STS, 20 de Octubre de 2011

Como consecuencia de actuaciones inspectoras iniciadas en 22 de julio de 1996, con fecha 24/7/1998 fueron incoada las actas AO2-70048231 y AO2-70048450 y A02-70048624, de disconformidad, por el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1990, 1991 y 1992, a la entidad EDUCTRADE, S.A., cuya actividad principal es la de venta mayor de material pedagógico.

En lo que respecta al ejercicio de 1990, se hizo constar que la sociedad cargaba en cuenta de resultados un parcial de 6.159.784 ptas. (37.021,05€), sin aportar justificación de los gastos correspondientes. Asimismo que, en conexión con diferentes contratos suscritos con la mercantil Timón S.A.,-titular de la totalidad del capital de la sociedad-, consignaba en concepto de servicios recibidos, importes por los siguientes conceptos: "compra productos en curso" 187.826.380 ptas. (1.128.859,28 €) y "asistencia técnica" 75.073.578 ptas. (451.201,29 €). El importe cargado a compra de productos en curso, posteriormente se reflejaba en la valoración de las existencias finales en concepto de productos en curso, regularizándose en los siguientes ejercicios.

No acreditándose la efectiva recepción de los servicios que motivan las anotaciones contables que se acaban de citar procedía - a juicio de la Inspección-, de un lado minorar gastos por importe de 187.826.380 ptas. (1.128.859,28 €) con simultánea disminución del saldo de existencias finales por igual importe, y aumentar en 75.073.578 ptas. (451.201,29 €) cargado en cuenta de asistencia técnica, resultando una base imponible comprobada de 269.060.670 ptas., y previa deducción de dos pagos a cuenta de 61.066 ptas., no computados por el sujeto pasivo en su declaración, resulta una cuota a ingresar por acta de 28.309.545 ptas. (170.143,79 €) y unos intereses de demora de 22.288.144 ptas. (133.954,44 €).

En el ejercicio 1991 los importes eran: cargos por compras de mercaderías especiales: 15.960.000 ptas. (95.921,53 €), y de productos en curso: 26.558.564 ptas. (159.620,18 €); abono de productos en curso: 36.400.920 ptas. (218.773,94 euros); cargo por asistencia técnica: 49.927.920 ptas. (300.072,84 €); procediendo realizar el siguiente ajuste: minoración de existencias finales: 187.826.380 ptas. (1.128.859,28 €) (ajuste de ejercicio anterior en sentido contrario), minoración cargo de consumos de mercancías y productos: 6.117.644 pesetas (36.767,78 €) (neto de los tres primeros conceptos, y aumento de 49.927.920 ptas. (300.072,84 €) (asistencia técnica). De todo ello resultaba una base comprobada de 205.606.462 ptas. (1.235.719,72 €), una cuota a ingresar de 32.829.272 ptas. (197.307,9 €) y unos intereses de demora de 21.885.432 ptas. (131.534,1 €).

En el ejercicio 1992 los importes eran: cargos por compras de mercaderías: 45.822.000 ptas. (275.395,77 €); abono de compras: 230.602.284 ptas. (1.385.947,64 €); cargo por asistencia técnica: 250.855.284 ptas. (1.507.672,62 €); procediendo realizar el siguiente ajuste: minoración de existencias iniciales: 193.944.024 ptas. (1.165.627,06 €) (correspondiente a los dos ajustes de ejercicio anterior en sentido contrario), minoración cargo de consumos de mercancías y productos: 184.780.284 ptas. (1.110.551,87 €) (neto de los dos primeros conceptos), y aumento de 250.855.284 ptas. (1.507.670,62 €) (asistencia técnica). De todo ello resultaba una base comprobada de 488.475.198 ptas. (2.935.795,07 €), una cuota a ingresar de 104.581.849 ptas. (628.549,57 €), y unos intereses de demora de 57.169.023 ptas. (343.592,75 €).

Emitido el 30 julio de 1998 el preceptivo informe reglamentario por parte del actuario, y previa puesta de manifiesto de expediente, el 20 agosto de 1998 es presentado escrito de alegaciones en el que la entidad hoy recurrente manifestaba su oposición a la mencionada liquidación.

Con fecha 22 diciembre de 1998 es notificada la liquidación en la que se confirma en su integridad la liquidación propuesta resultando una deuda tributaria de 50.597.689 ptas. (304.098, 24 €) en el ejercicio 1990; de 54.714.704 ptas. (328.841,99 €) en 1991; y de 161.750.872 ptas. (972. 122,32 €) en 1992.

Por otra parte, y considerando que la inclusión como gasto deducible de los denominados "gastos de viaje", en el ejercicio 1990, debía ser calificada como constitutiva de infracción tributaria grave (artículo 79 LGT de 1963 ), se dictó acuerdo imponiendo la sanción del 50% sobre la parte de cuota tributaria correspondiente a dicho concepto, siendo por ello el importe de 266.652 ptas. (1.602,61€).

