Resolución nº 00/6323/2008 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 27 de Enero de 2009

RESOLUCIÓN:

En la Villa de Madrid, en la fecha indicada (27/01/2009) y en el recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, interpuesto por el DIRECTOR GENERAL DE TRIBUTOS DEL MINISTERIO DE ECONOMÍA Y HACIENDA, con domicilio a efectos de notificaciones en Madrid, calle de Alcalá nº 5, contra el fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional de ..., de ... de 2007, recaído en su expediente número .../2006, por el concepto Impuesto sobre Actividades Económicas motivado por la reclamación interpuesta por ...

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- De los datos que constan en el expediente se desprende que ... suscribió un contrato administrativo con el Ayuntamiento de ..., en fecha 24 de abril de 1992, para la concesión del servicio público de regulación de aparcamientos en la vía pública mediante expendedores de tickets, (O.R.A.). Los Servicios de Inspección del Ayuntamiento de ..., incoaron el acta de disconformidad n° ..., al comprobar que la entidad reclamante no figuraba dada de alta en el IAE por la citada actividad de regulación de aparcamientos en la vía pública mediante expendedores de tickets, para regularizar la situación proponían, a la vista de las Tarifas e Instrucción del Impuesto y del criterio de la Dirección General de Tributos, la inclusión de la reclamante en la Matrícula del Impuesto de los años 2003, 2004, 2005 y 2006 en el epígrafe 751.2 de la sección 1ª de las Tarifas "Guarda y custodia de vehículos en los denominados aparcamientos subterráneos o parkings", imputando una superficie computable de 11.424 m2, equivalente a 952 plazas dedicadas a la actividad (que según la Jefatura de Policía Local, tiene adjudicada la reclamante), por 12 m2 por plaza (superficie por plaza que resulta de la normativa reguladora del Plan General de Ordenación Urbana). Dicha Acta fue confirmada por resolución del Ayuntamiento de ... de fecha 29 de agosto de 2006. Contra dicha resolución, la empresa interesada interpuso recurso de reposición, en el que alegaba que la actividad desarrollada no se encontraba encuadrada en el epígrafe 751.2 sino que el epígrafe aplicable sería el 999 "otros servicios no clasificados en otras partes (n.c.o.p.)" y que aunque se aceptara la tributación en el epígrafe 751.2, la liquidación practicada sería incorrecta al no haberse tenido en cuenta lo dispuesto en la Regla 14.1.F) b). Dicho recurso fue desestimado mediante resolución de fecha 10 de noviembre de 2006 confirmando el acto censal de inclusión en la Matrícula del Impuesto.

SEGUNDO.- Con fecha 5 de diciembre de 2006 la entidad ... promovió reclamación económico-administrativa contra la citada resolución del Ayuntamiento de ... de fecha 10 de noviembre de 2006, ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., insistiendo en las alegaciones presentadas en el recurso de reposición. El Tribunal Regional por acuerdo de ... de 2007, estimó en parte la reclamación anulando el acuerdo impugnado y retrotrayendo las actuaciones a la Oficina Gestora para que dicte un nuevo acuerdo en el que, manteniendo la clasificación de la actividad desarrollada por la reclamante en el epígrafe 751.2 de la Sección 1ª de las Tarifas, aplique sobre la superficie total de las plazas donde desarrolla la actividad, de 11.424 m2, la reducción establecida en la Regla 14ª.1.F) b) 1. de la Instrucción del IAE.

