STS, 15 de Julio de 2011
| Ponente | MANUEL VICENTE GARZON HERRERO |
| ECLI | ES:TS:2011:4968 |
| Número de Recurso | 385/2007 |
| Procedimiento | CONTENCIOSO |
| Fecha de Resolución | 15 de Julio de 2011 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a quince de Julio de dos mil once.
VISTO por la Sección Segunda de la Sala Tercera de este Tribunal, integrada por los Excmos. Señores Magistrados anotados al margen, el Recurso de Casación en Unificación de Doctrina interpuesto, por la Administración General del Estado, representada y dirigida por el Abogado del Estado, y, estando promovido contra la sentencia de 11 de mayo de 2007, de la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de Las Palmas de Gran Canaria, del Tribunal Superior de Justicia de Canarias dictada en el Recurso Contencioso Administrativo número 483/2006 ; en cuya casación aparece como parte recurrida, la entidad Kusakale, S.L., representada por el Procurador D. Jorge Deleito García, bajo la dirección de Letrado
La Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de Las Palmas de Gran Canaria, del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, con fecha 11 de mayo de 2007, y en el recurso antes referenciado, dictó sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: 1º.- Estimar el Recurso Contencioso-Administrativo interpuesto por la entidad Kusakale, S.L. contra la resolución del TEAR de Canarias de 28 de abril del año 2006, que anulamos por ser contraria a Derecho. 2º.- Anular la deuda originariamente impugnada. 3º.- No imponer las costas del recurso. " .
Contra la anterior sentencia, el Abogado del Estado interpone Recurso de Casación en Unificación de Doctrina al amparo de los artículos 96 y siguientes de la Ley Jurisdiccional y solicita se declare la siguiente doctrina legal: "el incumplimiento del plazo de un mes de que dispone el Inspector-Jefe, según el artículo 60.4 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos , para dictar el acuerdo de liquidación, no lleva aparejado la caducidad del procedimiento inspector por tratarse de una irregularidad no invalidante del mismo.".
Acordado señalar día para el fallo en la presente casación cuando por turno correspondiera, fue fijado a tal fin el día 13 de julio de 2011, en cuya fecha tuvo lugar.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzon Herrero, Magistrado de la Sala
Se impugna, mediante este Recurso de Casación en Unificación de Doctrina, la sentencia de 11 de mayo de 2007, de la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de Las Palmas de Gran Canaria, del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, por la que se estimó el Recurso Contencioso-Administrativo número 483/06 de los que se encontraban pendientes ante dicho órgano jurisdiccional.
El citado recurso había sido iniciado por quien hoy es recurrente en casación contra resolución del TEAR de Canarias, de 28 de abril de 2006, por la que se desestimó la reclamación formulada por la entidad recurrente contra la liquidación practicada a Kusakale, S.L. por el Impuesto de Sociedades, ejercicio 1999, y por importe de 139.959,12 euros.
La sentencia de instancia estimó el recurso y pronunció el siguiente fallo: "1º.- Estimar el Recurso Contencioso-Administrativo interpuesto por la entidad Kusakale, S.L. contra la resolución del TEAR de Canarias de 28 de abril del año 2006, que anulamos por ser contraria a Derecho. 2º.- Anular la deuda originariamente impugnada. 3º.- No imponer las costas del recurso.".
No conforme con dicha sentencia el Abogado del Estado interpone el Recurso de Casación que decidimos, por entender que la caducidad declarada por la Sala, por el hecho de haber transcurrido más de un mes desde que terminó el plazo de alegaciones hasta que el Inspector Jefe dictó el acto de liquidación, es contraria a derecho, aportando sentencia de contraste.
La fundamentación de la sentencia recurrida no sólo es contraria a la sentencia del Tribunal Supremo de 30 de junio de 2004 , que se cita en el recurso del Abogado del Estado y la de 24 de mayo de 2005 que invoca la sentencia impugnada, sino también a la del Tribunal Supremo de 15 de mayo de 2009 que, entre otras muchas, reiteran la doctrina de la primera.
En tanto no se declare la caducidad de modo expreso por las normas tributarias esta institución no puede ser aplicada a los procedimientos tributarios.