La entidad EDUCTRADE, S.A. interpuso reclamaciones económico-administrativas contra las referidas liquidaciones ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, el cual con fecha 22 febrero 2002, dictó resolución estimatoria parcial, en cuanto afectó tan sólo al cálculo de intereses, respecto del cúal, se indicó que debía llevarse a cabo aplicando el tipo de interés vigente en cada uno de los ejercicios que integran el periodo de liquidación de los mismos; en cambio, en lo demás, se confirmarón los actos administrativos.

Por tal razón, la entidad EDUCTRADE, S.A. interpuso recurso de alzada ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, que dictó resolución desestimatoria, de fecha 14 de octubre de 2005.

La representación procesal de EDUCTRADE, S.A. interpuso recurso contencioso-administrativo contra la resolución del TEAC a la que acabamos de referirnos, ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y la Sección Segunda de dicho Organo jurisdiccional, que lo tramitó con el número 574/2005, dictó sentencia de fecha 7 de mayo de 2009 , con la siguiente parte dispositiva: " Que estimando en parte el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Procuradora Dª. Sara García-Perrote Latorre, en nombre y representación de la entidad mercantil EDUCTRADE, S.A., contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 14 de octubre de 2005, desestimatoria del recurso de alzada promovido por la entidad actora contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía de 22 de febrero de 2002, desestimatoria igualmente de las reclamaciones acumuladamente interpuestas contra las liquidaciones practicadas por la Inspección de los Tributos de la Agencia Tributaria, todas de 17 de diciembre de 1998, en relación con el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1990, 1991 y 1992, debemos declarar y declaramos la nulidad de las expresadas resoluciones, por ser contrarias al ordenamiento jurídico, exclusivamente en lo relativo a la sanción impuesta, desestimando en lo demás el recurso, sin que proceda hacer mención especial en relación con las costas procesales devengadas, al no haber méritos para su imposición".

La representación de la entidad EDUCTRADE, S.A., preparó recurso de casación contra dicha sentencia y luego de tenerse por preparado, lo interpuso en fecha 13 de julio de 2009, solicitando otra que anule la impugnada, con los pronunciamientos que legalmente correspondieran.

Por su parte, el Abogado del Estado preparó recurso de casación contra la sentencia, pero posteriormente, mediante escrito presentado en este Tribunal en 7 de septiembre de 2009, manifiestó que no lo sostenía, por lo que el Auto de 23 de septiembre de 2009 declaró desierto aquél.

En cambio, el Abogado del Estado se opuso al recurso de casación interpuesto por la representación procesal de EDUCTRADE, S.A., mediante escrito presentado en 15 de febrero de 2010, en el que solicita su desestimación.

Señalada para la votación y fallo, la audiencia del diecinueve de octubre de 2011, en dicha fecha tuvo lugar el referido acto procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Martin Timon, Magistrado de la Sala

En el escrito de demanda se invocaba la prescripción del derecho a liquidar por parte de la Administración, por cuanto se entendía que la resolución del TEAR de Madrid, de 25 de febrero de 2002, anuló las liquidaciones impugnadas en concepto de cuota e intereses de demora y "al día de la fecha no se han producido dichas liquidaciones" (la demanda fue presentada en el Registro de la Audiencia Nacional en 3 de abril de 2006).

Igualmente, se alegaba la prescripción del derecho a comprobar y practicar liquidación alguna a la recurrente, en relación con el Impuesto de Sociedades, del ejercicio 1990, en la medida en que la autoliquidación del mismo tuvo lugar en 23 de julio de 1991, por lo que el plazo de cinco años finalizó el 23 de julio de 1996 y si bien es cierto que en 22 de julio de 1996 se anunció el inicio de actuaciones inspectoras, también lo es que las mismas no se iniciaron hasta el 25 siguiente.

La Sentencia desestima tales pretensiones con arreglo a la argumentación que se contiene en el Fundamento de Derecho Tercero y Cuarto, en los que se expone:

" (...).- El primero de los motivos expuestos en la demanda debe decaer, puesto que se basa en un error de hecho insalvable a los fines de fundamentar la prescripción invocada, ya que, como se deduce de los términos del expresado escrito, la pretendida prescripción tendría su fundamento en la estimación, por parte del TEAR de Andalucía, de la reclamación en su día formulada, en lo relativo a las cuotas e intereses de demora correspondientes a los ejercicios debatidos -1990 a 1992-. Sin embargo, con independencia del valor interruptivo que para la indicada prescripción contraria a la Administración pudiera proceder de los sucesivos recursos e impugnaciones que la empresa recurrente ha emprendido -todos los cuales interrumpen el curso de aquélla- lo cierto es que la resolución del TEAR, como fácilmente se puede apreciar mediante su simple lectura, no anuló las cuotas correspondientes a los mencionados ejercicios, ni ordenó ni autorizó alteración o sustitución alguna de éstas, sino que el alcance de su fallo parcialmente estimatorio se refería, exclusivamente, a la cuantificación de los intereses de demora y, más concretamente, a la aplicación de los diferentes tipos de interés anuales, lo que se declaró con desestimación en lo restante de la reclamación y, por tanto, manteniendo en su integridad las cuotas.

