STSJ País Vasco 597/2007, 26 de Noviembre de 2007
| Ponente | JOSE ANTONIO GONZALEZ SAIZ |
| ECLI | ES:TSJPV:2007:3858 |
| Número de Recurso | 202/2006 |
| Procedimiento | CONTENCIOSO |
| Número de Resolución | 597/2007 |
| Fecha de Resolución | 26 de Noviembre de 2007 |
| Emisor | Sala de lo Contencioso |
Sentencias de 26 de mayo de 2005-recurso C-465/2003, 8 de junio de 2000-recurso C-98/1998 y 27 de septiembre de 2001-recurso C-16/00 :
"A este respecto, procede recordar que, según reiterada jurisprudencia, el derecho a deducción establecido en los artículos 17 a 20 de la Sexta Directiva forma parte del mecanismo del IVA y, en principio, no puede limitarse...
El régimen de deducciones tiene por objeto liberar completamente al empresario del peso del IVA devengado o ingresado en el marco de todas sus actividades económicas. El sistema común del IVA garantiza, por lo tanto, la perfecta neutralidad con respecto a la carga fiscal de todas las actividades económicas, cualesquiera que sean los fines o los resultados de las mismas, a condición de que dichas actividades estén a su vez, en principio, sujetas al IVA (véanse, en este sentido, las sentencias de 14 de febrero de 1985, Rompelman, 268/83, Rec. p. 655, apartado 19, y de 15 de enero de 1998, Ghent Coal Terminal, C-37/95, Rec. p. I-1, apartado 15 , así como las sentencias, antes citadas, Gabalfrisa y otros, apartado 44; Midland Bank, apartado 19, y Abbey National, apartado 24)".
Con esta premisa como referente el Título VIII del Decreto Foral 102/1992, de 29 de diciembre , por elque se adapta la Normativa Fiscal del Territorio Histórico de Guipúzcoa a la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido se dedica a regular las Deducciones y Devoluciones del Impuesto Sobre el Valor Añadido. Es el Capítulo I el que se dedica a las Deducciones y en el art. 92 concretamente se recoge que:
"Los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o satisfecho por las siguientes operaciones".
El precepto es claro y coherente con el principio de neutralidad del impuesto, se recoge como principio general que las cuotas soportadas pueden deducirse de las devengadas; se trata de una regla, un principio general, sujeto, a varias condiciones de ejercicio que se describe en los arts. siguientes ( así, los requisitos subjetivos, operaciones que dan derecho a deducción, limitaciones del derecho a deducir, requisitos formales de la deducción, nacimiento del derecho y ejercicio ).
El derecho a deducir nace, según el art. 98 , como regla general, en el momento en que se devengan las cuotas deducibles y es el art. 99 el que describe cómo se ejerce el derecho a deducir en los siguientes términos:
"En las declaraciones-liquidaciones correspondientes a cada uno de los períodos de liquidación, los sujetos pasivos podrán deducir globalmente el montante total de las cuotas deducibles soportadas en dicho período del importe total de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas durante el mismo período de liquidación.
...El derecho a la deducción sólo podrá ejercitarse en la declaración-liquidación relativa al período de liquidación en que su titular haya soportado las cuotas deducibles o en las de los sucesivos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de cuatro años, contados a partir del nacimiento del mencionado derecho".
...Cuando la cuantía de las deducciones procedentes supere el importe de las cuotas devengadas en el mismo período de liquidación, el exceso podrá ser compensado en las declaraciones- liquidaciones posteriores, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años contados a partir de la presentación de la declaración-liquidación en que se origine dicho exceso.
No obstante, el sujeto pasivo podrá optar por la devolución del saldo existente a su favor cuando resulte procedente en virtud de lo dispuesto en el Capítulo II de este Título, sin que en tal caso pueda efectuar su compensación en declaraciones-liquidaciones posterior..."
El art. 100 regula la caducidad del derecho a la deducción estableciendo que este caduca si el titular no hubiese ejercitado el derecho en los plazos que recoge el art. 99 .
Y, por último, el art. 115 , referido a los supuestos generales de devolución recoge:
"Los sujetos pasivos que no hayan podido efectuar las deducciones originadas en un período de liquidación por el procedimiento previsto en el artículo 99 de este Decreto Foral , por exceder continuamente la cuantía de las mismas de la de las cuotas devengadas, tendrán derecho a solicitar la devolución del saldo a su favor existente a 31 de diciembre de cada año en la declaración-liquidación correspondiente al último período de liquidación de dicho año.
...En los supuestos a que se refieren este artículo y el siguiente, la Administración tributaria procederá, en su caso, a practicar liquidación provisional dentro de los seis meses siguientes al término del plazo previsto para la presentación de la declaración-liquidación en que se solicite la devolución del Impuesto. No obstante, cuando la citada declaración-liquidación se hubiera presentado fuera de este plazo, los seis meses se computarán desde la fecha de su presentación".
3.2De estos textos se infiere, en primer lugar, que el sistema del IVA se estructura, en cuanto a los aspectos debatidos y atendiendo al principio de neutralidad, de modo que de las cuotas repercutidas, aquellas que se deben ingresar por el sujeto pasivo, soportadas en el ejercicio deben restarse las soportadas, esto es, las que se han debido satisfacer en el ejercicio de la actividad sujeta y no exenta ( art. 98 ); si el resultado es positivo se ingresará sin más en la Hacienda y si es negativo, es decir, si la el sujeto pasivo ha soportado y la Hacienda recibido cuotas superiores a las que corresponden, esta diferencia puede utilizarse para en los ejercicios posteriores ser compensada ( también, art. 98 transcrito). Si no se ha podido efectuar esta deducción el sujeto pasivo puede solicitar la devolución del saldo a 31 de diciembre y en la liquidación de ese último período (art. 115 ).Tal es la estructura, el sistema en general y analizando a su vista el primero de los argumentos, nos relata el actor que los modelos de declaración liquidación relativos al sistema de deducciones carecen de habilitación normativa; expone el recurrente que estos modelos establecen que antes de poder compensar el saldo a su favor con liquidaciones posteriores deben aplicarse a la coetánea y a las precedentes y esto no se acomoda a la nueva redacción del art. 99 que permite que se compensen con las posteriores con el único límite de los 4 años, al contrario de la redacción anterior que imponía que la compensación fuese con las liquidaciones posteriores por orden cronológico y en la cuantía máxima posible. Según el actor las cuotas, en el momento actual, se pueden aplicar a liquidaciones posteriores sin necesidad de aguardar a la compensación previa de las anteriores.
Este argumento no se acepta por la Sala por una razón sencilla y es que fue el propio recurrente quien rellenó las solicitudes de compensación de una determinada manera que ahora cuestiona, sea por acatamiento a aquellos modelos o sea porque estimó que conforme a su propio criterio interpretativo ese sistema de compensación era el más adecuado formalizó las deducciones de forma sucesiva, por lo tanto, fueron sus propios actos los que determinaron esa situación y a ellos ha de estarse no sólo por este motivo sino por el más potente de que el objeto de estas actuaciones revisoras no son aquellas declaraciones liquidaciones sino la liquidación provisional efectuada y en esta no aparece como relevante, como justificadora de la actuación impugnada la argumentación y los hechos analizados, el acto revisable es la liquidación provisional derivada de apreciarse la caducidad del derecho a deducir, no se cuestiona el sistema utilizado para ello y no pude introducirlo tampoco la actora por la propia estructura del proceso jurisdiccional y es que el acto impugnado es la liquidación provisional. La tesis actora pretende introducir otro objeto en el proceso y esto, por la naturaleza revisora de la Jurisdicción y por la necesidad de agotar la vía administrativa previa, no es factible, no pude discutirse en este momento una actuación distinta cual es la aprobación del modelaje aceptado por el actor al momento de presentar las declaraciones liquidaciones o al menos utilizado sin reserva ni cuestionamiento alguno.
La tesis actora, pretendiendo con ella el rectificar la propia declaración atrasando el momento de las compensaciones y eludiendo con ello la caducidad, integraría un supuesto de rectificación de las declaraciones liquidaciones ajena a las previsiones del art. 114 del Decreto Foral y es que ni se ha seguido el procedimiento establecido para ello cuando se trata de errores fundados de derecho ni se trata tampoco de una rectificación por haber determinado incorrectamente el importe de las deducciones, no es sino un intento de introducir un segundo objeto en el proceso proscrito por los arts. 25 y 56 de la LJ ya que se trata de impugnar una actuación administrativa, la que determina el contenido de los impresos, sin haber agotado la vía administrativa previa y a modo de mero argumento de un genuino proceso jurisdiccional siendo así que, en realidad, se trata de que se declare que la declaración liquidación debe tener otro contenido y deducir de ello que la liquidación provisional no es ajustada a derecho..
3.3El argumento relativo al plazo de caducidad que introdujo el Decreto Foral 3-2000, de 1 de febrero , por el que se adapta la normativa tributaria del Territorio Histórico de Guipúzcoa a determinados preceptos de carácter tributario contenidos en el Real Decreto Ley 15/1999 y en las Leyes 54/1999 y 55/1999 exige que recordemos el texto de las normas de este Decreto Foral relevantes para el caso; en concreto el plazo se reduce a 4 años, el Decreto Foral de reforma establece su vigencia desde el 1 de enero de 2000 y las Disposiciones ...
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