STS, 24 de Septiembre de 2009

PRIMERO.- La Sentencia ahora recurrida en casación recoge en el Fundamento de Derecho Primero los aspectos relativos al objeto del recurso contencioso-administrativo, supuestos fácticos en que se basa e incluso valoración probatoria, en los siguientes términos:

" PRIMERO.-El objeto del presente recurso se centra en determinar si la resolución del Ministro de Economía y Hacienda de 2 de noviembre de 1990, por la que se acuerda la revisión de la liquidación tributaria practicada a los actores, con fecha 24 de diciembre de 1988, relativa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas es o no conforme con el ordenamiento Jurídico, para ello y con carácter previo procede, a juicio de la Sala, la exposición de los siguientes hechos:

1.- La Inspección de los Tributos del Estado, con fecha 24 de noviembre de 1988, extendió a D. Lázaro Acta de conformidad nº NUM000 , por el concepto Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Ejercicio de 1987 (por error material, pues el ejercicio era el de 1986) en la que se recogió una propuesta de liquidación tributaria que devino definitiva el 24 de diciembre de 1988, al no haber sufrido modificación alguna por parte del Inspector Jefe.

2.- El día 3 de julio de 1989, la Administración Tributaria tuvo conocimiento de los datos relativos a las Pólizas de seguros con prima única emitidas por la Caja de, Pensiones para la Vejez y Ahorros, entre las que aparece el recurrente como tomador de las siguientes Pólizas de capital diferido con rentabilidad garantizada de la citada entidad:

1. Póliza contratada el 22 de octubre de 1986, con pago de prima única de 115.000.000 de ptas.,rescatada por su titular el 26 de mayo de 1987 por valor de 121.209.169 ptas.

b) Póliza contratada el 31 de octubre de 1986, con pago de prima única de 16.000.000 de ptas., rescatada por su titular el 26 de mayo de 1987 por valor de de 16.826.759 ptas.

c) Póliza contratada el 4 de noviembre de 1986, con pago de prima única de 43.000.000 de ptas., rescatada por su titular el 26 de mayo de 1987 por valor de 45.186.866 ptas.

d) Póliza contratada el 11 de noviembre de 1986 con pago de prima única de 3.000.000 de ptas., rescatada por su titular el 26 de mayo de 1987 por valor de 3.147.197 ptas.

e) Póliza contratada el 27 de noviembre de 1986, con pago de prima única de 83.500.000 ptas., rescatada por su titular el 26 de mayo de 1987 por un valor de 87.255.104 ptas.

f) Póliza contratada el 27 de noviembre de 1986, con pago de prima única de 8.000.000 de ptas., rescatada por su titular el 26 de mayo de 1987 por un valor de, 8.359.768 ptas.

g) Póliza contratada el 3 de noviembre de 1986, con pago de prima única de 1.500.000 de ptas., rescatada por su titular el 26 de mayo de 1987 por un valor de, 1.565.088 ptas.

3.- El 18 de julio de 1989, el actor, D. Lázaro presentó un escrito al Delegado de Hacienda de Las Palmas en el que reconocía la existencia de diversas pólizas contratadas con la Caja de Pensiones, pero sin concreción ni cuantificación alguna, interesando se tuviesen por presentadas las declaraciones complementarias correspondientes, por los conceptos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y Extraordinario sobre el Patrimonio.

4.- El 29 de septiembre de 1989, ambos recurrentes procedieron a presentar declaración complementaria realizando el correspondiente ingreso de la deuda tributario de la misma, por el concepto Impuesto de la Renta de las Personas Físicas, Ejercicio de 1986.

Como consecuencia de la información obtenida de la suscripción de diversas pólizas de seguro de vida a prima única, el 10 de abril de 1990 la Inspección de la Delegación de Hacienda de Las Palmas propuso al Delegado la revisión, al amparo del artículo 154 b) de la Ley General Tributaria , de la liquidación anteriormente mencionada. En dicha propuesta solo se configura como contribuyente a D. Lázaro , y a Dª Yolanda solo se la menciona como cónyuge.

5.- El 30 de abril de 1990, D. Lázaro presentó en la Delegación de Hacienda de Las Palmas el oportuno escrito de alegaciones, oponiéndose a la revisión propuesta. El 9 de mayo de 1990 tiene entrada en la Dirección General de Inspección Financiera y Tributaria la propuesta de revisión del Acta de conformidad número NUM000 , por el concepto Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Ejercicio de 1986.