En consecuencia, al margen de toda otra consideración, no habría incumplimiento alguno del deber -o ejercicio de potestad- en cuya inactividad se fundamenta la demanda para suponer en curso el plazo necesario para volver a liquidar la deuda tributaria, hipótesis que, como se ve, no concurre en modo alguno.

(...).- La misma suerte desestimatoria debe correr el alegato de prescripción fundado en la irrelevancia, a los efectos interruptivos, de la mera notificación del acuerdo de inicio de las actuaciones, sólo en lo que afecta al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1990. A tal respecto, la demanda denuncia que la formulación de la autoliquidación de tal ejercicio -y consiguientemente, el dies a quo- se produjo el 23 de julio de 1991, por lo que el plazo de prescripción de cinco años se agotaría el 23 de julio de 1996. Pues bien, la tesis de la recurrente es que la notificación del inicio de la actividad de comprobación tal notificación se llevó a cabo el 22 de julio de 1996, pero dado su contenido, no es apta para interrumpir la prescripción, puesto que en tal fecha no se habría llevado a cabo actividad material alguna, sino que tal diligencia consistió en la citación al interesado para que compareciera el día 25 de julio siguiente, lo que es indicativo de que, a la fecha de efectivo comienzo de las actuaciones ya se habría superado el plazo de prescripción.

La Sala no puede compartir la postura de la recurrente, basada en una interpretación de las normas aplicables al caso abiertamente contraria a la letra y el espíritu de dicha norma. Como señala el artículo 30 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos , precepto que se refiere a la "Iniciación de las actuaciones inspectoras": "3 . La comunicación, debidamente notificada, o bien la presencia de la Inspección, que ésta haya hecho constar y fuese conocida por el interesado, con el fin de iniciar efectivamente las actuaciones inspectoras, producirán los siguientes efectos:

1. La interrupción del plazo legal de la prescripción del derecho de la Administración para determinar las deudas tributarias mediante la oportuna liquidación e imponer las sanciones correspondientes en cuanto al tributo o tributos a que se refiera la actuación de comprobación e investigación de la acción para imponer sanciones tributarias por el incumplimiento de cualesquiera obligaciones o deberes afectados por las actuaciones inspectoras".

Es, por tanto, la resolución de inicio, debidamente comunicada, tal como aquí sucede, la que obra el efecto interruptivo de la prescripción, ya que tal iniciativa tiene, por sí sola, contenido y sustancia suficiente como para revelar la intención de la Administración de regularizar la deuda tributaria del sujeto pasivo, al margen de que en esa misma fecha se hubiera llevado a cabo alguna actuación materialmente impulsora del procedimiento, pues la comunicación del inicio es un acto inequívocamente encaminado a interrumpir la prescripción en los términos que, para todos los tributos, establecía el artículo 66.1.a) de la LGT de 1963 , aplicable al caso, con arreglo al cual: "1. Los plazos de prescripción a que se refieren las letras a), b) y c) del art. 64 se interrumpen: a) Por cualquier acción administrativa, realizada con conocimiento formal del sujeto pasivo, conducente al reconocimiento, regularización, inspección, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del tributo devengado por cada hecho imponible".

En cuanto, al fondo del asunto, la pretensión de la demanda se centraba en la deducción de gastos regularizados por la Inspección y sobre este extremo, la sentencia, en su Fundamento de Derecho Quinto, argumenta:

" Por lo que respecta a la deducción de gastos y a los ajustes de existencias regularizados por la Inspección, la demanda adolece de una total y completa inconcreción, siendo así que, por aplicación de lo establecido en el artículo 114 de la LGT de 1963 , que ya hemos afirmado que resulta aplicable ratione temporis a este asunto, incumbe a la parte demandante la carga de acreditar los hechos constitutivos de su derecho, en este caso, a la deducción de los gastos.

Partiendo de que los artículos 13 de la Ley 61/1978 y 111 del Reglamento del Impuesto de Sociedades no contienen una relación exhaustiva de los gastos deducibles, cabe reconocer este efecto a gastos de diferente naturaleza a la de los contemplados numerus apertus mientras respondan a la necesidad de obtención de los rendimientos, pero en virtud del régimen de la carga de la prueba del artículo 114.1 de la Ley General Tributaria , corresponde a quien pretende la deducción acreditar no sólo la existencia del gasto sino también su naturaleza y finalidad o, lo que es lo mismo, la conexión existente entre el gasto realizado y la generación de rendimientos pues según el indicado precepto "tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos de los mismos", lo cual está relacionado con el actual artículo 217 de la Ley de Enjuiciamiento Civil -antiguo artículo 1214 del Código Civil -, que determinar a quién le corresponde la carga de la prueba en la acreditación o afirmación de hechos o derechos, y sin olvidar que por razón de lo prevenido en el artículo 57 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre , los actos administrativos gozan de presunción de validez, correspondiendo al interesado la carga de la prueba a efectos de desvirtuar dicha presunción legal.

