencia a la infracción, estimándose vulnerado lo dispuesto en el art. 77.4 de la Ley General Tributaria y la jurisprudencia de esta Sala recogida en las sentencias de 14 de diciembre de 1989; 5 de febrero, 25 de junio y 28 de noviembre de 1990; 14 de marzo, 5 de septiembre y 24 de octubre de 1991; 9 de enero de 1992 y 24 de enero de 1994 .
Se alega que la única cuestión que motivó la incoación del Acta se fundamenta en la distinta valoración existente en la aportación realizada por el recurrente en la escritura pública de 5 de marzo de 1996 a la entidad Niamey, S.A., escritura que fue presentada ante la Consejería de Economía y Hacienda del Gobierno Balear, en fecha 12 de abril de 1996, e inscrita en el Registro de la Propiedad, por lo que la citada operación no puede considerarse ocultada a la Administración Tributaria, amparándose su conducta por una interpretación razonable de lo establecido en la Ley 18/91 .
En relación con el primer motivo hay que reconocer que la Sala de instancia, aceptando el criterio de la Inspección, para valorar el incremento de patrimonio producido por la aportación de los terrenos a la entidad, se atuvo a lo que disponía la letra d) del art. 48.uno de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, tomando en cuenta, como valor de enajenación el mayor de los cuatro que recogía, "el valor que resulte de los informes incorporados como anexos a las correspondientes escrituras de constitución o de aumento de capital social, a efectos de su inscripción en el Registro Mercantil".
Sin embargo, al actuar de esta forma no tuvo en cuenta las circunstancias que concurrían en el presente caso, concretamente, que una parte de la finca aportada, en concreto 13.165 m2, se había adquirido días antes por permuta con el Ayuntamiento, habiendo sido valorados por un Arquitecto municipal en 34.132.565 ptas., y que el informe pericial emitido respecto de la finca registral NUM000, previamente a la operación de la segregación y permuta, asignó un valor total al inmueble de 678.132.000 ptas., que se mantiene con posterioridad, no obstante la permuta, al no haber variado la superficie edificable.
Pues bien, al no haber representado aumento de edificabilidad de la parcela la agrupación operada, tras la permuta, no cabe estimar que los bienes adquiridos por permuta con el Ayuntamiento y aportados 12 días después a la sociedad Nimey, S.A., pasasen de un valor de 34.132.565 ptas. a 131.413.293 ptas., por lo que debió estarse a la tasación del Arquitecto Municipal, a efectos del valor de transmisión, lo que determina la inexistencia de incremento patrimonial.
Por lo expuesto, procede estimar el primer motivo, con la consiguiente anulación de la actuación inspectora, lo que hace innecesario el examen del segundo motivo, que se refiere a la infracción, comportando todo lo anterior a la estimación del recurso contencioso-administrativo interpuesto, sin que se aprecien circunstancias especiales para una expresa imposición de costas en la instancia, debiendo cada parte satisfacer las causadas en el recurso de casación.
En su virtud, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.
Estimar el recurso de casación interpuesto por D. Jose Manuel contra la sentencia de 21 de septiembre de 2005, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Cuarta, de la Audiencia Nacional, sentencia que se casa y anula.
Estimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por D. Jose Manuel, contra el acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central de 16 de julio de 2004, que se anula, así como la resolución que confirma del Tribunal Económico Administrativo Regional de Las Islas Baleares.
No hacer imposición de costas.
Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos . Rafael Fernandez Montalvo Juan Gonzalo Martinez Mico Emilio Frias Ponce Angel Aguallo Aviles Jose Antonio Montero Fernandez PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Emilio Frias Ponce, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.
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