STS, 26 de Mayo de 1988

Don Juan Enrique adeudaba al Banco Central el importe de 1.103 letras de cambio. A efectos de garantizar su pago, con fecha 22 de julio de 1970 constituye en escritura pública, y a favor del referido banco hipoteca unilateral sobre seis fincas de su propiedad, como superposición a la garantía de los créditos que pudiese acreditar contra él la entidad bancaria, garantizando el pago de un total de

62.554.024 pesetas de principal más un interés anual del 8 por 100 a partir de la fecha de impago de cada letra y por un plazo máximo de tres años. El Banco Central acepta la hipoteca mediante escritura pública de 21 de noviembre de 1970.

La Delegación de Hacienda de Bilbao procede a girar a la entidad bancaria cuatro liquidaciones, por el concepto de Impuesto sobre las Rentas del Capital por importes respectivos de

4.804.149 pesetas, 1.201.037 pesetas, 1.189.027 pesetas y 1.189.027 pesetas, períodos comprendidos entre el 22 de julio de 1970 a 1974, 22 de julio de 1974 a 1975, 22 de julio de 1975 a 1976 y 22 de julio de 1976 a 1977, respectivamente.

La hipoteca solamente se constituyó sobre tres de las seis fincas inicialmente gravadas. El señor Juan Enrique devolvió impagadas nueve letras del total de 1.103 aceptadas, por un importe de 236.072,55 pesetas. Al no poderse constituir hipoteca respecto de las tres fincas antes mencionadas, este negocio se tuvo como no formalizado.

Don Juan Enrique es declarado en estado de quiebra voluntaría por auto del Juzgado de Primera Instancia de Bilbao de 19 de julio de 1971 . En virtud de ello, la Sindicatura de la quiebra y el Banco Central suscriben un compromiso -autorizado judicialmente- respecto de la liquidación de las obligaciones pendientes entre ambas partes, pactándose la cancelación de la hipoteca en 22 de julio de 1970, finiquitando las relaciones entre el Banco Central y el señor Juan Enrique .

Contra las liquidaciones mencionadas interpuso reclamación económico-administrativa el Banco Central, que fue estimada en parte por el Tribunal Económico-Administrativo Provincial, el cual anuló las liquidaciones ordenando practicar otras por los períodos dichos, tomando como período impositivo el que se inicia por la desatención del pago de cada letra de cambio, cuyo pago se garantizaba por la hipoteca, y como momento final, el de 29 de enero de 1972, fecha en la que se notificó al Banco Central de la orden comunicada del Ministerio de Hacienda de 30 de diciembre de 1971.

Interpuesto recurso de alzada contra este acuerdo, el Tribunal Central lo desestimó por resolución de 6 de mayo de 1982.

Contra estas dos resoluciones, y contra las liquidaciones mencionadas, interpuso recurso contencioso-administrativo el Banco Central, cuyo recurso fue estimado por sentencia de la Audiencia Nacional de 15 de diciembre de 1984, que anuló los actos mencionados.

Contra dicha sentencia interpuso recurso de apelación el Letrado del Estado, y habiéndose personado ante esta Sala a mantenerlo, le fue concedido el trámite de alegaciones, que formalizó, en el cual extractó los razonamientos del acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Central, que entendía que estaba ajustado a Derecho, por lo que suplicaba que se dictara sentencia estimando el recurso de apelación, revocando la apelada, desestimando el recurso jurisdiccional y confirmando los actos impugnados en él.

Habiéndose personado en concepto de parte apelada el Banco Central le fue concedido el trámite de alegaciones, que formalizó, en el cual exponía: 1,° Que el Letrado del Estado se limitaba a reproducir los razonamientos del Tribunal Económico-Administrativo Central, sin combatir los razonamientos de la sentencia apelada; 2.º Que reproducía por su parte lo ya razonado en su escrito de demanda; 3.º Que la tesis de la sentencia apelada era la mantenida por el banco apelado, la cual había sido ya consagrada por la sentencia de esta Sala de 26 de enero de 1980, por lo que calificaba de temeraria la conducta del apelante. Por ello suplicaba que se dictara sentencia, no dando lugar al recurso de apelación confirmando la apelada, con estimación del recurso interpuesto por la entidad bancaria y condenando a la Administración apelante al pago de las costas causadas.

Por providencia de 14 de marzo de 1988, se señaló para la votación y fallo del recurso el día 18 de mayo del mismo año, en que tuvo lugar, quedando éste concluso y pendiente de dictar resolución.

Ha sido Ponente el Excmo. Sr. Magistrado D. José Luis Martín Herrero.