Pues bien, en el presente caso no consta la más mínima prueba sobre la realidad y cuantía de los gastos que EDUCTRADE se pretende deducir y sobre su carácter deducible, pues la insuficiencia probatoria que fue advertida en la resolución del TEAC persiste en este proceso, ya que la demanda se limita a interesar el recibimiento a prueba de un modo completamente indefinido, sin extraer con la debida claridad y precisión los hechos que debían ser objeto de una concreta actividad probatoria encaminada a su acreditación, pues lo único que, a tal respecto, figura en el otrosí correspondiente del escrito de demanda, se limita a numerar ciertos puntos -sin indicar a qué documento o escrito se refieren- y a reseñar de forma sucinta alguna circunstancia relativa a ellos, sin ninguna expresividad en cuanto a los datos de hecho que se pretenden probar y a los medios que se consideran idóneos a tal fin.

Partiendo de tal circunstancia, interesa destacar que el escrito de demanda no se ajusta en su integridad a los conceptos y al orden con que éstos se mencionan en el acta de cada uno de los ejercicios, sino que limita su exposición a sólo algunos de ellos. Así, por ejemplo, nada se dice en el escrito de demanda en relación con la variación de existencias apreciada por la Inspección, y tampoco -aunque éste es objeto de alusión específica- en lo relativo a los gastos de viaje y fondos FOCOEX.

Lo que la demanda pretende es inferir el gasto que se intenta deducir, en la cuantía precisamente consignada en cada autoliquidación, de la existencia de un contrato suscrito con la entidad mercantil TIMÓN, S.A., titular de totalidad de las acciones de EDUCTRADE, S.A., por virtud del cual ésta última asumía ciertos gastos y pagos a terceros con los que la primera había concertado ciertas obligaciones, la realidad y cuantía de los gastos que EDUCTRADE contabiliza a su cargo. Lo que sucede es que la mera circunstancia de que TIMÓN y EDUCTRADE estaban íntimamente vinculadas hace pensar, al menos a falta de toda otra prueba, en una mera transferencia de capital sin causa negocial alguna, de suerte que no hay el menor indicio de que los pagos efectuados por la recurrente a terceros, por virtud de la ejecución de determinadas obligaciones contractuales, obedezcan a operaciones reales y efectivas, por lo que en modo alguno puede deducirlas la demandante si no acredita su causa, su realidad efectiva y la necesidad de afrontarlos para la obtención de los rendimientos empresariales.

Las tres actas levantadas al efecto se refieren al contrato celebrado por la recurrente con la mercantil TIMÓN, S.A. el 15 de enero de 1991, por virtud de la cual ésta prestaría los servicios contemplados en él a aquélla, lo que afectaría a determinados gastos causados a la actora como consecuencia de la ejecución del expresado contrato. Al margen de que los gastos correspondientes a 1990 no quedarían amparados por dicho contrato, por evidentes razones cronológicas, lo que sucede es que las actas reflejan con toda claridad que le fue solicitada a la entidad comprobada la justificación acerca de la efectiva prestación de los servicios recibidos al amparo del mencionado contrato, tanto en 1991 -donde se aportó documentación acreditativa de la intervención de un abogado al servicio de TIMÓN, S.A. en tres expedientes de despido con empleados de la mercantil recurrente- como en 1992, donde no se aportó justificación alguna, tal como refleja la expresada acta, sin que ese déficit probatorio haya quedado en modo alguno subsanado en este proceso, donde el recibimiento a prueba se solicitó con manifiesta inconcreción y, además, con reiteración de la fórmula empleada para interesar el recibimiento a prueba ante el TEAC.