6.- El Ministro de Economía y Hacienda, en ejercicio de las prerrogativas reconocidas por el artículo! 154 b) de la Ley General Tributaria , tratándose de actos de gestión tributaria respecto de los cuales no ha prescrito la acción administrativa, y a la vista de las nuevas pruebas que acreditan elementos del hecho imponible íntegramente ignorados por la Administración, procedió a acordar la revisión de la liquidación practicada y ya referida con anterioridad.

7. La prueba practicada en base a la retroacción acordada por el TS pone de manifiesto que la Administración conoció la existencia de las primas únicas con posterioridad al acto objeto de revisión y que dicho conocimiento tuvo lugar antes de que se presentase la declaración complementaria." (Para entender el último párrafo trascrito debe precisarse que la sentencia refleja en los Antecedentes que "en su día se dictó por esta Sala sentencia de fecha 15-10-1996 que recurrida en casación dio lugar a la sentencia del TS de fecha 2-3-2002 en la que se casaba la sentencia de instancia y se ordenaba la retroacción de actuaciones al momento procesal de apertura de la prueba, habiéndose procedido en consecuencia".).

SEGUNDO .- Continuando con el camino procesal seguido a consecuencia de la controversia planteada, ha de señalarse que D. Lázaro y Dª Yolanda interpusieron recurso de reposición contra la resolución del Ministro de Hacienda reseñada en el anterior antecedente, el cual fue desestimado por la de 10 de mayo de 1991, razón por la cual la representación procesal de aquellos interpuso recurso contencioso-administrativo ante la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional y la Sección Segunda de dicho Organo Jurisdiccional, que lo tramitó con el número 307/1991, dictó sentencia, de fecha 16 de enero de 2003 , con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS:Que estimando en parte elrecurso contencioso administrativo interpuesto por el Procurador D. Albito Martínez Díez, en nombre y representación de D. Lázaro y Dª. Trinidad , contra el acuerdo del Director General de Inspección Financiera y Tributaria, por delegación del Ministro de Economía y Hacienda de 2 de noviembre de 1990, de revisión de oficio al amparo del artículo 154, letra b) de la Ley General Tributaria , procede anular la resolución desestimatoria del recurso de reposición interpuesto contra el mismo por cuanto la revisión no alcanza a Dª. Trinidad , desestimando las demás pretensiones."

TERCERO .- Contra la sentencia a que acabamos de hacer referencia prepararon recurso de casación tanto el Abogado del Estado como la representación procesal de D. Lázaro y Dª Yolanda , y tras ser tenido por preparado, lo interpusieron, el primero por escrito de 9 de abril de 2003, en el que solicita se dicte sentencia que anule la de instancia confirmando el acto administrativo; la segunda, por escrito presentado en 9 de abril de 2003, en el que solicita se dicte sentencia que case y anule la recurrida, declarando la nulidad de la Orden del Ministro de Hacienda de 2 de noviembre de 1990 y de todos los actos subsecuentes relativos al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, si bien de forma subsidiaria, se solicita también se confirme la sentencia de instancia en cuanto toca al Fundamento Jurídico Sexto y a la parte del fallo correspondiente, ordenándose practicar liquidación definitiva en cuanto al esposo y esposa.

CUARTO.- El Abogado del Estado se opuso al recurso de casación interpuesto por la representación procesal de D. Lázaro y Dª Yolanda , según escrito presentado en 7 de diciembre de 2004, en el que solicita su desestimación; pero también aquella se opuso al recurso de casación del Abogado del Estado, según escrito presentado en 23 de diciembre de 2004, en el que solicita su desestimación.

QUINTO .- Señalada, para votación y fallo, la audiencia del día veintitrés de septiembre de 2009 , en dicha fecha tuvo lugar referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martin Timon, Magistrado de la Sala

PRIMERO .- La sentencia impugnada expone en su Fundamento de Derecho Segundo que las cuestiones planteadas por la parte demandante eran las siguientes:

"

1. Necesidad del previo dictamen del Consejo de Estado para proceder a la revisión, de acuerdo con el artículo 154 b) de la Ley General Tributaria .

