STS, 14 de Mayo de 2010

Es la propia sentencia recurrida la que concreta los extremos fácticos que pueden servir para clarificar las cuestiones planteadas.

Dice la sentencia de instancia que en fecha 10 de abril de 1995 se levantó acta de inspección a la mercantil "Scala S.A." por el IVA de los ejercicios 1989, 1990 y 1992, folios 1 y ss. del expediente (dividido en diversos cuerpos). De dicha acta resultaba una cantidad a ingresar por cuota de 9.834.782 pesetas y

3.919.562 pesetas por intereses de demora. Emitida la oportuna liquidación fue objeto de reclamación económico- administrativa 9/1493/95 que fue desestimada por resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos, de 20 de marzo de 1997 ; interpuesto recurso de alzada ante el TEAC fue desestimado por resolución de 28 de abril de 1999.

Vencido el periodo voluntario de pago y providenciada de apremio la deuda, el procedimiento de apremio concluyó con la declaración de fallido de la mercantil Juegos Scala S.A., declaración que se efectuó por acuerdo de 23 de noviembre de 1995. Con fecha 4 de diciembre de 1995 se notifica a D. Guillermo y a

D. Amador la declaración de fallido y se les da audiencia como posibles interesados respecto de la declaración de responsabilidad subsidiaria en su condición de administradores de la sociedad, evacuándose el traslado con fecha 18 de diciembre de 1995 solicitando la suspensión del expediente de derivación de responsabilidad en tanto no se resolviesen las reclamaciones y recursos presentados contra la liquidación y la providencia de apremio. Reclamaciones que en vía administrativa quedaron resueltas, como se ha dicho en abril de 1999 sin que conste acreditada la interposición de recursos contenciosos contra las mismas.

Con fecha 29 de octubre de 1999 se acuerda nuevamente dar traslado a los interesados a efectos de la declaración de responsabilidad, siéndoles notificada la resolución en fecha 8 de noviembre de 1999.

Con fecha 16 de noviembre los interesados solicitan ampliación del plazo para alegaciones, ampliación que les es concedida en la misma fecha sin que conste que efectuasen alegaciones, dictándose finalmente con fecha 14 de febrero de 2000 el acuerdo de derivación de responsabilidad que fue objeto de la reclamación económico administrativa 9/347/00 de la que trae causa el presente recurso contencioso administrativo nº 596/03 acumulado al 488/03.

Junto con la derivación de responsabilidad se notificaron las liquidaciones originarias objeto de derivación, que fueron igualmente recurridas en vía económico-administrativa siguiéndose la reclamación 9/424/00 que fue desestimada interponiéndose contra la misma el recurso contencioso-administrativo que se sigue ante esta Sala con el nº 488/03 .

Consta acreditado en el expediente la condición de administrador liquidador del recurrente respecto de la mercantil Juegos Scala S.A.

Consta acreditado y así se reconoce por el recurrente que le fueron notificados el resultado de las actuaciones inspectoras y que en su condición de representante de Juegos Scala S.A. recurrió las liquidaciones resultantes de las actas de inspección.

Los recursos contencioso-administrativos núms. 488/2003 y 596/2003 fueron acumulados por el Tribunal de instancia en Auto de 12 de diciembre de 2003 y resueltos en sentencia de 31 de enero de 2005 de la Sala de la Jurisdicción de Burgos, cuya parte dispositiva era del siguiente tenor literal: "FALLO: Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso- administrativo nº 488/03 y su acumulado nº 596/03 interpuesto por D. Guillermo contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos, de 24 de junio de 2003 por la que se desestima la reclamación económico-administrativa seguida con el Nº 9/424/00 contra la liquidación del Inspector Jefe de la Oficina de Recaudación de la AEAT en Burgos por el Impuesto sobre el Valor Añadido de los ejercicios de 1989, 1990 y 1992 derivada del acta de disconformidad nº 996065 incoada a la mercantil Juegos Scala S.A. y contra la resolución del Tribunal Económico-administrativo Regional, Sala de Burgos de 26 de agosto de 2003, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa seguida con el Nº 9/347/00 seguida contra el acuerdo de la Dependencia Provincial de Recaudación de Burgos de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de 14 de febrero de 2000 por la que se declara al recurrente responsable subsidiario de pago de las obligaciones pendientes de la mercantil Juegos Scala S.A. derivadas de la liquidación A0973200400000048 en concepto de actas de IVA ejercicios 1989/1992 con una cuota de 13.754.344 pesetas, 82.665,27 # declarándolas ajustadas a derecho la resolución recurrida. Ello sin hacer expresa condena en las costas procesales causadas".