Por otra parte, no es admisible la tesis de la parte recurrente sobre la necesidad de ajustar bilateralmente el tratamiento fiscal de los rendimientos regularizados a TIMÓN, S.A, y los gastos no reconocidos a favor de EDUCTRADE, toda vez que no hay en el procedimiento de comprobación seguido frente a la primera reconocimiento alguno, por parte de la Inspección, respecto a la existencia, procedencia y cuantía de los ingresos autoliquidados por TIMÓN que permita considerar la necesidad de hacer objeto a EDUCTRADE de igual trata cuando se trata de examinar los gastos que no son, a juicio de la demanda, sino el correlato de los primeros. Tal afirmación no puede compartirse en modo alguno, toda vez que en el acta levantada en relación con la primera de las empresas citadas -poseedora, como hemos indicado, de la totalidad del capital social de EDUCTRADE- se hace constar la absoluta falta de prueba de la realidad de tales ingresos como procedentes de EDUCTRADE, lo que lleva a la Inspección a reputarlos incrementos de patrimonio, afirmación que desdibuja completamente lo que pretende la recurrente, sin que tal conclusión deba variar por el hecho de que la sentencia de esta Sala de 28 de octubre de 2008 haya estimado el recurso contencioso-administrativo promovido por TIMÓN en que se examinaba la regularización acometida con ésta en relación con los ingresos procedentes de aquella relación contractual, pues la estimación del recurso lo es por concurrir prescripción extintiva, fundada en la improcedencia de considerar, como hacía la Inspección, que las alegaciones al acta interrumpían el curso de aquélla, lo que deja imprejuzgada la cuestión relativa al origen, cuantía y realidad de los ingresos de TIMÓN y, en consecuencia, deviene inidónea para fundamentar en ella la improcedencia del regularizar la situación tributaria de EDUCTRADE.

De ahí que sea indiferente el resultado del expresado recurso, pues de él no deriva hecho alguno que deba surtir un efecto prejudicial de prueba en el presente, sino únicamente la intangibilidad de las autoliquidaciones en su día llevadas a cabo por TIMÓN, S.A., siendo así que una cosa es que la prescripción impida la revisión de tales declaraciones de esta última empresa y otra cosa bien distinta es que su contenido material no pueda ser plenamente examinado en un asunto que, como el que ahora se debate, no hay prescripción alguna que pueda oponerse a la facultad de la Administración para determinar la deuda tributaria.

Por lo demás, la prestación de servicios de asistencia técnica de la empresa matriz a sus filiales ha de acreditarse cumplidamente, sin que basta a tal efecto con la mera previsión genérica establecida en el contrato, pues debe distinguirse conceptualmente la existencia de una o varias obligaciones que podrían considerarse como potenciales, esto es, de realización futura y posible, y la efectiva y real prestación de servicios surgida de esa relación contractual y que, por desenvolverse en el seno de una relación entre entidades vinculadas -y no cabe dudar de que, en el caso presente, lo son- no sólo han de ser objeto de una directa prueba, que es aún más problemática si los eventuales servicios son prestados, no directamente a la otra parte contractual, sino a un tercero, como es el caso, con el que no se tiene relación contractual alguna."

La representación de EDUCTRADE S.A., articula su recurso de casación con base en dos motivos, en los que alega:

1. ) En el primero de ellos, con invocación del artículo 88.1.d) de la Ley de esta Jurisdicción, vulneración por el Fundamento de Derecho Tercero de la sentencia de la Audiencia Nacional de 7 mayo 2009 , de lo dispuesto en el artículo 29 de la Ley 1/98 de Derechos y Garantías de los Contribuyentes y artículos 58 y 64 de la Ley 230/63 General Tributaria .

   La recurrente, tras hacer referencia a un error de la sentencia relativo a la resolución del TEAR, indicando que la misma se emitió por el de Andalucía, cuando en realidad era el de Madrid, manifiesta que la cuestión debatida se centra en determinar si, con base en la parte expositiva de la resolución del TEAR de Madrid de 25 febrero 2002, el 26 febrero 2006 había prescrito el derecho de la Administración tributaria a practicar liquidación a la recurrente por Impuesto sobre Sociedades de los años 1990 a 1992.

   Se expone que la sentencia de instancia, en el Fundamento Jurídico Tercero, concluye, al margen del valor interruptivo que pudiera proceder de los sucesivos recursos que la empresa recurrente ha emprendido, que ello en ningún caso procedería, pues la resolución del TEAR no anula las cuotas sino tan sólo la liquidación en concepto de intereses de demora. Frente a ello se cita el artículo 58 de la Ley 230/1963, en su apartado 2 "En su caso, también formará parte de la deuda tributaria:... c)) El interés de demora,...", afirmando, que tras la resolución del TEAR de Madrid el 25 febrero 2002 no existía deuda tributaria liquidada al anularse las liquidaciones impugnadas, una por cada ejercicio, comprensivos tanto de la cuota como los intereses de demora, sin que la Administración tributaria, hasta el día de la fecha haya practicado liquidación alguna sustitutiva de las inicialmente impugnadas. No habiendo procedido así, y habiendo trascurrido más de cuatro años, habría prescrito, en opinión de la parte, el derecho de la Administración a determinar la deuda mediante la oportuna liquidación (artículo 64 . a) Ley 230-1963 ).