2. Firmeza de la liquidación revocada respecto de Dª. Yolanda , a la vez que el acta fue solamente incoada al marido, por lo que no puede revisarse la parte de la liquidación a ella referida.

3. Las pruebas que han dado lugar al expediente de revisión, aducen los actores, han sido presentados por ellos mismos (en la regularización propuesta el 18 de julio de 1989 ) y no por la Administración.

4. Desviación de poder, pues la Administración entiende que la suscripción de seguros de prima única en 1986 supone la presunción de un incremento patrimonial de tal año, pero, a juicio de los actores, no lo prueba."

La respuesta de la Sala de instancia es parcialmente estimatoria del recurso contencioso-administrativo, en cuanto resuelve que la revisión acordada no podía afectar a Dª Trinidad .

SEGUNDO .- Pues bien, por razones sistemáticas comenzamos con la exposición del recurso de casación formulado por la representación procesal de D. Albito Martínez Díez, Procurador de los Tribunales, en nombre de D. Lázaro y Dª Yolanda , que lo basa en tres motivos, en los que alega:

1º) Infracción del artículo 9.2 de la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963 (que consagra la supletoriedad de las disposiciones generales de Derecho Administrativo) en relación con el 109 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 17 de julio de 1958 , que exigía el dictamen del Consejo de Estado en los supuestos de nulidad de pleno derecho, y del artículo 22.10 de la Ley Orgánica del Consejo de Estado, de 22 de abril de 1980 , posterior por tanto a la Ley General Tributaria.

2º) Infracción del artículo 158 de la Ley General Tributaria (cosa juzgada) y del Fundamento Jurídico Undécimo de la Sentencia del Tribunal Constitucional de 20 de febrero de 1989 .

3º) Inaplicación del artículo 158.b) de la Ley General Tributaria por haberse aportado las pruebas porel propio contribuyente antes de que la Inspección obtuviera los datos.

TERCERO .- Como acaba de indicarse, en el primero de los motivos se alega que la sentencia infringe los preceptos que se invocan al no requerir el dictamen del Consejo de Estado en el acto dictado por el Ministro de Hacienda haciendo uso del artículo 154.b) de la Ley General Tributaria .

Para dar respuesta al motivo debemos partir de que según el artículo 109 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 17 de julio de 1958 la Administración sólo podía revocar los actos nulos en ciertos casos, y previo dictamen vinculante del Consejo de Estado, sin plazo temporal alguno, y los actos anulables favorables a los particulares, si infringían manifiestamente el ordenamiento jurídico, también previo dictamen vinculante del Consejo de Estado, dentro del plazo de cuatro años; en los demás casos, si no había una infracción manifiesta del ordenamiento jurídico, no era posible la revocación sino que era necesaria la declaración de lesividad en el plazo máximo de cuatro años y la posterior impugnación ante la Jurisdicción Contencioso- Administrativa.

La Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, en su primera redacción, no cambió el régimen de revisión de los actos nulos, pero sí el de los actos anulables, en cuanto que seguía admitiendo la revisión en el plazo de cuatro años, pero el dictamen del Consejo de Estado no era ya vinculante. Finalmente la reforma de 1999 mantuvo la revisión de los actos nulos, pero sin que la Administración pueda ya revisar los actos anulables que sean favorables a los particulares, al venir ahora obligada a recurrir a los Tribunales previa declaración de lesividad.

En definitiva, y como se dijo en la Sentencia de esta Sala y Sección de 25 de octubre de 2004 , " la revisión de oficio de los actos administrativos se sitúa entre dos exigencias contrapuestas: el principio de legalidad que postula la posibilidad de revocar actos cuando se constata su ilegalidad y el principio de seguridad jurídica que postula la conservación de los actos ya dictados y su irrevocabilidad administrativa cuando son declarativos de derechos. Si un acto administrativo no es favorable, es de gravamen, no se produce la indicada tensión entre ambos principios en la forma como se produce cuando se trata de actos declarativos de derechos, y la revocación de tales actos por la Administración, primero libre, se sujeta luego, según el artículo 105 LRJ-PAC , a que no sea contraria al ordenamiento jurídico y a que no constituya dispensa o exención no permitida por las Leyes o sea contraria al principio de igualdad o al interés público (Ley 4/1999, de 13 de enero )."