Contra la citada sentencia D. Guillermo interpuso recurso de casación para la unificación de doctrina ante el Tribunal "a quo", que ha sido tramitado, procesalmente, conforme a las prescripciones legales; formulado por el Abogado del Estado su oportuno escrito de oposición al recurso, la Sala de instancia dictó Auto el 6 de junio de 2003 admitiendo el recurso interpuesto y elevando las actuaciones a esta Sala, poniéndolo en conocimiento de las partes.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martinez Mico, quien expresa el parecer de la Sección.

La sentencia recurrida empieza por fijar el objeto del recurso contencioso-administrativo seguido que son las pretensiones anulatorias que dirige D. Guillermo contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos, de 24 de junio de 2003 por la que se desestima la reclamación económico- administrativa seguida con el Nº 9/424/00 contra la liquidación del Inspector Jefe de la Oficina de Recaudación de la AEAT en Burgos por el Impuesto sobre el Valor Añadido de los ejercicios de 1989, 1990 y 1992 derivada del acta de disconformidad nº 0996065 incoada a la mercantil Juegos Scala S.A. y contra la resolución del Tribunal Económicoadministrativo Regional, Sala de Burgos de 26 de agosto de 2003, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa seguida con el Nº 9/347/00 seguida contra el acuerdo de la Dependencia Provincial de Recaudación de Burgos de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de 14 de febrero de 2000 por la que se declara al recurrente responsable subsidiario de pago de las obligaciones pendientes de la mercantil Juegos Scala S.A. derivadas de la liquidación A0973200400000048 en concepto de actas de IVA ejercicios 1989/1992 con una cuota de 13.754.344 pesetas, 82.665,27 #.

Las cuestiones analizadas por la sentencia recurrida son las siguientes:

1. ) Sostiene en primer término el recurrente la prescripción de las deudas tributarias correspondientes al ejercicio 1989 y al primer trimestre de 1990, ya que el único acto que interrumpió la prescripción fue la notificación de la liquidación practicada el 13 de julio de 1995. Sin embargo, tal alegación ha de decaer, pues, como señala la resolución del TEAR de 20 de marzo de 1997 resolviendo la reclamación económico administrativa 9/1493/95 (confirmada por resolución del TEAC de 28 de abril de 1999), consta en el expediente de la reclamación 9/1586/95 que contiene el expediente de inspección común a la liquidación allí impugnada, una citación de la Inspección firmado el recibí el día 17 de marzo de 1994, citación en la que expresamente se decía que tenía por objeto iniciar la comprobación de la situación tributaria de esa entidad en relación a diversos tributos, y en lo que aquí interesa, el IVA de esos ejercicios, gozando tal actuación inspectora de virtualidad suficiente como para interrumpir el cómputo del plazo prescriptivo, por lo que es obvio que no concurre la prescripción invocada, debiéndose tener en cuenta, a tales efectos, como señala la STS de 16-3-96, que la interrupción de la prescripción significa que el "tempus praescriptionis" debe comenzar a contarse de nuevo por entero, dicho de otro modo, que con el acto interruptivo se inicia un nuevo período de prescripción, de manera que la prescripción admite un número ilimitado de actos de interrupción, es decir, de interrupciones sucesivas sin restricción temporal alguna siempre que no se produzcan intervalos de tiempo superiores al plazo prescriptivo, lo que no acontece en el presente caso.