Ello comporta la estimación del recurso interpuesto por el Abogado del Estado y resolver el debate en los términos en que la cuestión viene planteada, que es lo que soslayó la Sala de Las Palmas de Gran Canaria al apreciar la caducidad examinada.
La sentencia impugnada al entender las cosas de otra manera ha infringido el precepto citado.
Las razones generadoras de la liquidación practicada son: a) Un ajuste extracontable negativo por importe de 43.363.092 ptas. y b) Reducción de la base imponible en concepto de RIC derivadas de beneficios obtenidos en la actividad empresarial.
En cuanto al primero de los motivos de la liquidación, el del ajuste extracontable negativo los hechos que lo justifican son:
1) El obligado tributario, Kusakale, S.L., se constituyó mediante aportación no dineraria, por parte de sus socios, de unos terrenos situados en "El Soco", término municipal de Santa Lucía.
Sobre esta constitución interesa subrayar que tiene lugar el 4 de noviembre de 1998 en escritura pública y que no consta cuando se inscribió en el Registro Mercantil, ni el contenido de los Estatutos.
2) En la correspondiente escritura pública de constitución de la sociedad, a estos terrenos se les asignó un valor inferior a su valor normal de mercado.
3) Kusakale, S.L. contabilizó en el año 1998 estos terrenos por el valor otorgado en la escritura pública de constitución.
4) En marzo de 1999, es decir, cuatro meses después, Kusakale, S.L. vende estos terrenos por su valor normal de mercado y en la declaración del Impuesto sobre Sociedades de ese ejercicio 1999 efectúa un ajuste extracontable negativo por la diferencia entre ese valor normal de mercado y el valor contable de adquisición de los terrenos (este ajuste se realiza por aplicación de los artículos 15.2 b) y 18 de la Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades ). Este valor contable de adquisición fue el valor otorgado en la escritura pública de constitución. La Inspección y el TEAR rechazan este ajuste extracontable negativo.
El recurrente considera aplicables los artículos 15.2 b) y 18 de la Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades cuyo contenido es del siguiente tenor: El artículo 15.2 b) de la Ley 43/1995 "2.- Se valorarán por su valor normal de mercado los siguientes elementos patrimoniales: a) Los transmitidos o adquiridos a título lucrativo. b) Los aportados a entidades y los valores recibidos en contraprestación. c)... Se entenderá por valor normal del mercado el que hubiera sido acordado en condiciones normales de mercado entre partes independientes. Para determinar dicho valor se aplicarán los métodos previstos en el artículo 16.3 de esta Ley. 3 .- En los supuestos previstos en las letras a), b), c) y d), la entidad transmitente integrará en su base imponible la diferencia entre el valor normal de mercado de los elementos transmitidos y su valor contable.". El artículo 18 de la Ley 43/1995 dice: "Cuando un elemento patrimonial o un servicio hubieren sido valorados a efectos fiscales por el valor normal de mercado, la entidad adquirente del mismo integrará en su base imponible la diferencia entre dicho valor y el valor de adquisición, de la siguiente manera: a) Tratándose de elementos patrimoniales integrantes del activo circulante, en el período impositivo en que los mismos motiven el devengo de un ingreso. b) Tratándose de elementos patrimoniales no amortizables integrantes del inmovilizado, en el período impositivo en que los mismos se transmitan. c) Tratándose de elementos patrimoniales amortizables integrantes del inmovilizado, en los períodos impositivos que resten de vida útil, aplicando a la citada diferencia el método de amortización utilizado respecto de los referidos elementos. d) Tratándose de servicios, en el período impositivo en que se reciban, excepto que su importe deba incorporarse a un elemento patrimonial en cuyo caso se estará a lo previsto en las letras anteriores.".
Es claro que los presupuestos que supeditan la aplicación de los preceptos invocados no se cumplen en el caso litigioso. Efectivamente, y respecto al artículo 15.2 b) es evidente que la recurrente no ha sido aportante (como exige el precepto) sino receptora del elemento patrimonial. De otra parte, y en cuanto al artículo 18 b) de la Ley 43/1995 es indudable que su contenido se condiciona al previo cumplimiento de lo establecido en el apartado inicial (valoración fiscal a valor de mercado) que en el hecho litigioso es claro que no tuvo lugar, pues la valoración de la escritura no se ajustó a la realidad, y así lo acepta de modo paladino la propia recurrente.
Es patente que la aportación inicial de los terrenos hecha por los socios a la sociedad no lo fue a valor de mercado, como claramente se infiere del hecho de que en la fecha en que se hizo la aportación de la finca, calificada rústica, ya se había producido la aprobación de un Plan Parcial que afectaba a la finca transmitida en el que estaba incluida la finca aportada y que excluía la calificación rústica de la finca controvertida. Si a ello añadimos que entre la fecha de aportación de la finca a la sociedad y su transmisión por ésta, con el consiguiente incremento patrimonial, no ha sucedido nada que justificase ese cambio tan notable de valoración habrá de concluirse que la aportación inicial no se realizó a valor de mercado, lo que excluye, de raíz, la aplicación de los preceptos de la Ley 43/95 invocados y ya examinados.
La tesis de la recurrente, que no excluye estos datos, es sorprendente, pues implica aceptar un valor inicial inferior del bien aportado, sin justificación alguna, lo que invalida de raíz el argumento de la recurrente, pues todo su razonamiento viene lastrado por el hecho de que la contabilidad de la entidad no es una "imagen fiel y exacta" de su patrimonio como los principios contables básicos requieren, y las normas fiscales imponen. Además, esa aceptación de un valor inferior de la finca al que correspondía como valor de mercado pone en tela de juicio la afirmación de los socios en la Escritura de Constitución de la Sociedad, en la claúsula segunda , cuando manifiestan que "consideran la valoración del inmueble, real y justa".
Por lo que hace a la segunda regularización, y cualquiera que sea la hipótesis que analicemos, de las diferentes que plantea el recurrente, es evidente que cuando tuvo lugar la transmisión del inmueble el 15 de marzo de 1999 la recurrente, aunque se había constituido en escritura pública, no consta que se hubiese inscrito en el registro, ni que estuviera en funcionamiento (lo que no ocurrió hasta el 10 de abril), ni que hubiese comenzado a operar en el campo mercantil como se observa por la falta de actividad, lo que se acredita por la ausencia de asientos en el libro diario en el ejercicio 1999 con anterioridad a la transmisión, así como por el alta en el I.A.E. que tuvo lugar con posterioridad a esa transmisión.
De todo ello se infiere que todas las alternativas esgrimidas por el recurrente exigen una empresa en funcionamiento, que en este caso no había comenzado cuando tuvo lugar la transmisión generadora de las deducciones de las cuotas controvertidas, lo que hace imposible que se puedan imputar fiscalmente a la sociedad resueltados anteriores a su puesta en marcha. (Conforme a la Escritura de Constitución el comienzo de actividades de la sociedad se supedita a lo que dispongan los Estatutos -que no se acompañan- y, según la claúsula octava , a la inscripción registral, circunstancias que tampoco constan en el expediente cuando tuvo lugar).
Lo razonado comporta la estimación del Recurso de Casación en Unificación de Doctrina interpuesto por el Abogado del Estado y la desestimación del Recurso Contencioso Administrativo, sin hacer expresa imposición de las costas causadas en ambas instancias, en virtud de lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional .
En su virtud, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.
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- Que debemos estimar y estimamos el Recurso de Casación en Unificación de Doctrina interpuesto por la Administración del Estado.
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- Que anulamos la sentencia impugnada de 11 de mayo de 2007, de la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de Las Palmas de Gran Canaria, del Tribunal Superior de Justicia de Canarias .
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- Que debemos desestimar y desestimamos el Recurso Contencioso Administrativo número 483/2006.
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- No hacemos imposición de las costas causadas ni en la instancia ni en la casación.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Manuel Martin Timon D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Oscar Gonzalez Gonzalez PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzon Herrero, estando constituida la Sala en audiencia pública, de lo que, como Secretaria de la misma CERTIFICO.