Ahora bien, en esta materia también el Derecho Tributario ha querido mantener el prurito de su regulación específica y así la Ley 30/92 estableció en su Disposición Adicional Quinta , que "la revisión de actos en vía administrativa en materia tributaria se ajustará a lo dispuesto en los artículos 153 a 171 de la Ley General Tributaria y disposiciones dictadas en desarrollo y aplicación de la misma".

Por su parte, la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963 se ajustó en líneas generales al sistema de la Ley de Procedimiento de 1958, pues contempló en el artículo 153 la revisión de los actos incursos en nulidad de pleno derecho, en el artículo 154 a) la revisión de oficio de actos incursos en infracción manifiesta de la Ley y en el artículo 154 .b) la posibilidad de acudir a este procedimiento de revisión " cuando se aporten nuevas pruebas que acrediten elementos del hecho imponible íntegramente ignorados por la Administración al dictar el acto objeto de la revisión" ( esta situación se ha visto modificada en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre , que aprueba la nueva Ley General Tributaria, en cuanto suprime los supuestos de revisión del antiguo artículo 154 , regulando como procedimientos especiales de revisión, en los artículos 216 y siguientes, los de revisión de actos nulos de pleno derecho, de declaración de lesividad de actos anulables, revocación, rectificación de errores y devolución de ingresos indebidos.)

Dicho lo anterior, ha de señalarse que esta Sala mantiene el criterio de que el artículo 154.b) de la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963 no requiere el dictamen del Consejo de Estado. Así se ha expresado en la Sentencia de 13 de julio de 2002 , citada por la recurrida, en cuyo Fundamento de Derecho Quinto se dijo:

" (...). El motivo undécimo «se formula por infracción del artículo 154 .b), de la Ley General Tributaria, en relación al art. 110 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958 , por no existir en el procedimiento de revisión dictamen del Consejo de Estado, al amparo del art. 95.1.4º de la Ley Jurisdiccional ».

La línea argumental seguida por la recurrente, en clara contradicción con el motivo anterior, imputa a la sentencia recurrida que «considera que dicho dictamen no es exigible, por ser una peculiaridad de la Administración Tributaria, como lo reconoce la Disposición Adicional 5ª.2 de la Ley 30/1992 , para a continuación sostener que al caso de autos no se le aplica la Ley 30/1992 , sino la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958 , que omitió (laguna legal) la exigencia de tal dictamen, y que, por tanto, debe aplicarse supletoriamente (art. 9 Ley General Tributaria ), el artículo 110 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958 , pues no existe ninguna razón por la que la Ley no haya de exigir la misma protección». La Sala no comparte este undécimo motivo casacional por las razones que a continuación aduce.

Primera. El recurrente ha tergiversado, sacando fuera de contexto, la sentencia recurrida, pues ésta lo que sostiene literalmente, reproduciendo una sentencia de la misma Sala de 15 de octubre de 1996 (rec. 307/1991 ), es que «la no exigibilidad del dictamen del Consejo de Estado en este específico supuesto constituye a diferencia de la anterior Ley de Procedimiento Administrativo de 1958 , una singularidad de la Administración Tributaria que, incluso, ha sido mantenida de forma expresa por la Disposición Adicional 5ª de la Ley 30/1992 ».

Segunda. La Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria , tuvo en cuenta la Ley de Procedimiento Administrativo de 17 de julio de 1958, y así su artículo 153 reprodujo las causas de nulidad de pleno derecho reguladas en el art. 47.1 de la Ley de 1958 y exigió, al igual que en el artículo 109 , el previo dictamen del Consejo de Estado, pero, en cambio, respecto de la revisión de oficio de los actos de gestión tributaria, en sentido amplio, el artículo 154 de la Ley General Tributaria , copió en parte el artículo 110 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958 , pero omitió intencionadamente el previo dictamen del Consejo de Estado, que sí exigía este artículo, añadiendo el apartado letra b) del artículo 154 de la Ley General Tributaria , como un supuesto peculiar de los procedimientos de la Hacienda Pública, que fueron en términos generales, excluidos de la Ley de Procedimiento Administrativo de 1958 , según el Decreto de 10 de octubre de 1958 , dictado en uso de la Disposición Final primera núm. 3 de la Ley de Procedimiento de 1958 , que señaló los procedimientos especiales.

Tercera. Anticipamos que en la modalidad de revisión de oficio, regulada en el apartado letra b) del artículo 154 de la Ley General Tributaria , el pronunciamiento del Ministro de Hacienda, se funda, como explicamos posteriormente, tanto en razones de oportunidad, como de legalidad, pero esto es muy importante, a diferencia de la revisión a que se refiere el apartado letra a), el acuerdo del Ministro no revisó la liquidación, sino simplemente autorizó a la Inspección de Hacienda a llevar a cabo las comprobaciones precisas, para que el Organo territorial competente, dicte la nueva liquidación que proceda, todo lo cual justifica la innecesariedad del preceptivo dictamen del Consejo de Estado.

Cuarta. Buena prueba de lo anterior es que la Ley 25/1995, de 20 de julio, de Modificación parcial de la Ley General Tributaria, que tuvo en cuenta los principios de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, redactó de nuevo el artículo 153 , mantuvo en éste, el preceptivo dictamen del Consejo de Estado, pero, en cambio, en el artículo 154 no introdujo dicho requisito.

Quinta. Por el contrario en la revisión de oficio de disposiciones generales, sí se aplican íntegramente las normas del Procedimiento Administrativo Común (Ley de 1958 y Ley 30/1992 ).

Sexta. El artículo 22.10 dispone que «La Comisión Permanente del Consejo de Estado deberá ser consultada en los siguientes asuntos: (...) 10. Revisión de oficio de los actos administrativos en los supuestos previstos por la Ley», y es innegable que el artículo 154 de la Ley General Tributaria no prevé la consulta.

La Sala rechaza este undécimo motivo casacional."

Por tanto, el motivo tampoco ahora puede prosperar.

CUARTO .- En el segundo motivo la parte recurrente se limita a alegar "infracción del artículo 158 de la Ley General Tributaria (cosa juzgada) y del Fundamento Jurídico Undécimo (penúltimo párrafo) de la sentencia del Tribunal Constitucional de 20 de febrero de 1989 ", tras lo cual se expresa el siguiente argumento: "Si como consecuencia de tal sentencia (que impedía revisar situaciones firmes en los casos de declaraciones conjuntas) no podían mis representados revisar sus situaciones, ¿como es que puede hacerlo la Administración, sin tener en cuenta la posible declaración separada?".

Es cierto que la Sentencia del Tribunal Constitucional de 20 de febrero de 1989 , declaró que " entre las situaciones consolidadas que han de considerarse no susceptible de ser revisadas como consecuencia de la nulidad que ahora declaramos figuran no sólo aquéllas decididas mediante Sentencia con fuerza de cosa juzgada (art. 40.1 LOTC ), sino también por exigencia del principio de seguridad jurídica (art. 9.3 C. E .), las establecidas mediante las actuaciones administrativas firmes; la conclusión contraria, en efecto, entrañaría -como con razón observa el representante del Gobierno- un inaceptable trato de disfavor paraquien recurrió, sin éxito, ante los Tribunales en contraste con el trato recibido por quien no instó en tiempo la

revisión del acto de aplicación de las disposiciones hoy declaradas inconstitucionales."

Sin embargo, es claro que el presente caso nada tiene que ver con la doctrina alegada, pues la posibilidad de revisión se basa en que la Administración no hubiere tenido conocimiento de los hechos al tiempo de dictar el acto por la ocultación de éstos por el contribuyente. Por ello, en la Sentencia de esta Sala y Sección de 25 de octubre de 2004 se dijo:

"La revisión acordada conforme al artículo 154. b) LGT/1963 , no resulta contraria al principio de seguridad jurídica. La nueva Ley General Tributaria de 2003 , Ley 58/2003, de 17 de diciembre, suprime los referidos supuestos de revisión del artículo 154 LGT/1963 (infracción manifiesta de Ley y descubrimiento de elementos de hecho imponible) y regula, en cambio, expresamente la revocación. Pero es ésta una opción del legislador que no supone el que la anterior normativa aplicable al supuesto contemplado en el presente recurso -en concreto el apartado b) de dicho precepto- resultase contraria al principio de seguridad jurídica reconocido en el artículo 9.3 CE .

Es cierto que en el estado actual de la Administración tributaria, donde cuenta con un extraordinario volumen de información, puede resultar poco justificado que el obligado que ya ha sido objeto de un procedimiento de comprobación deba esperar a que transcurra el plazo de prescripción para alcanzar la estabilidad en su situación tributaria; pero también lo es que no pueda invocarse el principio de seguridad jurídica cuando la causa de que la Administración no hubiere tenido conocimiento de los hechos al tiempo de dictar el acto es la ocultación de éstos por el contribuyente, en cuyo caso es él el origen de su propia inseguridad."

QUINTO .- En el tercero y último de los motivos articulados por la representación procesal de D. Lázaro y Dª Yolanda se alega la no aplicación al presente caso del artículo 154.b) de la Ley General Tributaria de 1963 por haberse aportado las pruebas por el propio contribuyente antes de que la Inspección obtuviera los datos.

Como se dijo en la Sentencia antes referida de 25 de octubre de 2004 , " el artículo 154, letra b) de la Ley General Tributaria , confiere al Ministro de Hacienda la facultad de autorizar una nueva comprobación por la Inspección de los Tributos, y de revisar es decir, cuantificar de nuevo las obligaciones tributarias, cuando se dan acumuladamente los siguientes requisitos:

1º. - El acto de liquidación a revisar debe ser definitivo, pues si es provisional, es claro que subsisten las facultades ordinarias de comprobación, que excluyen la revisión de oficio.

2º.- El acto susceptible de revisión de oficio debe ser de gestión tributaria, por supuesto no susceptible de reclamación económico-administrativa, pues en esta hipótesis carece de sentido acudir a un procedimiento tan excepcional como es el de revisión de oficio, si por vía económico-administrativa se puede lograr la anulación del acto. Las resoluciones de los Tribunales Económico-Administrativos sólo pueden ser revisadas mediante declaración de lesividad e impugnación ante la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (art. 159 de la Ley General Tributaria ).

3º .- Que los elementos o partes del hecho imponible descubiertos sean transcendentes, pues la decisión del Ministro de Hacienda debe ser el resultado de la adecuada ponderación entre el principio de seguridad jurídica, que subyace en los efectos propios de la definitividad de las liquidaciones tributarias, y los intereses de la Hacienda Pública, de ahí que sería improcedente autorizar la revisión por una minucia sin transcendencia, o por el voluntarismo personalista de un Inspector de Hacienda.

4º.- Es necesario que al dictar las liquidaciones, cuya revisión de oficio se pretende, la Oficina Gestora correspondiente ignore íntegramente elementos del hecho imponible ."

Pues bien, en relación con el último de los requisitos indicados, la sentencia, tras la práctica de la prueba solicitada por la parte demandante, valora los hechos que han quedado transcritos en el primero de los Antecedentes en el sentido que expresa en su Fundamento de Derecho Quinto, en el que se señala:

" El artículo 154 de la Ley General Tributaria dispone que: "Serán revisables por resolución del Ministro de Hacienda y, en caso de delegación, del Director General del Ramo, en tanto no haya prescrito la acción administrativa, los actos dictados en vía de gestión tributaria, cuando se encontrasen en cualquiera de los siguientes casos: (...) b) Cuando se aporten nuevas pruebas que acrediten elementos del hecho imponible íntegramente ignorados por la Administración al dictar el acto objeto de la revisión". Así el de acto de liquidación definitiva limita las facultades ordinarias de comprobación de la Inspección de los Tributos, por lo que para llevarlas a cabo de nuevo necesita seguir el procedimiento establecido en el artículo 154, b), de la Ley General Tributaria , para lograr así la autorización expresa del Ministro de Hacienda, pero ello no impide, que el contribuyente, aún teniendo a su favor una liquidación definitiva, regularice voluntariamente su situación tributaria, presentando la correspondiente declaración complementaria, siendo el mismo contribuyente el que ponga en conocimiento de la Administración Tributaria los elementos del hecho imponible que le ocultó cuando ésta le comprobó su declaración-autoliquidación del ejercicio 1986, declaración complementaria que, respecto de los hechos que comprende, excluye, por razones lógicas elementales, la ulterior revisión de oficio sobre esos mismos hechos.

En el caso de autos, el hecho determinante de la revisión viene definido por la comparecencia el 3 de julio de 1989 de Don Rubén , Jefe de los Servicios Fiscales de la Caja de Pensiones para la Vejez y de Ahorros, ante los Inspectores del Servicio Nacional de Inspección, momento en que la Administración Tributaria tiene conocimiento, a través de la información contenida en siete cintas magnéticas (véase el expediente administrativo y en especial la prueba practicada a instancia de la parte tras la reposición de actuaciones acordada por el TS) que contiene la información que fue requerida por la Oficina Nacional de la Inspección el 17 de octubre de 1988, de la existencia de las primas únicas. Estos elementos del hecho imponible descubiertos tienen la suficiente entidad económica como para considerarlos transcendentes de cara a avalar la revisión que aquí se cuestiona, en una ponderación entre el principio de seguridad jurídica que subyace en las liquidaciones definitivas por un lado y los intereses de la Hacienda Pública de otro.

La posterior presentación del escrito de los actores el 18 de julio de 1989, sin aportar concreción y cuantificación alguna, no puede ser valorado, a los efectos del artículo 154 b) de la Ley General Tributaria , como el determinante de la acreditación de nuevos elementos del hecho imponible Íntegramente ignorados por la Administración. Por otra parte, en lo que constituye el ámbito objetivo del acuerdo recurrido, la revisión sólo constata la circunstancia de la existencia de elementos del hecho imponible que han sido ocultados a la Administración, debiendo, en la posterior liquidación que se practique al respecto, cuantificarse debidamente."

Dada la relación de hechos y valoración que de los mismos se realiza en la sentencia de instancia no puede tenerse en cuenta la alegación de que quien aportó los datos que han dado lugar a la revisión fue el propio recurrente al practicar la liquidación complementaria del ejercicio 1987, comprensiva de los rendimientos obtenidos por la diferencia entre el importe del rescate y el precio de suscripción.

Por todo ello, el motivo no puede prosperar.

SEXTO .- Procede ahora resolver el recurso de casación formulado contra la Sentencia por el Abogado del Estado, basado en un solo motivo en el que, con invocación del artículo 88.1.d) de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , alega como infringidos los artículos 37 de la Ley General Tributaria, 89 de la Ley 18/1991, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y 1141 y 1144 del Código Civil.

La tesis que sostiene el Defensor de la Administración es la de que los cónyuges habían presentado una declaración conjunta y si bien tras la Sentencia del Tribunal Constitucional de 20 de febrero de 1989 fue posible presentar declaración separada, en el presente caso no se había manifestado opción en contrario y subsistiendo el régimen de responsabilidad solidaria de los miembros de la unidad familiar era posible dirigir la acción contra uno de sus miembros y producir efectos respecto del otro.

El motivo no puede prosperar, pues la Sala ya se ha pronunciado en sentido contrario al propuesto en el recurso en caso análogo al presente.

En efecto, en la Sentencia antes referida de 13 de julio de 2002 , a la hora de estimar el motivo de casación alegado por el contribuyente como consecuencia de no haberse dirigido contra la esposa la acción de revisión de oficio, la Sala dio las siguientes razones (Fundamento de Derecho Noveno):

"Primera. Porque en aquella fecha ( se refiere a la del acuerdo de revisión que en la ocasión de referencia era de 26 de julio de 1990) el sujeto pasivo del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ya no era la unidad familiar, sino cada cónyuge separadamente, aunque pudieran continuar presentando voluntariamente declaraciones conjuntas, como así habían hecho en las declaraciones-autoliquidaciones presentadas el 28 de septiembre de 1989, pero tal proceder no les vinculaba, dada la excepcionalidad del procedimiento de revisión de oficio, de manera que en éste cabía perfectamente la posibilidad de que don(...) mantuviera desde el principio que la revisión sólo le afectaba a él, y congruentemente que su cónyuge entendiera que se hallaba al margen, y por ello no compareció, aunque, si ésa era su opinión, debió manifestarlo, pero lo que carece de sentido es que el Director General de Inspección Financiera y Tributaria que inició el expediente a ambos, no incluyera a doña (...) en la parte dispositiva del Acuerdo.

Segunda. Reiteramos que don (...). y doña (....) eran de conformidad con la sentencia núm. 45/1989,

de 20 de febrero, del Tribunal Constitucional , y de la Ley 20/1989, de 28 de julio, dos sujetos pasivos independientes, con derecho a comparecer separadamente en el procedimiento extraordinario de revisión de oficio, pudiendo voluntariamente actuar conjunta o separadamente en dicho procedimiento, postura esta última que es la que se deduce de la intervención individual de don (...).

Tercera. El Acuerdo del Ministro de Economía y Hacienda de 26 de julio de 1990, en la medida que reduce los derechos individuales, debe ser interpretado estrictamente, sin posibilidad alguna de comprender a doña (...), si no se la ha incluido expresamente, pues es incuestionable que en un procedimiento extraordinario de revisión de oficio, era absolutamente necesario y obligado haber incluido en la tramitación del expediente a ambos cónyuges, cosa que no se hizo, y por último haber incluido en el pronunciamiento a ambos cónyuges, si el elemento del hecho imponible afectaba también a doña (...), acuerdo que no se adoptó."

La estimación del motivo dio lugar a la casación de la sentencia de instancia y que a la hora de resolver el debate, la Sentencia de referencia declarara (Fundamento de Derecho Undécimo) que procedía " estimar en parte el recurso contencioso-administrativo ..., declarando que el Acuerdo de 26 de julio de 1990 de revisión de oficio, al amparo del artículo 154, letra b), de la Ley General Tributaria , acordado por el Director General de Inspección Financiera y Tributaria, por delegación del Ministro de Economía y Hacienda, no alcanza al cónyuge doña (..), y, en consecuencia, procede anular en este punto concreto la resolución desestimatoria del recurso de reposición...."

Por tanto, aplicando la misma doctrina se rechaza el motivo.

SEPTIMO .- Al no acogerse ninguno de los motivos alegados por las partes recurrentes procede desestimar los recursos de casación interpuestos, lo que comporta la confirmación de la sentencia impugnada.

En este punto debe precisarse que esta Sala y Sección dictó Sentencia, de fecha 10 de junio de 2009 (recurso de casación nº 7305/2003 ), de la que resultó la confirmación de la liquidación girada a Dª. Yolanda , por Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, del ejercicio 1991, como consecuencia de la revisión acordada.

Ahora bien, la firmeza de dicha liquidación no dependía sólo del resultado de su impugnación por razones inherentes a la misma (resuelta en la sentencia de 10 de junio de 2009 ), sino también del recurso entablado contra el acuerdo de revisión, que tenía carácter previo aún cuando se resuelva con posterioridad y a través de la presente.

Por todo, ello, y pese a lo resuelto en la Sentencia de 10 de junio de 2009 , la Administración deberá tener en cuenta lo que se dispone en ésta, al desestimar el recurso del Abogado del Estado y que supone la confirmación de la de instancia, cuya parte dispositiva declaró que "procede anular la resolución desestimatoria del recurso de reposición interpuesto contra el mismo por cuanto la revisión no alcanza a Dª. Yolanda , desestimando las demás pretensiones."

OCTAVO. - Procede la imposición de costas a ambas partes en cuanto recurrentes, si bien que la Sala, haciendo uso de la facultad prevista en el artículo 139.3 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa , limita los honorarios de los abogados de aquellas, en cuanto recurridas, a la cifra máxima de

1.200 euros.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.

PRIMERO.- Que debemos desestimar y desestimamos el presente recurso de casación, número. 1923/2003, interpuesto por el Abogado del Estado, en la representación que legalmente ostente de la ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO y por D. Albito Martínez Díez, Procurador de los Tribunales, en nombre de D. Lázaro Y Dª Yolanda , contra la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de loContencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de fecha de 16 de enero de 2003, dictada en el recurso de dicho orden jurisdiccional seguido ante la misma bajo el núm. 307/91, sin perjuicio de lo que se expone en el Fundamento de Derecho Séptimo.

SEGUNDO .- Que debemos imponer e imponemos las costas a ambas partes, en cuanto recurrentes, si bien que con la limitación señalada en el último de los Fundamentos de Derecho.

Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Manuel Martin Timon Angel Aguallo Aviles Oscar Gonzalez Gonzalez PUBLICACION .- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Manuel Martin Timon, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario Certifico.