Por lo que respecta a la clasificación de la actividad, el Tribunal entiende que si bien, la actividad de explotación de aparcamientos en la vía pública bajo control horario (O.R.A.) desarrollada por la reclamante, que consiste fundamentalmente en la expedición de recibos de aparcamiento, control de su caducidad, control del tiempo de estacionamiento de vehículos, etc. , no se encuentra recogida expresamente en las Tarifas del Impuesto, en aplicación de lo previsto en la Regla 8ª de la Instrucción, que establece que las actividades no especificadas en las Tarifas se clasificarán, provisionalmente, en el grupo o epígrafe correspondiente a la actividad a la que por su naturaleza más se asemejen, y tributarán por la cuota asignada a ésta, resulta procedente la inclusión de la misma en el epígrafe 751.2 de la sección 1ª de las Tarifas, por encajar la actividad desarrollada, con la contemplada en el epígrafe 751.2, máxime cuando en los denominados "parkings", la actividad que se desarrolla es de guarda y custodia de vehículos a cambio del pago de una cantidad por días o por horas o fracción, según los casos. Este criterio se ha mantenido en numerosas consultas de la Dirección General de Coordinación con las Haciendas Territoriales como la de 4 de octubre de 2001, así como por el Tribunal Superior de Justicia de Madrid en sentencia de 15 de junio de 2000 y del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León-Burgos en sentencia de 23 de septiembre de 2005

Por lo que se refiere al cálculo de la cuota de la tarifa, en su razonamiento, el Tribunal Regional entiende que el criterio establecido por el Tribunal Económico Administrativo Central en la resolución de fecha 27 de septiembre de 2006, dictada ante el recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio promovido por el Director General de Tributos del Ministerio de Economía y Hacienda, siguiendo la doctrina del Tribunal Supremo contenida, entre otras, en las Sentencias de 22 de mayo y 7 de octubre de 2002, y que se centra en la procedencia de la aplicación para el epígrafe 751.2, el mismo en el que se encuentra matriculada la reclamante, de la reducción de la superficie establecida en el apartado 6º de la Regla 14ª.1.F) b) de la Instrucción del Impuesto, es trasladable al presente caso, si bien, y dado que en este caso la superficie donde desarrolla la reclamante la actividad es una superficie descubierta la reducción aplicable sería la contenida en el apartado 1º de la Regla 14ª.1.F) b).

TERCERO.- No conforme con ello, el Director General de Tributos del Ministerio de Economía y Hacienda, al amparo del artículo 242 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, presentó, con fecha de 26 de marzo de 2008, para este Tribunal Económico Administrativo Central, recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, contra la citada resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de ..., de ... de 2007 recaída en su expediente nº .../06 por concepto de Impuesto sobre Actividades Económicas, por estimar gravemente dañosa y errónea la resolución que en única instancia se dictó por dicho Tribunal. Una vez puesto de manifiesto el expediente, el Director alegaba entre otros razonamientos, que lo dispuesto en el número 1° de la letra b) de la Regla 14ª.1.F) de la Instrucción del IAE no es de aplicación para la determinación de la cuota de la tarifa del epígrafe 751.2 en función de los metros cuadrados de superficie dedicada al desarrollo de la actividad de explotación de aparcamientos en la vía pública mediante un sistema de regulación horaria, O.R.A., dado que no se trata de superficie destinada a los efectos citados en dicho apartado, sino única y exclusivamente de superficie directamente afectada al desarrollo de dicha actividad.

CUARTO.- Por otro lado, notificada a la empresa interesada del recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio presentado por el Director General de Tributos, contra el acuerdo dictado por el Tribunal Económico Administrativo Regional de ..., a los efectos prevenidos en el artículo 241 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tribunal y en el artículo 61.2 del R.D. 520/2005 de 13 de mayo, ésta presentó escrito de alegaciones en 20 de agosto de 2008, citando la resolución de este Tribunal Central nº 2140/06 de 27 de septiembre de 2006, por lo que se refiere al cómputo de superficie e insistiendo en que la actividad que realiza no es la descrita en el epígrafe 751.2.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Concurren los requisitos respecto a competencia, legitimación y formulación en plazo, exigidos por la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que son presupuesto para la admisión a trámite del presente recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, en relación con la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., de ... de 2007, recaído en su expediente número .../2006, por el concepto Impuesto sobre Actividades Económicas.

SEGUNDO.- La cuestión que se suscita se concreta en determinar si procede o no la aplicación de lo dispuesto en el número 1° de la letra b) de la Regla 14ª.1.F) de la Instrucción del IAE para la determinación de la cuota de la tarifa del epígrafe 751.2 en función de los metros cuadrados de superficie dedicada al desarrollo de la actividad de explotación de aparcamientos en la vía pública mediante un sistema de regulación horaria, O.R.A.

TERCERO.- El marco normativo aplicable a la cuestión que nos ocupa, es la Ley 39/1988, de 28 de diciembre de 1988, Reguladora de las Haciendas Locales, que en la base Cuarta de su artículo 86.1 señala que: "Las cuotas resultantes de la aplicación de las Tarifas no podrán exceder del 15 por 100 del beneficio medio presunto de la actividad gravada, y en su fijación se tendrá en cuenta, además de lo previsto en la base primera anterior, la superficie de los locales en los que se realicen las actividades gravadas". Por su parte, la Nota Común a la Sección Primera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas ambas (Instrucción y Tarifas) por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, establece que: "De conformidad con lo dispuesto en la Base Cuarta del artículo 86.1 de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, las cuotas consignadas en esta Sección se completarán con la cantidad que resulte de aplicar el elemento tributario constituido por la superficie de los locales en los que se realicen las actividades empresariales, en los términos previstos en la Regla 14.ª 1 F) de la Instrucción" y dicha Regla 14.ª 1 F) dice: "

1. A efectos de la aplicación del elemento superficie a que se refiere la Nota común de la Sección 1.ª y la segunda Nota común de la Sección 2.ª de las Tarifas, se entiende por locales en los que se ejercen las actividades gravadas los definidos como tales en la Regla 6.ª de la presente Instrucción. b) A tal fin, se tomará como superficie de los locales la total comprendida dentro del polígono de los mismos, expresada en metros cuadrados y, en su caso, por la suma de la de todas sus plantas. No obstante lo previsto en el párrafo anterior, sólo se tomará como superficie: ...

   1º El 20 por 100 de la superficie no construida o descubierta y que se dedique a depósitos de materias primas o de productos de cualquier clase, secaderos al aire libre, depósitos de agua y, en general, cualquier aspecto de la actividad de que se trate (...). En consecuencia, no se computará a ningún efecto la superficie no construida o descubierta en la que no se realice directamente la actividad de que se trate, o algún aspecto de ésta, tal como la destinada a viales, jardines, zonas de seguridad, aparcamiento, etc.

   6.º El 55 por 100 de la superficie de los aparcamientos cubiertos ... c) Del número total de metros cuadrados que resulte de aplicar las normas contenidas en la letra b) anterior, se deducirá, en todo caso, el 5 por 100 en concepto de zonas destinadas a huecos, comedores de empresa, ascensores, escaleras y demás elementos no directamente afectos a la actividad gravada. ... d) Para cuantificar el elemento superficie, se aplicarán los siguientes cuadros: ... 2.º Cuadro II: Este cuadro se aplicará para calcular el valor de la superficie de los locales en los que se ejerzan las actividades de transporte y comunicaciones clasificadas en la División 7 de la Sección 1.ª de las Tarifas. ... j) El elemento tributario regulado en esta letra F), no se aplicará en la determinación de aquellas cuotas para cuyo cálculo las tarifas del impuesto hayan tenido en cuenta expresamente, como elemento tributario, la superficie de los locales, computada en metros cuadrados, en los que se ejercen las actividades correspondientes."

   CUARTO.- Por su parte el Epígrafe 751.2. en su redacción dada por Ley 65/1997, de 30 de diciembre queda establecido: "Guarda y custodia de vehículos en los denominados aparcamientos subterráneos o parkings. Cuota de: Hasta un ímite de 250 metros cuadrados de superficie dedicada a esta actividad: 33.638 pesetas. Por cada 50 metros cuadrados o fracción que exceda del límite: 8.280 pesetas. Para el cómputo de la superficie dedicada a la actividad se incluirán todos los pisos existentes y se practicarán las deducciones previstas en el epígrafe anterior". Dicho párrafo dice que "Para el cómputo de la superficie dedicada a esta actividad se deducirán todos los accesos, rampas, viales interiores, así como todos los espacios y elementos accesorios".

   QUINTO.- Sobre la aplicabilidad de la Regla 14.ª 1 F) de la Instrucción del Impuesto, tomando como cuestión planteada la reducción al 55 % de la superficie en los aparcamientos, contemplada en su apartado b) 6, se ha pronunciado el Tribunal Supremo en su Sentencia de 22 de mayo de 2002, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Recurso de casación para unificación de doctrina n.º 678/1997, en donde se dice:

   "Segundo. El presente recurso de casación para la unificación de doctrina se basa en que la sentencia de instancia es contradictoria con la de esta Sección y Sala del Tribunal Supremo (TS) de 2 de julio de 1992, porque, aun cuando esta segunda es producto de un recurso directo, en ambas resoluciones los litigantes se hallan en idéntica situación y la pretensión impetrada es, en base a unos mismos hechos, sustancialmente igual, ya que se busca el reconocimiento de la aplicación del módulo del 55 por 100 para determinar la superficie computable de los aparcamientos cubiertos [ex la citada Regla 14.ª 1 F) b).6 de la Instrucción del RDLeg. 1175/1990], a efectos del IAE, al no existir contradicción con lo dispuesto en la Regla 14.ª 1 F) j) de la misma Instrucción.

   Y la doctrina de la mencionada sentencia contradictoria -que debe prevalecer, en opinión de la recurrente y de esta Sala- es la siguiente: La Regla 14.ª, en el párrafo 1, establece los "módulos indiciarios" de la actividad que se consideran "elementos tributarios"; señalándose, en el apartado F), lo que se entiende por locales, que el subapartado b) estima en la totalidad de su superficie, excepto cuando se trate de aparcamientos cubiertos, en que se reduce al 55% de la misma (caso 6).

   Sin embargo, en el subapartado j) de la misma Regla 14.ª 1 F) se establece que "el elemento tributario de locales no se aplicará en la determinación de aquellas cuotas para cuyo cálculo las Tarifas del Impuesto hayan tenido en cuenta, expresamente, como elemento tributario, la superficie de los locales, computada en m2, en los que se ejercen las actividades correspondientes".

   No existe, pues, contradicción. En el primer caso, se considera a los locales elemento tributario que opera como módulo indiciario de la actividad, bien por su superficie total, generalmente, o bien por el 55% de ella, cuando se trate de aparcamientos cubiertos. En el segundo, tratándose de supuestos en que las tarifas estén calculadas, precisamente, en función de la superficie de los locales, no entran éstos en juego como módulos indiciarios de la actividad que se consideren elementos tributarios, pues ya han sido tenidos en consideración para la fijación de la tarifa. Se trata, por tanto, de dos casos distintos donde la superficie de los locales opera de manera diferente, bien como componente de la base o bien como integrante para la determinación del tipo tarifario.

   Tercero. Como ya se ha apuntado, procede estimar el presente recurso de casación para la unificación de doctrina, habida cuenta que:

   1. No existe contradicción entre los dos casos acabados de exponer, pues, en el primero, se computa, para determinar la base imponible, la superficie total, o bien, en el supuesto de aparcamientos subterráneos, el 55 por 100 de la misma. Por ello, cuando las tarifas están calculadas en función de la superficie de los locales (como es el caso de los aparcamientos subterráneos, ex epígrafe 751.2 de las Tarifas del RDLeg. 1175/1990), no puede entrar en juego, de nuevo, el mismo elemento tributario superficie (que, para los aparcamientos, se contempla en el Cuadro II de la Regla 14.ª 1 F) d), como un instrumento capaz de volver a cuantificar el elemento «superficie» -según se infiere del apartado j) de dicha Regla 14.ª 1 F), cuya función es la de no duplicar tal elemento tributario superficial-).

      La conclusión de la Sentencia del TS de 2 de julio de 1992 es clara y radical: en el primer caso, la superficie de los locales opera como componente de la base, o sea, cuantificando directamente la cuota a través del epígrafe 751.2, en los aparcamientos subterráneos; y, en el segundo caso, cuando no hay cuantificación directa a través del epígrafe, se aplica el elemento tributario «superficie» establecido en los Cuadros previstos en la Regla 14.ª 1 F) d).

      En consecuencia, en los casos de aplicación directa, a través del epígrafe, no cabe la aplicación indirecta a través de los Cuadros.

   2. Un análisis genérico del IAE, como heredero del Impuesto de Radicación y de la llamada Licencia Fiscal, nos permite concluir, de acuerdo, en parte, con lo que apunta la parte recurrente, que, tal como se especifica en las Sentencias de esta Sección y Sala de 15 de junio de 1996 (tres) y 20 de noviembre de 2001, toda la historia de la Contribución Industrial permite inferir, a través de muchos de los criterios conceptuales que en la misma aparecen utilizados (el reparto gremial, los recargos supletorios, la imposición sobre el volumen de ventas -según coeficientes por clases de contribuyentes-, el régimen de las empresas individuales en la llamada Tarifa III de la Contribución de Utilidades, la Cuota de Licencia y la Cuota de Beneficios, y, especialmente, las diversas y cada vez más complejas y perfeccionadas Tarifas), que su anhelo ha girado, desde la Ley de 23 de mayo de 1845, creadora del Subsidio de la Industria y el Comercio, a la presente Ley 39/1988, de Haciendas Locales, en torno a la consecución de la "subjetivación" del tributo, intentando que fuera proporcional a su objeto, es decir, al rendimiento realmente obtenido.

      Sin embargo, el objeto del nuevo IAE, producto, en la citada Ley 39/1988, de la fusión de cinco tributos preexistentes en la normativa precedente, no es, ya, gravar los rendimientos netos derivados de las actividades empresariales -y profesionales y artísticas- (como ocurría con la antigua Contribución Industrial, con la Licencia Fiscal del Impuesto Industrial y, por último, con el Impuesto sobre Actividades Comerciales e Industriales), finalidad que ahora corresponde a los Impuestos establecidos sobre la Renta, sino gravar, simplemente, "el mero ejercicio", en el territorio nacional, de las antes citadas actividades empresariales, profesionales y artísticas (con lo que, por mor de tal cambio de objeto y de objetivo, ya no es consustancial al mismo lograr la adecuación proporcional de las cuotas al rendimiento neto de cada contribuyente).

      Por eso, el IAE puede calificarse de Impuesto "directo" (pues no grava, según lo dicho, la creación, circulación o consumo de la riqueza, sino el ejercicio de las actividades económicas, cuantificándose en atención al "beneficio medio presunto o indiciario" del sector en que se inserta la actividad -artículos 79 y 86.1.4 de la Ley 39/1988-, ni existe, tampoco, en dicha Ley previsión, obligación o derecho alguno para que el sujeto pasivo traslade o repercuta el gravamen), "real" (en cuanto grava una manifestación de riqueza que puede ser especificada sin ponerla en relación con una determinada persona), "de producto" (el derivado de una concreta fuente, como es el ejercicio de las actividades económicas, pero sin identificarlo con el beneficio real obtenido por el sujeto pasivo, sino con el simple beneficio medio presunto del sector económico en que se enmarca la actividad), "objetivo" (al cuantificarse el gravamen atendiendo sólo a criterios materiales concurrentes en las actividades gravadas) y "de gestión compartida" (censal y tributaria, atribuidas, respectivamente, a la Administración del Estado y a la Municipal).

      Parece obvio, pues, a tenor de la regulación contenida en los artículos 79 a 92 de la comentada Ley 39/1988, que el IAE se exige, in genere, con independencia de cuál sea el resultado de la actividad, e, incluso, existiendo beneficio cero o, también, pérdidas (tal como se ha señalado, tanto en referencia a las Licencias Fiscales como al IAE, en las Contestaciones de la DGCHT de 22 de abril de 1986, 17 de diciembre de 1990 y 26 de noviembre de 1991, en las que se indica que "el hecho imponible del impuesto se realiza con independencia de que exista o no ánimo de lucro en el ejercicio de la actividad"). Es decir, su llamado "objeto-material", la riqueza gravada, no se refiere para nada al producto, beneficio o renta derivado del ejercicio de la actividad (que es el "objeto-final" o lo que debería ser normalmente gravado), sino que está conectado a ese mero ejercicio, que es, por sí, ya, la manifestación de riqueza susceptible de ser gravada.

      Por eso, cabe hablar de flujos generadores de ese producto presunto, que únicamente se canaliza a través de ciertos elementos tributarios fijos, como son, según es de observar en la mencionada Regla 14.ª de la Instrucción del Real Decreto Legislativo 1175/1990, la potencia instalada, el número de obreros, los turnos diarios de trabajo, la población de derecho, el aforo de locales de espectáculos y, especialmente, la superficie de los locales.

      Este último elemento tributario, regulado en el Regla 14.ª 1 F) d), se cuantifica en los tres Cuadros aplicables a las distintas actividades, estando comprendido en el II de ellos el epígrafe que conviene a la actividad de los aparcamientos subterráneos, que es el 751.2.

   3. Pero cuando los epígrafes fijen la cuota, expresa y directamente, en relación con el elemento tributario superficie (como es el supuesto del 751.2, de los aparcamientos subterráneos), no se añadirá la valoración determinada en los mencionados tres Cuadros y, concretamente, en el II.

      La Administración municipal no aplica el índice del 55 por 100 de la superficie en razón a la interpretación que efectúa del apartado j) de la Regla 14.ª 1 F), pero el criterio que utiliza carece del pertinente apoyo jurídico (como se apunta en la STS de 2 de julio de 1992), en tanto en cuanto:

      - La norma específica del apartado 6 de la Regla 14.ª 1 F) b), que fija tal índice del 55 por 100 para los aparcamientos subterráneos, no puede quedar inaplicada por la norma genérica (referida a todas las demás actividades) contenida en el apartado j), salvo grave incongruencia de técnica jurídica.

      - La explicación de lo previsto en el citado apartado j) es muy clara, pues:

1. El elemento tributario superficie al que dicho apartado se refiere no es otro que aquel que permite servir como módulo indiciario de la cuota (que permite medir el flujo productivo de una actividad por razón de la superficie -en un impuesto sobre la renta presunta o el producto potencial-).

2. Dicho elemento es el señalado, con exclusividad, en los Cuadros I, II y III del apartado d) -que se aplican para cuantificar el elemento superficie-, pues basta examinar todos y cada uno de los epígrafes de las Tarifas del Real Decreto Legislativo 1175/1990, que comprenden todas las actividades, para sacar la conclusión de que en ninguno de ellos se cuantifica la cuota en función de dicho elemento tributario superficial (salvo en los tres epígrafes del Grupo 751, entre ellos el 2, que nos ocupa); es decir, el elemento tributario de la superficie sólo puede extraerse genéricamente de los tres Cuadros, salvo la excepción de los tres epígrafes citados, únicos en los que, para el cálculo de las cuotas de las tarifas, exclusivamente se tiene en cuenta, expresamente, de forma directa, la superficie de los locales.

3. Y, de ahí, que el mencionado apartado j) se refiere, necesariamente, a que en los tres epígrafes del 751 no se puede aplicar el elemento tributario superficie reflejado en los Cuadros, concretamente en el II; y a que en esos tres epígrafes se aplicará directamente el elemento tributario superficie determinado en los propios epígrafes.

   - El elemento tributario superficie se determina o bien directamente, en los tres indicados epígrafes, o bien indirectamente, en todos los demás epígrafes, a través de los tres Cuadros del apartado d).

   4. Por exclusión, las normas moduladoras reseñadas en los seis apartados de la Regla 14.ª 1 F) b), que fijan los criterios de naturaleza cualitativa para determinar la superficie (no inmediatamente para cuantificar la cuota), no son, por tanto, elementos tributarios cuantificadores (pues tal finalidad se confía normativamente a los Cuadros o a los tres epígrafes citados), sino resortes técnicos cualitativos que sirven para efectuar el cómputo previo de la superficie gravable.

      Por ello, los seis apartados de la letra b) reflejan índices en función de la rentabilidad presunta de las distintas actividades desarrolladas en los locales (así, el 55 por 100 de la superficie de los aparcamientos subterráneos o cubiertos).

      Dichos índices tienen una función previa cualificadora de la superficie liquidable, y, como especifica claramente la parte recurrente, una vez determinada la misma, tal superficie liquidable es la que se grava, cuantificando la cuota, bien aplicando los módulos de los tres Cuadros o bien los de los tres epígrafes 751.1, 2 y 3, en su caso.

      En consecuencia, si la Regla 14.ª 1 F) b) 6 establece que los aparcamientos cubiertos han de computarse por el 55 por 100 de su superficie, no es una norma que pueda devenir inaplicada, sino que ha de conjugarse su alcance con el contenido del apartado j) visto, para llegar a una interpretación coherente (como es la reflejada en la Sentencia contrapuesta de 2 de julio de 1992).

   5. La tesis sustentada por la sentencia de instancia contraviene la doctrina contenida en la del TS acabada de citar, pues, primero, señala, sin apoyo legal alguno, que sólo es aplicable la reducción del 55 por 100 en los espacios accesorios; segundo, su razonamiento contiene una petición de principio, ya que, basándose en una premisa como es la accesoriedad indicada, no prevista en la norma, concluye que no cabe la reducción del 55 por 100 porque supondría tanto como aplicar una bonificación (no pensada por el legislador); y, tercero, realiza una interpretación no congruente con la técnica tributaria y con la naturaleza del IAE, al no tener en cuenta la categoría técnica del elemento tributario en el Impuesto y no distinguir entre los tres epígrafes comentados y los tres Cuadros contenidos en la Regla 14.ª.

      Las pretensiones de los dos supuestos expresados en las sentencias contrapuestas son prácticamente iguales, pues se solicita la determinación de la superficie de los aparcamientos cubiertos aplicando el módulo del 55 por 100, por no ser contradictoria su aplicación a lo previsto en el apartado j) analizado.

      Y, al no estimarlo así la sentencia de instancia, se infringe el artículo 85 de la Ley 39/1988, al no concretarse la cuota tributaria de acuerdo con los preceptos de dicha Ley y de la Regla 14.ª 1 F) b).6 y letra j) del Real Decreto Legislativo 1175/1990.

      Cuarto. Procediendo, por tanto, estimar el presente recurso, debe casarse y anularse la sentencia impugnada y resolverse el debate planteado con pronunciamientos ajustados a derecho, modificando las declaraciones contenidas y las situaciones creadas por la sentencia de instancia.

      En consecuencia, se estima el recurso contencioso-administrativo de instancia y se anulan las liquidaciones tributarias del IAE objeto de controversia, ordenándose que se proceda a su rectificación en el sentido de determinar la superficie de los aparcamientos cubiertos en el 55 por 100 de su extensión."

      En el mismo sentido se ha pronunciado el Tribunal Supremo en otras sentencias como la de 7 de octubre de 2002, por lo que el criterio expuesto constituye doctrina jurisprudencial."

      SEXTO.- Según se desprende del punto Tercero D) de la sentencia citada, el Tribunal Supremo se está refiriendo a la aplicabilidad de la Regla 14.ª 1 F) b) en todos sus puntos, por lo que teniendo en cuenta que en el caso que nos ocupa, la superficie a computar es una superficie no construida o descubierta que se dedica no ya a algún aspecto de la actividad de que se trata, sino a la propia actividad, le resulta aplicable, en contra de la opinión de la Dirección General de Tributos, lo dispuesto en la Regla 14.ª1.F).b).1º, por lo que procede desestimar el recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio, promovido por el Director General de Tributos del Ministerio de Economía y Hacienda, contra el fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional de ..., de ... de 2007.

      Por lo expuesto,

      EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, como resolución del recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio, promovido por el DIRECTOR GENERAL DE TRIBUTOS DEL MINISTERIO DE HACIENDA, contra el fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional de ..., de ... de 2007, recaído en su expediente número .../2006, por el concepto Impuesto sobre Actividades Económicas ACUERDA: Desestimar el presente recurso.