El apartado 9 del artículo 7 del texto refundido del Impuesto sobre las Rentas del Capital, aprobado por Decreto de 23 de diciembre de 1967, exime del impuesto, entre otros conceptos, los intereses de los préstamos que constituyen negocio regular de bancos y banqueros sujetos como tales a imposición directa del Estado. Y es esta norma la que debe de ser interpretada, al haber negado la Administración la calificación de negocio «regular del banco» la superposición de garantía que tuvo lugar en el caso debatido, por entender que, para que así fuera, se necesitaba una autorización previa del Banco de España, en virtud de delegación del Ministerio de Hacienda, lo que solamente se produjo a partir del día 30 de enero de 1972, fecha en la que se notificó al Banco Central la Orden Ministerial comunicada de 30 de diciembre de 1971, antes de cuyas fechas la operación no podía ser calificada como negocio «regular de bancos y banqueros».

Ante todo hay que comenzar diciendo que la frase «negocio regular de bancos y banqueros» no puede contemplarse aislada de la primera parte del precepto que concede la exención a los intereses de los préstamos (sin estar separadas ambas frases por signo ortográfico alguno), por lo que habrá que examinar si dentro de la frase conjunta se pueden comprender toda clase de préstamos, cualquiera que sea el plazo pactado para su devolución y la garantía establecida, o, por el contrario, la existencia de un plazo o la superposición de una garantía, personal o real, y en este último caso, mobiliaria o inmobiliaria, priva a los préstamos de la exención concedida por un precepto de rango legal; pues bien, planteado así el debate, es evidente que los préstamos constituyen negocios regulares de bancos y banqueros, ya que así lo establecen con carácter general los artículos 175.7 y 179 del Código de Comercio, y en la específica legislación bancaria, el artículo 37 de la Ley de Ordenación Bancaria de 31 de diciembre de 1946, para los bancos comerciales la base 6.a de la Ley de Bases de Ordenación del Crédito y la Banca de 14 de abril de 1962 y respecto de los bancos industriales y de negocios lo disponen así la Orden de 21 de mayo de 1963 modificada por la de 20 de febrero de 1967, la Orden de 13 de diciembre de 1966, el Decreto de 13 de enero de 1972 y la Orden de 9 de agosto de 1974, siendo evidente de toda evidencia que, para los bancos comerciales, la concesión de préstamos es un negocio no sólo habitual, sino uno de los que constituyen su razón de ser, cualquiera que sea el plazo de devolución del capital prestado, como viene declarando el propio Tribunal Económico- Administrativo Central desde su acuerdo de 12 de enero de 1965, y como se evidencia precisamente de las órdenes (que han servido para negar en este caso la exención) de 14 de octubre de 1942, 14 de octubre de 1969 y 31 de diciembre de 1971; pues bien, si los préstamos constituyen «negocios regulares de bancos y banqueros» y por lo tanto, inicial-mente, todos los intereses de todos los préstamos están exentos, según el Decreto que aprueba el texto refundido, como ese Decreto no distingue para excluirlos de la exención, ni la existencia de un plazo de devolución más o menos largo, ni la existencia o superposición de una garantía, habrá que llegar a esta conclusión que se anticipó, puesto que o se parte del principio de que donde la Ley no distingue no debemos distinguir, y en ese caso se admite la exención con carácter general para toda clase de préstamos por constituir negocios regulares de la Banca, o si se distingue entre los préstamos sin garantía hipotecaria superpuesta declarándolos exentos, y los garantizados con esta superposición, a los que se priva de la exención, por las mismas razones que habría que excluir otros préstamos como serían aquéllos que disfrutaran de una garantía prendaria, o los garantizados con reforzamiento de aval prestado por personas distintas del prestatario, lo que no puede deducirse del texto legal que se examina, en el que se eximen genéricamente los intereses de los «préstamos», y éstos, una vez celebrado el contrato, siguen siendo préstamos cualquiera que sea la garantía que se superpone, la cual no tiene más objeto que reforzar los medios que el acreedor tiene para garantizar el cumplimiento de la prestación en que consiste la obligación del deudor llegado el día del vencimiento, que es la devolución de otro tanto de la misma especie y calidad que lo recibido - artículos

1.740 y 1.743 del Código Civil -, pero sin que se altere en lo más mínimo el préstamo por el hecho de que la obligación principal se refuerce mediante la celebración -y superposición- de otro contrato accesorio o de garantía, como puede ser el de hipoteca - artículo 1.861 del Código Civil -; por lo razonado, hay que entender que la exención ha sido concedida a los intereses de todos los préstamos y no puede entenderse limitada a aquellos de carácter personal o, en su caso, con garantía de personas distintas del deudor o con garantía real, y en su caso, hipotecaria, superpuesta, siendo la única condición para que proceda la exención que estos préstamos constituyan el negocio regular de bancos y banqueros, lo que obliga a interpretar el precepto, para determinar qué es lo que el legislador ha querido significar con esta frase.

La frase «préstamos que constituyen negocio regular de bancos y banqueros» puede ser interpretada en un doble sentido, a saber, o como negocios sometidos a unas reglas (y en este sentido, se opone a «negocios irregulares», que serían los realizados con infracción de esas normas), o como negocios realizados por los bancos y banqueros usualmente, habitualmente, frecuentemente, ordinariamente o comúnmente (en cuya acepción, negocio regular se opone a negocio «excepcional»); por ello, habiéndose razonado anteriormente que los préstamos constituyen un negocio regular de los bancos y banqueros (en el doble sentido de negocio no permitido, sino expresamente atribuido a los* bancos y que constituyen su finalidad o una de las primordiales), queda por examinar si los préstamos con superposición de garantía hipotecaria constituyen un negocio regular en las dos acepciones antes dichas.

Por lo que se refiere a la superposición de garantía bancaria hecha a favor del banco, el examen de los preceptos contenidos en las órdenes de 14 de octubre de 1942, 14 de octubre de 1969, 30 de diciembre de 1971 y circular del Banco de España a la Banca Privada número 65, de 29 de enero de 1972, ponen de manifiesto que tales operaciones constituyen «negocio regular de bancos y banqueros» - en el sentido de ser habituales, usuales, frecuentes u ordinarias- en base a los siguientes argumentos: 1.° Que si no fueran frecuentes, usuales o habituales, no sería necesario reglamentarlas, precisamente por su infrecuencia o excepcíonalidad, que no hubiera originado cuatro Ordenes Ministeriales; 2.º Que el propio legislador está reconociendo que los bancos comerciales realizan esas operaciones cuando, al establecer en la Ley de 14 de abril de 1962 la distinción entre bancos comerciales e industriales, admite en su exposición de motivos que «desde el año 1914 los grandes bancos nacionales se orientaron hacia un tipo de bancos mixtos que si no estaban precisamente definidos en el Código de Comercio ni en la restante legislación sobre la materia, se convirtieron en una realidad viva y fecunda y que ha subsistido hasta nuestros días a causa de la existencia en la Banca Comercial de un sobrante de recursos después de cubrir la demanda de créditos a corto plazo», aludiendo a continuación a los bancos comerciales, para decir que éstos «se convirtieron en entidades polifacéticas, con una actividad diversa y extendida, mediante la que se financió el sector privado»; 3.a Que el Código de Comercio, en el número 7 del artículo 175, al regular las Compañías de Crédito, dice que a éstas les corresponderá principalmente, entre otras operaciones, «prestar sobre las fincas o fábricas..., recibiendo en garantía efectos de igual clase», siendo uno de los requisitos de todos los actos de comercio la dedicación a éste con habitualidad, según el artículo 1 del propio Código de Comercio .

No parece admisible que un precepto con rango de Ley, para aludir a unos beneficios fiscales, al emplear la expresión «negocios regulares» se quiera referir a los realizados dentro de la legalidad, ya que en primer lugar esto hay que darlo por supuesto, y en segundo lugar, el número 7 del artículo 9 del texto refundido sería el único que contiene la expresión «negocios regulares» para aludir a esa conformidad de la actividad con unas normas o reglas, mientras que otros, apartados del mismo precepto aluden expresamente para los casos que regulan a normas legales o reglamentarias concretas, de lo que son muestras el número 12, que para conceder la exención exige que determinada actividad «se ajuste a las normas que condicionan la exención», el número 13 que exige que la operación eximida se realice «con arreglo a las disposiciones de la Ley de 28 de diciembre de 1963 » o el número 16 que exige para conceder la exención que «se cumplan las normas reglamentarias sobre desembolsos mínimos iniciales y plazos máximos de pago», pero es que, además, así como el artículo 175, número 7, del Código de Comercio señala como uno de los negocios propios de las compañías de crédito la de «prestar... sobre fincas», ni la Ley de Ordenación bancaria de 31 de diciembre de 1946, ni la de Ordenación del Crédito y la Banca de 14 de abril de 1962 prohiben a los bancos comerciales la realización de actividades como la mencionada, sino que la primera de ellas, en su artículo 37, menciona como función de la Banca Privada el ejercer con habitualidad y ánimo de lucro, entre otras actividades, la de recibir del público en forma de depósito irregular o en otras formas distintas fondos que aplican por cuenta propia a operaciones activas de crédito y a otras inversiones con arreglo a las Leyes, sin que en los seis apartados del artículo 56 de dicha Ley se mencionen expresamente operaciones de préstamo con garantía hipotecaria, al igual que se mencionan otras constitutivas de infracción, que hacen referencia al reparto de dividendos activos a la apertura de oficinas bancarias, a la aplicación de tipos de interés máximos o mínimos o de tarifas de servicios ordenadas por el Ministerio de Hacienda, por lo que, permitida la operación por el Código de Comercio, hay que concluir que no ha sido expresamente prohibida con posterioridad, pese a que existieron por lo menos dos ocasiones para hacerlo, mediante preceptos con rango suficiente, como son la Ley de Ordenación Bancaria de 1946 y la posterior de Bases de 1962; pero si del campo de la específica reglamentación bancaria pasamos al campo del derecho hipotecario, ni en la Ley Hipotecaria ni en su Reglamento existe un precepto con arreglo al cual se exija para la inscripción de la hipoteca constituida como superposición de garantía de un préstamo bancario -y por lo tanto, para su constitución- el requisito de la previa autorización o del conocimiento previo del Banco de España o de la Dirección General de Banca; pero es que incluso limitando el examen al propio artículo 7 del texto refundido del Impuesto sobre las Rentas del Capital éste, al regular las exenciones, se refiere solamente a los «intereses de los préstamos» que realicen los bancos y banqueros, empleando las mismas palabras para referirse a los bancos privados y a los oficiales, y concretamente al Banco Hipotecario de España, al de Crédito Local, al de Crédito Industrial, Crédito Agrícola y Crédito a la Construcción, y si hubiera querido excluir de la exención los préstamos con garantía hipotecaria realizados por los bancos privados, le hubiera bastado con excluirlos de manera expresa o simplemente con eximir los préstamos con garantía hipotecaria realizados por la Banca Oficial sin mencionar esta garantía al referirse a los bancos privados; finalmente, las Ordenes de 14 de octubre de 1942, la de 14 de octubre de 1969 y la de 30 de diciembre de 1971, si bien exigen la previa autorización administrativa para realizar la operación - Ordenes de 1942 y 1969- a la simple comunicación de ésta Orden de 1971-, sin embargo permiten a los bancos privados realizarla incluso sin la existencia de dicha autorización, aunque ello sea por razones de urgencia (cuando la constitución de esa garantía tiene un «carácter apremiante», dice la Orden de 1942), pero sin imponer la sanción de nulidad a las operaciones realizadas sin autorización, sanción que, además, debería ser establecida por Disposiciones con rango suficiente para ello, no siéndolo las Ordenes Ministeriales citadas; y como a su vez el número 9 del artículo 7 del texto refundido del impuesto no exige esta autorización para conceder la exención, sino que basta con que la operación realizada sea un negocio regular de bancos y banqueros, al entender que el realizado reviste este carácter, hay que concluir declarando la exención a favor del Banco Central respecto a la superposición de garantía hipotecaria para hacer efectivos los créditos concedidos cuyos intereses han sido gravados.

La sentencia apelada llegó a las mismas conclusiones expuestas, transcribiendo, aunque sin citarla, la doctrina que esta Sala había establecido en su sentencia de 26 de enero de 1980, que ahora se reitera, por lo que el recurso de apelación interpuesto contra ella debe ser desestimado.

No se aprecia en ninguna de las partes litigantes temeridad ni mala fe, por lo que, de conformidad con lo que disponen los artículos 81, 83, 100 y 131 de la Ley reguladora de la Jurisdicción, no procede hacer pronunciamiento alguno en cuanto al pago de las costas causadas en esta segunda instancia.

Por los razonamientos que anteceden, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución, la Sala pronuncia el siguiente:

Desestima el recurso de apelación interpuesto por el Letrado del Estado.

Confirma la sentencia dictada con fecha 15 de diciembre de 1984 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso número 23.247, que había anulado la resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central con fecha 6 de mayo de 1982, que desestimó el recurso de alzada interpuesto por el Banco Central contra la resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Provincial de Vizcaya con fecha 31 de mayo de 1979 en las reclamaciones números 205 de 1975, 219 y 867 de 1976 y 740 de 1977, que había confirmado las liquidaciones giradas al Banco Central por el concepto de Impuesto sobre las Rentas del Capital.

No se hace pronunciamiento alguno en cuanto al pago de las costas causadas en esta segunda instancia.

ASI por esta nuestra sentencia, que se publicará en el «Boletín Oficial del Estado» e insertará en la COLECCIÓN LEGISLATIVA, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.- Rafael de Mendizábal Allende.- José Luis Martín Herrero.- José María Ruiz Jarabo Ferrán.- Emilio Pujalte Clariana.-Julio Fernández Santamaría.- Rubricados.

Publicación: Dada, leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. José Luis Martín Herrero, en el mismo día de su fecha y hallándose celebrando audiencia pública la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de lo que, como Secretario de la misma, certifico.-Francisco Blas Rodríguez Fernández.- Rubricado.