2. ) Invoca el recurrente la nulidad de pleno derecho del procedimiento inspector seguido contra Juegos Scala S.A. por cuanto las actuaciones inspectoras debieron notificarse al liquidador de la sociedad, ya que la Administración conocía la disolución y liquidación de la sociedad desde 1993.

   Sin embargo, nuevamente no podemos admitir tal alegación, ya que el hecho de que se presentase el 29 de diciembre de 1992 ante la Administración Tributaria el cese en el Impuesto sobre Actividades Económicas, no conlleva la disolución de la sociedad, sino el cese de las operaciones para el ejercicio 1993.

   Cierto es que el 20 de abril de 1993 se otorgó escritura de disolución de la sociedad anónima y nombramiento de liquidador, escritura que fue presentada ante el Registro Mercantil de Burgos el 10 de junio de 1993. Ahora bien, esa simple presentación no causó inscripción alguna, y ello porque como se desprende del examen de la documentación aportada a autos, esa escritura hubo de ser retirada por los propios interesados del Registro Mercantil, apareciendo tachado en la carátula del documento el cajetín de presentación, apareciendo consignado un nuevo cajetín de fecha 16 de mayo de 1995, siendo claro que fue esta segunda presentación la única que resultó eficaz en orden a causar una inscripción en el Registro Mercantil, ya que la anotación consignada al término de la escritura indica que el documento no fue inscrito en el Registro Mercantil hasta el 26 de junio de 1995.

   Consecuentemente, el acuerdo de disolución y nombramiento de liquidador a que se refiere el recurrente, no surtió efectos frente a terceros desde 1993, como la parte pretende, al no haber sido inscrita en el Registro la escritura de disolución de sociedad anónima y nombramiento de liquidador hasta el 26 de junio de 1995, esto es, con posterioridad a los acuerdos del Inspector Jefe de 20 de junio de ese año, por los que se aprueban las liquidaciones provisionales a cuenta.

   A mayor abundamiento, señalar que conforme a lo dispuesto en el art. 9 del Reglamento del Registro Mercantil, los actos sujetos a inscripción solo serán oponibles a terceros de buena fe desde su publicación en el Boletín Oficial del Registro Mercantil, quedando a salvo los efectos propios de la inscripción, y es indudable a tenor de lo establecido en el art. 94 del citado Reglamento, que tanto nombramiento y cese de administradores y liquidadores, como los acuerdos de disolución y liquidación de la sociedad, son actos sujetos a inscripción obligatoria, en relación con lo dispuesto en el artículo 263 de la Ley de Sociedades Anónimas, por lo que no habiéndose producido la publicación de la disolución del nombramiento de liquidador hasta el Boletín Oficial del 10 de julio de 1995, es decir, con posterioridad al acuerdo del Inspector Jefe de 20 de junio de 1995, tendremos que concluir que la actuación de la administración fue conforme a derecho.

   Opone el recurrente que la publicación a que se refiere el art. 9 del Reglamento del Registro Mercantil, se produjo mediante el anuncio insertado en la sección segunda del BORM de 8 de febrero de 1993 ; argumentación ésta que tampoco podemos compartir, pues cuando el art. 9 del Reglamento se refiere a la publicación en el BORM, se está refiriendo a la publicación en la sección 1ª apartado "actos inscritos" y esto no se produjo hasta el 10 de julio de 1995.

   Difícilmente podrá en todo caso oponerse frente a terceros la publicación contenida en el Boletín de 8 de febrero de 200, cuando la escritura de disolución de sociedad anónima y nombramiento de liquidador no fue inscrita en el Registro Mercantil hasta el 26 de Junio de 1995, publicándose en el BORM de 10 de julio de ese año, por lo que hemos de concluir que la inserción del anuncio en el Boletín de 8-2-93 no era idónea a efectos de oponibilidad, pues al tratarse de actos que estaban sujetos a inscripción obligatoria en el Registro Mercantil, era precisa su publicación en el Boletín Oficial en el apartado de actos inscritos.

   Ahondando la cuestión, señalar que los acuerdos de Inspector Jefe de 20 de junio de 1995 fueron notificados al recurrente el 13 de julio de 1995, y a esa fecha ostentaba la condición de liquidador de la sociedad, por lo que como indica el Sr. Abogado del Estado, pudo solventar con plenitud de garantías jurídicas la defensa de los intereses de la sociedad en la vía económico administrativa, y en su caso, acudir posteriormente a la vía jurisdiccional.

3. ) Alega el recurrente que los intereses de demora carecen de la debida motivación, por cuanto no se indica la fecha inicial ni final de devengo de los mismos, ni tampoco el tipo aplicado, lo que produce indefensión a esa parte.

   A este respecto, señalar que las bases para determinar los intereses de demora viene establecidas en la ley, y así conforme a lo dispuesto en el art. 58. 2 .b) de la L. G. T.- en la redacción aplicable a las fechas que nos ocupan- el interés de demora, será el interés legal del dinero vigente el día que comience el devengo de aquel, incrementado en un 25 por 100, salvo que la Ley de Presupuestos Generales del Estado establezca otro diferente, disponiendo el art. 61. 2 de dicha Ley en cuanto al devengo, que el vencimiento del plazo establecido para el pago sin que éste se efectúe determinará el devengo de intereses de demora, determinando el art. 128.1 de la misma Ley que el vencimiento del plazo de ingreso en período voluntario determinará el devengo del recargo de apremio y de los intereses de demora, hasta la fecha de ingreso en el Tesoro de la deuda tributaria.

   Consecuentemente, los intereses de demora incluidos son los devengados desde el transcurso del plazo de ingreso en período voluntario hasta la fecha del acta de inspección, sin que sea preciso por tanto una mayor motivación.

El recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto se contrae a la liquidación por intereses de demora, que importan 3.919.562 ptas., como consta en la Resolución del TEAR de Castilla y León, de 24 de junio de 2003, objeto del recurso contencioso-administrativo cuya sentencia aquí se recurre. Entiende el recurrente que existe en este punto de los intereses de demora contradicción de la sentencia recurrida con la sentencia de esta Sala de 30 de octubre de 1997, recurso nº 4619/1992, tanto en el Fundamento Quinto como en el Fallo.

La sentencia recurrida no estima la pretensión del actor de anulación de la liquidación de intereses de demora por no estar motivada en cuanto al "dies a quo" y el "dies ad quem" (es decir al cómputo temporal).

A juicio del recurrente, la sentencia de este Tribunal Supremo de 30 de octubre de 197, en los dos últimos párrafos del Fundamento de Derecho Sexto, dictados "obiter dicta", se refiere al alcance retroactivo de la Ley 25/1995, suponiendo que el cómputo de intereses debe realizarse expresamente, indicándose el devengo inicial y la liquidación final, además del tipo aplicado.

En consecuencia, se considera que la liquidación de intereses de demora a favor de la Hacienda Pública en el supuesto del art. 58.2.c) de la Ley General Tributaria 230/1963, de 28 de diciembre, exige indicar el cómputo de los mismos, día inicial y final y el tipo aplicado.

El recurso de casación para la unificación de doctrina exige un doble fundamento: la existencia de una contradicción entre la sentencia impugnada y la sentencia o las sentencias alegadas en contraste; e infracción del ordenamiento jurídico por la sentencia impugnada. Así resulta del art. 97.1 LJCA al establecer que se interpondrá mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida.

Debe tenerse en cuenta, además, que entre uno y otro fundamento ha de existir una necesaria relación, entendiendo que la infracción legal imputada a la resolución impugnada ha de constituir el objeto de la contradicción denunciada. De ahí que la contradicción opere como requisito de admisibilidad del recurso y como elemento de su fundamentación.

Por consiguiente, la procedencia del recurso se condiciona, en primer lugar, a que respecto de los mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, se hubiere llegado a pronunciamientos distintos (art. 96.1 LJCA ), por lo que debe producirse la contradicción entre sentencias determinadas en las que concurra la llamada triple identidad: subjetiva porque las sentencias que se oponen como contrarias afectan a los mismos litigantes o a otros diferentes en idéntica situación; fáctica o relativa a los hechos fijados en la sentencia impugnada y la invocada como contraste; y jurídica referente a las pretensiones ejercitadas en uno y otro proceso, de manera que, dada su analogía, desde el punto de vista de la aplicación del ordenamiento jurídico, reclamen una solución de idéntico sentido.

En segundo lugar, es necesario que exista la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida y que tal infracción constituya el objeto de la contradicción entre sentencias. En virtud de ello, es preciso establecer cuál de los criterios opuestos que han mantenido los tribunales es el correcto, porque en función de esta decisión se habrá de estimar o desestimar el recurso de casación para la unificación de doctrina, ya que no basta con apreciar la contradicción para llegar a dar lugar al recurso (STS 24 de octubre de 1996 ). Sólo cuando se concluya que el criterio acertado es el de la sentencia antecedente se dará lugar al recurso, no en cambio si la tesis correcta es la contenida en la sentencia que se impugna.

En el caso que nos ocupa hay falta de identidad fáctica u objetiva. La situación de hecho contemplada en el supuesto de autos no es la misma que la que se intenta derivar de las hipótesis que contempla la sentencia aportada de contraste.

La sentencia de contraste que el recurrente aporta distingue las siguientes fases o etapas en la evolución histórica-normativa del interés de demora.

1. ) Desde la vigencia del Decreto Ley 6/1974, de 27 de noviembre, que se produjo el día 29 de noviembre de 1974, hasta la vigencia de la Ley 11/1977, de 4 de enero, General Presupuestaria, que se produjo el 28 de enero de 1977 .

2. ) Desde la vigencia de la Ley 11/1977, de 4 de enero, General Presupuestaria, que se produjo el 28 de enero de 1977, hasta la vigencia de la Ley 25/1995, de 20 de julio, de Reforma de la Ley General Tributaria, que se produjo el 23 de julio de 1995 .

3. ) Desde la vigencia de la Ley 25/1995, de 20 de julio, en adelante, que se produjo el 23 de julio de 1995 .

En esta tercera etapa, el cálculo de los intereses por demora en el cumplimiento de las obligaciones tributarias debe llevarse a cabo aplicando el tipo de interés vigente en cada uno de los ejercicios que integran el periodo de liquidación de los intereses.

El recurrente entiende que en el caso presente el nuevo régimen establecido en la Ley 25/1995, de 20 de julio, debe aplicarse en todos los actos administrativos de liquidación posteriores a su vigencia, aunque el periodo de liquidación comprenda tiempo anterior a la misma.

Este no es el supuesto del caso que nos ocupa en el que los ejercicios regularizados por el Impuesto sobre el Valor Añadido fueron los periodos 1989, 1990 y 1992. El Acta de la Inspección se levantó el 10 de abril de 1995 y a esos ejercicios corresponden los intereses de demora de 3.919.562 ptas. La notificación de la liquidación practicada tuvo lugar el 13 de julio de 1995, según nos dice la sentencia recurrida.

Esos hitos temporales citados nos llevan a ubicar la situación contemplada en la segunda etapa, al tratarse de un acto de liquidación dictado con posterioridad al 28 de enero de 1977 y con anterioridad al 23 de julio de 1995, de modo que el tipo de interés de demora aplicable era el vigente el día siguiente al del vencimiento de la obligación tributaria, aunque éste se hubiere producido con anterioridad al 28 de enero de 1977, que no lo fue.

En esta fase el cálculo de los intereses por demora en el cumplimiento de las obligaciones tributarias debía llevarse a cabo aplicando el tipo de interés de demora vigente el día siguiente a aquél en que terminaba el plazo de vencimiento del pago de la obligación tributaria de que se tratase, durante todo el período de liquidación de tales intereses, aunque en el transcurso del mismo se hubiera modificado el tipo de interés de demora. QUINTO.- Por cuanto queda expuesto el recurso de casación para la unificación de doctrina debe ser desestimado, debiendo imponerse las costas causadas a la parte recurrente sin que la cuantía de los honorarios del Abogado del Estado exceda de los 2.000 euros.

Por lo expuesto,

EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCION