STS, 12 de Marzo de 2012

PRIMERO .- La sentencia impugnada declaró que no había lugar al recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Real Club Celta de Vigo, S.A.D. (en adelante, «Celta de Vigo»), contra la resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central el 23 de noviembre de 2005, confirmando el acuerdo adoptado el 7 de julio de 2004 por el Departamento de Recaudación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria.

Inicialmente, ante la solicitud de la suspensión instada por el mencionado club de fútbol, el órgano de revisión solicitó al Departamento de Recaudación de la Administración tributaria informe sobre la suficiencia e idoneidad de las garantías ofrecidas. Se acordó la suspensión cautelar a resultas del informe, que fue emitido el 7 de julio de 2004, en el que se declaraba la falta de idoneidad de las garantías ofrecidas para acceder a la suspensión de la deuda tributaria.

(1) La Audiencia Nacional relata en su fundamento primero los antecedentes relevantes para la resolución del litigio, pasando a exponer las pretensiones de las partes en el segundo.

(2) Recuerda en el fundamento tercero que la cuestión debatida ya fue tratada por la Sección 4ª de la propia Sala de instancia, concretamente en su sentencia de 1 de diciembre de 2006 (sin más reseñas), en relación con el contenido económico de los derechos federativos ofrecidos como garantía. Razona que:

[...] No obstante, esos derechos federativos únicamente pueden pertenecer a una SAD o club de fútbol y no pueden ser objeto de cesión a favor de personas físicas o jurídicas diferentes". "... tales derechos solo tiene razón de ser en el marco de las relaciones entre jugadores y clubes y entre clubes entre sí, por lo que es fácil concluir que la transmisión de ese derecho sólo puede tener lugar entre clubes, dado que únicamente en el club está inscrito el jugador puede ser titular de esos derechos, y únicamente puede cederlo a otro club. Por tanto, sólo en calidad de mediador puede intervenir un tercero en la operación de cesión de derechos federativos [...]

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En el fundamento quinto, tras referirse en el anterior a los artículos 75.1 y 76.11 del Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo , por el que se aprobó el Reglamento de procedimientos en las reclamaciones económico-administrativas (BOE de 23 de marzo), argumenta que:

[...] Como ha quedado dicho el artículo 76.11 REPREA establece que la resolución que otorgue la suspensión de tal garantía que deba ser constituida y el plazo y la forma de constituirla y en su número 12 se establece que la resolución denegará la suspensión cuando no concurra los requisitos legales o no resulten acreditados o cuando las garantías ofrecidas fuesen jurídica o económicamente insuficiente para asegurar la efectividad del acto de suspensión.

En el presente caso, es evidente que se pide la constitución de una garantía determinada, la cesión de los derechos federativos de los jugadores de toda la plantilla y de los jugadores futuros pero se deben exigir ciertas garantías ante las dificultades que comporta una cesión de derechos de los jugadores. Si esas condiciones impuestas no se cumplen por quien ofrece esas garantías es obvio que debe de procederse a no conceder o en su caso a revocar la suspensión cautelar como en este caso ha ocurrido por insuficiencia de garantías.

Por tanto la revocación de la suspensión es conforme a derecho y ha sido la parte actora quien ha incumplido las condiciones impuestas para poder disfrutar de esas medidas cautelares que había solicitado. [...]

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SEGUNDO .- El Celta de Vigo preparó el presente recurso de casación y, previo emplazamiento ante esta Sala, efectivamente lo interpuso mediante escrito registrado el 23 de julio de 2008, en el que invocó dos motivos de casación, el primero al amparo de la letra d) del artículo 88.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de esta jurisdicción (BOE de 14 de julio), y el otro con arreglo a la letra c) del mismo precepto.

1) En el primero considera infringido el artículo 76 del mencionado Reglamento de procedimiento y el artículo 44 del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo , por el que se aprobó el actual Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (BOE 27 de mayo).

A través de este motivo de casación combate las afirmaciones contenidas en los fundamentos jurídicos tercero, cuarto y quinto de la sentencia de instancia, que analiza, en primer lugar, la naturaleza de los derechos económicos derivados de los derechos federativos. Recuerda que la sentencia de instancia afirma que no cumplió con las condiciones impuestas por el Tribunal Económico-Administrativo Central para conceder la suspensión que había otorgado de forma cautelar, sin resolver la infracción del artículo 76 del Reglamento de 1996, que fue también alegada ante el órgano de revisión. Considera que la Administración ha infringido el citado artículo al decidir sin tener en cuenta la garantía presentada por el contribuyente. Y, e su opinión, el Tribunal Económico-Administrativo Central volvió a infringir el precepto introduciendo un nuevo argumento considerando que la garantía se presentó fuera de plazo y que por ello no procedía la suspensión. Termina subrayando que la sentencia de instancia abandona las anteriores razones, no decide porque no se presentara garantía o lo fuera una vez expirado el plazo para hacerlo, sino que la considera insuficiente, incurriendo nuevamente en una vulneración del procedimiento establecido en el citado artículo 76.

2) La segunda queja achaca a la sentencia impugnada ser incongruente y errónea en su motivación, con infracción del artículo 24.1 de la Constitución española y del 67.1 de la Ley de esta jurisdicción . Afirma que la sentencia resuelve el tema de fondo sin valorar el expediente en el que se basa el recurso, ni contestar las alegaciones de la demanda.

Precisa que la controversia, en este caso, no era la procedencia o la valoración de la medida cautelar consistente en la suspensión de la ejecución del acto administrativo, sino si el acuerdo de la Oficina Nacional de Recaudación se ajustaba derecho al declarar no conformes las garantías aportadas porque el Club no había presentado escrito alguno en plazo.

Si el contribuyente presentó una escritura con las garantías exigidas, la Administración podría rechazarlas por considerarlas insuficientes o por las deficiencias formales que fueren, pero no declarar que el administrado no había presentado nada.

La sentencia de instancia incurre en una evidente incongruencia omisiva al no contestar las alegaciones de la demanda. Para desestimar el recurso se sustenta en la insuficiencia de la garantía ofrecida, tema que no fue objeto de análisis en ninguna de las instancias administrativas.

Por ello considera que vulnera claramente el derecho de defensa del administrado, al introducir en el fallo del recurso una cuestión nueva que hasta la fecha no había sido controvertida.

Finalmente, trae a colación la sentencia de la Audiencia Nacional, Sección Segunda de su Sala de lo Contencioso- Administrativo, dictada el 19 de octubre de 2006 en el recurso 882/03 , donde se razona sobre los requisitos exigidos por la Administración en relación con las garantías ofrecidas, recogidos en el Informe emitido por el Jefe del Departamento de Recaudación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, el 7 de mayo de 2003, indicando que la constitución de garantías que recaigan sobre los derechos federativos deben cumplir unos requisitos determinados, cuya concurrencia ha de analizarse caso por caso.

Pues bien, denuncia que en ninguna instancia se ha analizado el correcto cumplimiento de los requisitos exigidos ni, en su caso, la falta o insuficiencia de garantía que le hubiera permitido defenderse.

Termina solicitando que se case la sentencia recurrida, sustituyéndola por otra en la que se estime el recurso contencioso- administrativo, anulando los actos administrativos impugnados por no ser ajustados a derecho.

TERCERO .- La Sección Primera de esta Sala, en auto de 9 de julio de 2009 , decretó la inadmisión del recurso respecto de las deudas recogidas en las actas A1595002025400014, A1595002025400047 y A1595002025400070, admitiéndolo únicamente en relación con las contenidas en las actas A1595002025400025, A1595002025400058, A1595002025400069, y A1595002025400091.

CUARTO .- El abogado del Estado se opuso al recurso mediante escrito registrado el 25 de noviembre de 2009, en el que solicita su desestimación.

En cuanto al primero de los motivos, tras hacer un somero repaso de lo acontecido, afirma que el incumplimiento fue debido exclusivamente a la entidad actora, por lo que la denegación de la suspensión fue ajustada a derecho.

En el segundo, niega la incongruencia denunciada, pues la sentencia analiza la principal peculiaridad de los derechos federativos, como garantía ofrecida.

QUINTO .- Las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en diligencia de ordenación de 27 de noviembre de 2009, señalándose al efecto el día 29 de febrero de 2012, en el que, previa deliberación, se aprobó la presente sentencia.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, Magistrado de la Sala

PRIMERO .- El Celta de Vigo discute la sentencia dictada el 11 de febrero de 2008 por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 319/06 , que ratificó la decisión de la Administración de no conceder la suspensión de la deuda tributaria.

Articula en su impugnación en torno a dos motivos.

(1) En el primero, al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley de esta jurisdicción , invoca la infracción del artículo 76 del Reglamento de procedimiento en las reclamaciones económico-administrativas , aprobado en 1996, puesto que la sentencia no resuelve la infracción que se denunció con la demanda. Afirma que la Administración infringió el citado artículo al decidir sin tener en cuenta la garantía presentada por el contribuyente, que el Tribunal Económico-Administrativo Central volvió a conculcar el precepto introduciendo un nuevo argumento al considerar que se presentó fuera de plazo, y que por ello no procedía la suspensión, y que la Sala de instancia hizo lo propio abandonando las anteriores razones y zanjando el debate por considerarla insuficiente.

(2) En el segundo, bajo la letra c) del mencionado artículo 88.1, achaca a la sentencia incongruencia y error en la motivación, ya que no resuelve ninguna de las cuestiones planteadas. Dice que presentó una escritura con las garantías exigidas, susceptible de ser rechazadas como tales, pero no con el argumento de que no se presentó garantía alguna. Considera que la sentencia introduce una cuestión nueva, la de la suficiencia de los derechos federativos ofrecidos como aval, que no había sido planteada ni cuestionada con anterioridad.

SEGUNDO .- Para la correcta resolución del presente litigio debemos precisar los términos en que fue planteado, no sólo ante la Audiencia Nacional, sino ante la propia Administración tributaria, ya que los motivos de queja están directamente encaminados a cuestionar la congruencia entre lo que fue acordado en vía administrativa, lo planteado en sede contencioso-administrativa y lo resuelto por la sentencia que se impugna.

Recordemos cómo se produjeron los acontecimientos:

1. ) El Tribunal Económico-Administrativo Central, a raíz de la reclamación deducida y de la pretensión de suspensión instada por el Celta de Vigo, mediante resolución de 30 octubre 2002 admitió a trámite las solicitudes de suspensión e interesó al Departamento de Recaudación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria un informe sobre la suficiencia e idoneidad de las garantías ofrecidas (los derechos federativos).

2. ) El 5 mayo 2003 se emitió el informe, mencionando los requisitos que debían contener esas garantías.

3. ) El órgano de revisión, en resolución de 19 de junio de 2003, acordó cautelarmente la suspensión, condicionándola a que la entidad constituyera efectivamente las garantías ofrecidas en el plazo de cuatro meses desde la notificación del acuerdo y a que fueran declaradas conformes por el órgano de recaudación.

4. ) La Oficina Nacional de Recaudación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria el 7 de julio de 2004 las declaró no conformes, con fundamento en que el Club no había presentado escrito alguno por el que se constituyera la garantía exigida mediante la resolución de 19 de junio de 2003.

5. ) El Celta de Vigo remitió al órgano de recaudación de la Administración, mediante correo certificado, escritura pública de 13 de febrero de 2004 (11 de ese mismo mes en palabras del Club de fútbol) con la constitución de las garantías exigidas.

6. ) Finalmente, la suspensión fue denegada por el acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Central de 23 de noviembre de 2005, objeto del recurso contencioso-administrativo resuelto por la sentencia impugnada.

TERCERO .- Realizadas las anteriores puntualizaciones fácticas, retomamos el primer motivo de queja. El artículo 76.11 del Reglamento de procedimiento en las reclamaciones económico-administrativas de 1996 establecía que la «resolución que otorgue la suspensión detallará, en su caso, la garantía que deba ser constituida, el plazo y la forma de constituirla, y el órgano de recaudación a cuya disposición debe quedar constituida, ante el que deberá acreditarse su constitución».

Los requisitos para poder acceder a la suspensión de la deuda tributaria son, pues, dos: (1º) por un lado, la constitución de la garantía en la forma previamente señalada; y , (2º) por otro, la aportación de esa concreta garantía dentro del plazo que le ha sido fijado por el órgano de revisión.

En el presente caso resulta evidente que el Celta de Vigo incumplió el segundo. Se le concedió un término de cuatro meses, desde la notificación de la resolución que así lo acordaba el 19 de junio de 2003, para que aportara la garantía ofrecida. Sin embargo, constituye un hecho indubitado que no presentó la escritura pública hasta el 11 o el 13 de febrero de 2004 (según nos atengamos a la fecha fijada por la Administración o por la propia entidad); en ambos casos, fuera del límite temporal señalado por el Tribunal Económico-Administrativo Central.

A ello se refiere la sentencia de instancia en su fundamento quinto, cuando pone de manifiesto el incumplimiento «de las condiciones impuestas» por la entidad recurrente, refiriéndose concretamente al artículo 76 en su apartado 11. Luego, no es cierto que la Sala no se ciñera a los términos en los que fue planteado el litigio, denuncia esta última que, además, es más propia del segundo motivo, de una queja residenciable en la letra c) del artículo 88.1 de la Ley 29/1998 por incongruencia.

En cualquier caso, las consideraciones que hace la sentencia sobre la suficiencia o no de la garantía podemos calificarlas como un pronunciamiento a "mayor abundamiento". Bien es cierto que el propio Tribunal Económico-Administrativo Central, como obiter dicta, tras constatar la extemporaneidad, afirma denegar la suspensión «al margen de que no cumplieran las totalidad de los requisitos exigidos». Sin embargo, el incumplimiento del plazo, como decimos, es incuestionable.

Hemos afirmado en varias ocasiones [véanse, por ejemplo, nuestras sentencias de 15 de enero de 1995 (casación 374/1992 FJ 3 º), 11 de febrero de 1995 (casación 1740/92, FFJJ 5 º y 7º) y 11 de marzo de 1995 (casación 1028/92 , FJ 2º)] que no cabe invocar como motivo de casación o de anulación de la sentencia el error o inexactitud de los razonamiento empleados a mayor abundamiento o como obiterdicta por la Sala de instancia, ya que nunca son decisorios ni determinantes de la resolución pronunciada. Quedan, pues, fuera del ámbito casacional las refl ex iones ex abundatia que no llevan como consecuencia la modificación del fallo.

Todo lo expuesto nos conduce a rechazar este motivo de queja deducido por el Celta de Vigo.

CUARTO .- El segundo de los motivos se ancla, como ya hemos indicado, en el apartado c) del artículo 88 de la Ley de esta jurisdicción . El Celta de Vigo tilda la sentencia de incongruente al no tratar todas las cuestiones planteadas en el escrito de demanda. También considera el club recurrente que la Sala de instancia introduce una cuestión nueva no planteada en el debate, referida a la suficiencia de la garantía ofrecida.

No queda suficientemente aclarado por el Celta de Vigo si lo que denuncia es una incongruencia omisiva o extra petita . Sea como fuere, lo cierto es que este motivo de queja está directamente vinculado con el anterior, según ya hemos apuntado, y lo dicho sobre los argumentos ex abundantia resulta también oportuno para solventar este motivo, en relación a la valoración que, en el fundamento quinto de su sentencia, hace la Audiencia Nacional sobre las dificultades que puede ofrecer la cesión de derechos federativos como garantía para acceder a la suspensión de la deuda tributaria impugnada. Es cierto que esta cuestión no fue directamente planteada, pero también lo es que no constituyó la razón de ser, ni la argumentación determinante del fallo.

Sobre el alcance de la incongruencia omisiva debemos recordar [véase, por todas, la sentencia de 17 de febrero de 2011 (casación 4623/06 , FJ 3º)], que este requisito de los pronunciamientos jurisdiccionales no exige que la sentencia dé respuesta explícita y pormenorizada a todos y cada uno de los argumentos de las partes, siempre que exteriorice, tomando en consideración las pretensiones y alegaciones de aquéllas, los razonamientos jurídicos que, en el sentir del Tribunal, justifican el fallo.

Por consiguiente, para determinar si existe incongruencia en una sentencia, es preciso confrontar su parte dispositiva con el objeto del proceso, delimitado por sus elementos subjetivos (partes) y objetivos (causa de pedir y petitum ), de manera que la adecuación debe extenderse tanto a la petición, como a los hechos y a los motivos de la pretensión, sin perjuicio de que, en virtud del principio iura novit curia , el órgano judicial no haya de quedar sujeto, en el razonamiento jurídico que le sirve de motivación para el fallo, a las alegaciones de las partes, pudiendo basar sus decisiones en fundamentos jurídicos distintos. El respeto al principio de congruencia no alcanza a limitar la libertad del razonamiento jurídico del Tribunal de instancia, ni tampoco le obliga a reconocer el orden de alegaciones de los contendientes, bastando con que establezca los hechos relevantes para decidir el pleito y aplicar la norma del ordenamiento jurídico que sea procedente.

A juicio de esta Sala, la sentencia que revisamos da cumplida respuesta a la pretensión impugnatoria del Celta de Vigo, fijando con meridiana claridad los hechos relevantes y el régimen jurídico que resultaba aplicable. Según hemos razonado líneas más arriba, el discurso de dicho pronunciamiento ofrece los argumentos de los jueces a quo para comprender que los derechos federativos, al margen de las dificultades que pueden ofrecer como garantía suficiente para suspender la deuda tributaria, no fueron admitidos porque la escritura pública de constitución y ofrecimiento de la garantía no fue presentada ante el órgano de recaudación dentro de los cuatro meses fijados por el Tribunal Económico-Administrativo Central. Con ello se dio respuesta, no solo implícita sino directa, a la principal pretensión del club demandante.

Tampoco esta demás recordar que la tácita respuesta a la pretensión de las partes no es incompatible con el derecho a la tutela judicial efectiva, como reiteradamente hemos afirmado, entre otras muchas, en las sentencias de 7 de octubre de 2010 (casación 4948/05, FJ5 º) y 16 de mayo de 2011 (casación 3476/08 FJ 3º) en las que hemos recordado la doctrina sentada por el Tribunal Constitucional en sus sentencia 128/2007 (FJ 2 º) y 180/2007 (FJ 2º).

QUINTO .- Las razones expuestas conducen a la desestimación del recurso de casación, por lo que procede, en aplicación del artículo 139.2 de la Ley reguladora de nuestra jurisdicción, imponer las costas al Celta de Vigo, si bien esta Sala, en uso de la facultad que le confiere el apartado 3 del mismo precepto legal, fija en seis mil euros la cuantía máxima a reclamar por los honorarios del abogado del Estado.

No ha lugar al recurso de casación interpuesto por el REAL CLUB CELTA DE VIGO, S.A.D., contra la sentencia dictada el 11 de febrero de 2008 por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 319/06 , condenando en costas al club recurrente, con la limitación establecida en el último fundamento jurídico.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Oscar Gonzalez Gonzalez D. Manuel Martin Timon PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretaria, certifico.