   Además, entiende la parte, que el criterio de la Sala sobre el carácter interruptivo del cómputo de la prescripción atribuible a los recursos interpuestos no resulta admisible, pues dichos recursos no impedirían a la Administración practicar la liquidación tributaria que considerase pertinente tras la resolución del TEAR de Madrid. Considera que las garantías otorgadas en vía administrativa en relación con la suspensión de la ejecución de los actos administrativos impugnados, habrían quedado vacías de contenido al ser anuladas las liquidaciones tributarias inicialmente impugnadas, no existiendo deuda tributaria alguna que ejecutar ni garantizar. Se cita el artículo 110. 2 del Real Decreto 391/1996, de uno de marzo , que aprueba el Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico Administrativas y las sentencias de esta Sala de 19 febrero , 25 de septiembre de 2010 y 18 junio 2004 .

2. ) En el segundo motivo de la casación, se alega la vulneración por el Fundamento de Derecho Quinto de la sentencia, de lo dispuesto en los artículos 13 de la ley 61/ 78, Reguladora del Impuesto sobre Sociedades, y 3 de la ley 230/1963 General Tributaria. Este motivo se apoya en lo dispuesto en los artículos 88.1 .d) y 88. 3 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción.

   En este caso, la controversia se centra en la deducibilidad o no de los importes que se dicen satisfechos por la recurrente a TIMON, S.A., único socio de esta, en virtud del contrato de prestación de servicios suscrito entre dichas sociedades.

   En el desarrollo del motivo se aduce que son erróneas las conclusiones de la sentencia referentes a que no resulta acreditada la prestación de servicios concretos y a que en las actuaciones de regularización que se realizaron a TIMON, SA hacen constar "la absoluta falta de prueba de la realidad de tales ingresos como procedentes de EDUCTRADE, lo que lleva a la inspección a reputar los incrementos de patrimonio".

   A tal efecto, se alega: 1) que consta en el expediente el contrato de prestación de servicios formalizado el 15 enero de 1991; 2) que figura en las actuaciones realizadas acerca de la sociedad EDUCTRADE y TIMON, S.A. que a) que ambas sociedades declararon bases imponibles positivas b) que TIMON declaró como ingresos los importes satisfechos por EDUCTRADE en concepto de prestación de servicios c) que no se acredita que los pagos se corresponden con prestaciones de servicios por lo que se califican como incrementos patrimoniales. Y por eso la sociedad puso de manifiesto a) que la declaración de las bases imponibles positivas de EDUCTRADE y TIMON, SA. elimina cualquier efecto ilusorio del contrato de 15 enero de 1991 a efectos tributarios, ni siquiera en relación con un posible diferimiento del importe a satisfacer b) que la participación mayoritaria de TIMON, S.A. en el capital de EDUCTRADE excluye cualquier posible ventaja fiscal para TIMON en el tratamiento de los ingresos como prestación de servicios y no como dividendos y c) que la falta de acreditación suficiente de los servicios prestados, no lleva al funcionario a restablecer una situación que consideren correcta, sino que pretende que la misma operación tenga distinto tratamiento en EDUCTRADE y TIMON.

   Para la recurrente, los pagos son efectuados con base en un contrato de prestación de servicios y así son registrados por la sociedad y TIMON,S.A y si no se consideran acreditados los servicios prestados, entiende que la Inspección debería atender a la verdadera naturaleza, según su opinión, de la operación y, entonces, si considerase que se trataba de un desplazamiento patrimonial a favor de Timón, S.A. debería: a) rechazar el gasto de EDUCTRADE, b) tratar el ingreso en Timón con un dividendo (que no tributaria en virtud de la deducción de doble imposición) y proceder a la devolución correspondiente a esta sociedad.

   Se expone a la Sala que efectos del IVA si se actuó tal y como se ha señalado por la parte: no deducción del IVA soportado en EDUCTRADE y devolución a Timón del IVA repercutido, importes que se compensan. Se adjunta resolución de 15 diciembre de 1998 en dicho sentido para facilitar su consulta por la Sala. Sin embargo los funcionarios actuarios no actúan así en el Impuesto sobre Sociedades y consideran el gasto como no deducible en EDUCTRADE, y califican, sin ningún fundamento, como incremento no justificado el ingreso en TIMON a pesar de costar el origen y cuantía de la obligación. Con ello se consigue una doble tributación sobre la misma renta; gasto no deducible en EDUCTRADE, ingreso no computable en TIMON. Distinto tratamiento que se traduce en una doble imposición económica de manera que una renta de 100 se convierte en una base imponible de 200 (100 como gasto deducible en EDUCTRADE y 100 ingreso en Timón), lo que evidentemente no se corresponde con la realidad. Así lo ha reconocido, si bien en otro supuesto, el Tribunal Superior de Justicia de Madrid en sentencia que se acompaña.

   Por todo ello se solicite se sirva casar la sentencia de la Audiencia Nacional, considerando que en la liquidación a practicar a EDUCTRADE S.A., en relación con los gastos satisfechos a TIMON, S.A. en concepto de prestación de servicios en los años 1990, 1991 1992, sea deducido el Impuesto sobre Sociedades satisfecho por TIMON, S.A. sobre esos mismos importes en concepto de ingresos por servicios en orden a evitar una doble imposición a todas luces injusta.

El Abogado del Estado, en su escrito de oposición al recurso de casación, manifiesta, con carácter cautelar y en primer lugar, la excepción de inadmisibilidad por razón de la cuantía, para el caso de que en alguno de los ejercicios acumulados en el presente procedimiento no exista una cuota diferencial de cuantía suficiente para recurrir en casación, teniendo en cuenta para ello la doctrina consolidada de la Sala. Excepción que se formula únicamente en ese carácter, en la medida que no se cuenta con el expediente administrativo en el momento de evacuar el trámite de oposición.

En lo que se refiere al primer motivo del recurso, aduce que debe desestimarse por los propios fundamentos de la sentencia impugnada, no desvirtuados de adverso por el recurrente. Y así, aduce que la liquidación tributaria de autos ni tan siquiera fue anulada por la resolución económico-administrativa de primera instancia por razón del cálculo de la cuota tributaria, sino únicamente por razón del desglose relativo a los intereses de demora. En cualquier caso, lo que no cabe pretender es que la anulación parcial de una liquidación tributaria prive a la misma, y a los actos del procedimiento inspector en el que la misma se hubiera dictado, de los efectos interruptivos de la prescripción que le son propios, como si hubieran sido actos inexistentes, y carentes de cualquier eficacia en derecho. Por otra parte, alega, que el objeto del litigio de autos se ha centrado en todo momento en la situación de la cuota, y en este punto no sólo no ha habido anulación de liquidación tributaria de ningún género, sino que el recurrente ha interpuesto recursos en las sucesivas instancias judiciales frente a la liquidación, sin que por tanto quepa hablar de un posible silencio de la relación tributaria, que diera lugar a una prescripción del derecho de la administración a liquidar.

En lo que se refiere al segundo motivo del recurso, comienza afirmando que el Tribunal de Casación no puede revisar los elementos prácticos o probatorios de la sentencia recurrida. Subraya que el conjunto de las manifestaciones de la recurrente se refieren, en todo caso, a la liquidación tributaria que debería practicarse respecto a la entidad matriz, pero en modo alguno a las que se refieren a la liquidación a practicar a la hoy recurrente. Y las cuestiones relativas a la matriz son ajenas al presente procedimiento, centrado en la referida entidad filial. Además en la sentencia de instancia consta, como hecho acreditado, que la Administración tributaria dictó una liquidación a la entidad Timón S.A., que fue anulada por sentencia judicial, por razones de prescripción, lo cual quiere decir, que las cuestiones relativas a la determinación de la base imponible de esta se han tratado en un procedimiento tributario judicial distinto, en el que además se ha llegado a la anulación de la correspondiente liquidación tributaria. Por todo ello se solicita que se dicte sentencia con desestimación del recurso interpuesto, y con expresa imposición de costas a la parte recurrente.

No se estima la alegación de inadmisibilidad formulada por el Abogado del Estado con carácter cautelar, por cuanto la cuota de la liquidación de cada uno de los ejercicios supera la cifra de 25 millones de pesetas.

El planteamiento de la recurrente respecto del primer motivo es muy simple: la parte dispositiva de la resolución del TEAR de Madrid de 25 febrero 2002, anuló la liquidación girada y como al tiempo de formular la demanda ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en 26 de febrero de 2006, no se había girado nueva liquidación de sustitución, había prescrito el derecho de la Administración tributaria a practicar liquidación a la recurrente a efectos del Impuesto sobre Sociedades de los años 1990 a 1992.

Ciertamente que la resolución del TEAR de Madrid, al estimar las reclamaciones 28/19223/98, 28/19224/98 y 28/19225/98, anuló formalmente las liquidaciones, para que se calcularan los intereses en la forma que se exponía, en el Fundamento de Derecho Séptimo.

El motivo, sin embargo, no puede prosperar, al deberse seguir la doctrina sentada en la Sentencia de esta Sala y Sección de 20 de junio de 2011 (recurso de casación número 3947/2009 ), referente al efecto que produce la salida de la controversia de la vía administrativa y su consiguiente entrada en la vía judicial.

Al igual que en el caso resuelto por la referida Sentencia, aquí, tampoco se ha producido la prescripción en la vía administrativa, habida cuenta de que la resolución del TEAR de Madrid es de fecha 22 febrero 2002, la resolución del recurso de alzada por el TEAC, es de 14 de octubre de 2005 y la interposición del recurso contencioso-administrativo tuvo lugar en 16 de noviembre siguiente y, por tanto, antes de que trascurrieran cuatro años desde la primera de las fechas indicadas.

Pues bien, como se señaló en la referida Sentencia (Fundamento de Derecho Tercero):

" Esta Sala ha sentado sobre ese particular [véanse las sentencias de 25 de enero de 2010 (casación para la unificación de doctrina 167/05, FJ 5 º) y 7 de julio de 2008 (casación 7639/05 , FJ 5º ); remiten a las sentencias previas de 6 de noviembre de 1998 (apelación 9483/92 , FJ 3º), 21 de noviembre de 1998 (apelación 9995/92 , FJ 1º), 19 de febrero de 2000 (casación 3149/95, FJ 3 º) y 16 de enero de 2003 (casación 667/98 , FJ 4º )] la doctrina de que, mientras el debate en torno a una deuda tributaria no salga del ámbito de la propia Administración, ya sea ante el órgano de gestión, en el curso de las actuaciones inspectoras, ya en la tramitación de los recursos de reposición o de las reclamaciones económico administrativas, transcurre el plazo de prescripción y se aplican los supuestos de interrupción del artículo 66 de la Ley General Tributaria de 1963. Tales supuestos de interrupción están previstos para esa clase de actuaciones, en las que, aunque a los órganos administrativos encargados de su tramitación y de dictar las resoluciones de recursos y reclamaciones les sea exigible la objetividad propia de las funciones públicas, lo cierto es que el acreedor tributario actúa usando unas potestades que sitúan al deudor en una cierta posición de desigualdad y, por ello, la prescripción conserva su plena virtualidad como garantía de la seguridad jurídica y penalización por la falta de diligencia de la Administración tributaria acreedora, que ha de ocuparse de mantener vivo su crédito y cobrarle sin mora, habida cuenta de que la apreciación de la extinción de aquel es observable de oficio.

Ahora bien, cuando la cuestión discutida entra en el área jurisdiccional, por un lado, las partes se sitúan en el plano de igualdad propio de todo proceso ante un órgano independiente e imparcial, y por otro, la interrupción que produce la interposición de la acción judicial no es momentánea con inmediata reanudación del plazo prescriptivo, sino que permanece durante la normal tramitación del proceso. La única excepción sería el caso de que mediara una suspensión del procedimiento adoptada en forma y se completara el plazo prescriptivo durante la situación de suspensión, pues en las demás situaciones el impulso del procedimiento y la adopción de las resoluciones pertinentes, así como la realización de los actos de comunicación y notificaciones sin perjuicio de los supuestos de caducidad de la instancia, es responsabilidad del órgano jurisdiccional, conforme establece el artículo 237 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial (BOE de 2 de julio ), quedando enervada, por consiguiente, la posibilidad de prescripción."

Por tanto, el motivo no prospera.

No mejor suerte puede correr el segundo motivo, relativo a la pretensión de deducción de los importes satisfechos a la sociedad TIMON, S.A. por la hoy recurrente, en virtud del contrato de prestación de servicios suscrito entre ambas sociedades.

En efecto, ante todo, en la sentencia recurrida se da como hecho probado y esa afirmación no puede ser discutida en casación, pues no es una conclusión irrazonable o arbitraria, que la prestación de servicios no se acreditó pese a los correspondientes requerimientos practicados por la inspección, déficit probatorio no subsanado en el procedimiento judicial como claramente recoge la sentencia en su Fundamento de Derecho Quinto.

Lo anterior, justifica por sí solo el rechazo del motivo.

De otra parte, corresponde a TIMON.S.A. defender sus intereses y no a EDUCTRADE, debiendo añadirse que la sentencia impugnada se cuida de recoger la improcedencia del posible ajuste bilateral al afirmar que la Inspección en el acta incoada a la matriz, TIMON, S.A. "hace constar la absoluta falta de prueba de la realidad de tales ingresos, como procedentes de EDUCTRADE", lo que hizo que se calificaran como incrementos de patrimonio, y ello hace imposible el ajuste pretendido, poniendo de relieve, a mayor abundamiento, que la regularización llevada a TIMON, S.A. fue posteriormente anulada con la base en la prescripción extintiva de la mencionada deuda tributaria.

En fin, en lo que respecta a la liquidación de 15 diciembre 1998, por IVA, se explica por razón de la distinta mecánica de dicho Impuesto.

En efecto, también en este caso la Administración Tributaria apreció la inexistencia de servicios prestados y, en consecuencia, de hecho imponible, razón por la que se declara la improcedencia de la repercusión, no reconociéndose el derecho a devolución, por aplicación del artículo 9.2 del Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre , sobre devolución de ingresos indebidos de naturaleza tributaria.

Por tanto, y como se ha anticipado, el motivo no prospera.

El rechazo de los motivos alegados, conlleva a la desestimación del recurso de casación interpuesto y ésta conduce directamente a la preceptiva condena en costas al recurrente, si bien que haciendo uso de la facultad prevista en el artículo 139.3 de la Ley Jurisdiccional , se fija como honorarios máximos del Abogado del Estado, la cifra de 6.000 euros.

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución,