STS, 19 de Noviembre de 1998

En la indicada fecha de 13 de octubre de 1997, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León con sede en Burgos dictó sentencia, en el recurso de dicho orden jurisdiccional número 370/1997, con la siguiente parte dispositiva: "FALLO: Estimar el recurso contencioso administrativo interpuesto por la mercantil Rehefer S.L. representada y defendida por el Letrado Don Ángel Nieto Niño contra las resoluciones reseñadas en el encabezamiento de esta sentencia, las que se anulan y dejan sin efecto por no ser conformes a derecho, por ser la Tasa de Juego aplicable a las máquinas recreativas Tipo "B" para 1995 la cantidad de 375.000 pesetas; y ello sin hacer especial imposición de costas. Contra esta resolución no cabe interponer recurso ordinario alguno".

Contra la citada sentencia, la representación procesal de la Comunidad Autónoma de Castilla y León interpuso y formalizó el presente recurso de casación en interés de Ley que, admitido a trámite, ha sido desarrollado procesalmente por esta Sala conforme a las prescripciones legales; y, reclamados los antecedentes del caso, y señalada para votación y fallo la audiencia del día 18 de noviembre de 1998, ha tenido lugar dicha actuación procesal en la citada fecha.

La cuestión objeto de controversia en las presentes actuaciones se contrae a dilucidar, en esencia y en síntesis, si la actualización o elevación, en su caso, para el primer trimestre de 1995, de la Tasa sobre el Juego, referente a las máquinas recreativas del tipo "B", se rige por la regla general del correspondiente artículo 85.Uno de la Ley 41/1994, de 30 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1995, que establece que "se elevan para 1995 los tipos de cuantía fija de las Tasas de la Hacienda Estatal hasta la cantidad que resulte de la aplicación del coeficiente 1'035 a la cuantía exigible en 1994, teniendo en cuenta lo dispuesto en el artículo 83 de la Ley 21/1993, de 29 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1994"; ó, por el contrario, si tal actualización o elevación se rige, exclusivamente, por las modificaciones expresas (en las Leyes de Presupuestos Generales del Estado o en otras Leyes concretas) de las normas específicas contenidas en el artículo 3.4 del Real Decreto Ley 16/1977, de 25 de febrero, que regula los aspectos penales, administrativos y fiscales del Juego, y, en consecuencia, para el primer trimestre de 1995, dicha cuota fija es la de 375.000 pesetas, señalada en el citado artículo 3.4.Dos.A).a) del comentado Real Decreto Ley según la última modificación operada en el mismo (hasta el año 1995) por una norma legal, concretamente la Ley 5/1990, de 19 de junio, de medidas urgentes en materia ... tributaria, habida cuenta que, por un lado, la cuota de 393.750 pesetas fijada, para el año 1992, por la Circular 1/1992, de 7 de enero, de la Dirección General de Tributos, carece de virtualidad por no tener el preciso carácter legal (principio de jerarquía normativa y de reserva legal); que, por otro lado, es intranscendente que en las Leyes de Presupuestos Generales del Estado para 1993, 1994, 1995 y 1996 no figure una modificación expresa del mencionado artículo 3.4, ya que, cuando el legislador ha estimado oportuno elevar o actualizar dicha cuota fija, lo ha efectuado, ya, de una manera muy concreta, a través de ese precepto, mediante modificaciones específicas introducidas en las Leyes 12/1996 y 12/1997, de Presupuestos Generales del Estado para 1997 y 1998, con una cuantía, en cada uno de esos dos años, de 456.000 pesetas; y que, finalmente, debe tenerse en cuenta, también, que la Tasa sobre el Juego, no es, en realidad, una Tasa, sino, más bien, como ha declarado el Tribunal Constitucional, y se ha recogido asímismo en diversas sentencias de esta Sala del Tribunal Supremo, un Impuesto, y no cabe aplicarle, pues, el criterio del aumento generalizado previsto, por coeficiente anual, para las Tasas de la Hacienda Estatal.

La sentencia de instancia considera, al respecto, primero, que la Tasa sobre el Juego no es una verdadera Tasa sino un Impuesto, segundo, que el Real Decreto Ley 16/1977, de 25 de febrero, regulador del tributo de autos, distingue los tipos variables de las cuotas fijas y, por tanto, una modificación de exclusivamente los tipos no debería afectar, en principio, a la cuota fija del Impuesto, y, por último, que las cuotas fijas del tributo se han regulado siempre por el específico cauce del artículo 3.4 del Real Decreto Ley citado y sus elevaciones de cuantía han sido modificaciones expresas y concretas de ese precepto, sin perjuício de lo que las normas presupuestarias anuales dispusieran respecto a la generalidad de las Tasas, por lo que debe llegarse a la conclusión -expresa la sentencia- de que no puede entenderse aplicable el artículo 85.Uno de la Ley 41/1994, de 30 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1995, a la Tasa (o, más bien, Impuesto) sobre el Juego, y, en consecuencia, no procede aplicar dicho artículo para elevar o actualizar esta Tasa.

En su reclamación económico administrativa, Rehener S.L. alegó, con un criterio semejante al expuesto, que la sociedad ingresó por la Tasa Fiscal sobre el Juego diez cuotas, por el período del primer trimestre correspondiente el ejercicio de 1995, de sólo 16.436 pesetas por cada máquina del tipo "B", dado que no debe ser aplicable el artículo 85.Uno de la Ley 41/1994, de 30 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1995, que eleva para ese año los tipos de la cuantía fija de las Tasas de laHacienda Estatal hasta la cantidad que resulta de la aplicación del coeficiente 1'035 a la cuantía exigible en 1994, porque la referida Ley modifica el artículo 3.4.Uno, "Tipos tributarios", del Real Decreto Ley 18/1977, de 25 de febrero, por lo que debe entenderse que los restantes apartados continúan con la misma redacción, por cuanto la cuantía de la Tasa sobre el Juego debe seguir siendo la de 375.000 pesetas que fijó específicamente la Ley 5/1990, de 29 de junio, para el artículo 3.4.Dos.A).a) del Real Decreto Ley 16/1977, sin olvidar, por una parte, que el artículo 85.Uno de la Ley 41/1994 no es de aplicación a las Tasas de las máquinas recreativas del tipo "B", ya que no es una Tasa, como tiene reconocido la Jurisprudencia del Tribunal Constitucional, sino un Impuesto, y, por otra parte, que la Circular 1/1992, de 7 de enero, en que se basa la Administración para entender que es de aplicación el incremento de las Tasas sobre el Juego, debe considerase nula de pleno derecho, como mantiene la Sentencia de esta Sala de 10 de mayo de 1994 (al declarar que tal Circular se ha extralimitado en relación con la norma legal aplicable).

La tesis que patrocina la Comunidad Autónoma de Castilla y León recurrente es la de que el artículo 85.Uno de la Ley 41/1994 es aplicable a las cuotas fijas de Tasa a que se halla sujeta la autorización y explotación de las máquinas tipo "B" y se refiere al artículo 3.4.Dos.A) del Real Decreto Ley 16/1977 (con la inteligencia de que también son aplicables a dichas cuotas los artículos 83.Uno de la Ley 31/1991, 79 de la Ley 19/1992 y 83.Uno de la Ley 21/1993 -todas ellas de Presupuestos Generales del Estado-, de redacción y contenido idénticos a 85.Uno de la Ley 41/1994).

Es cierto -se añade- que la sentencia de instancia no alude explícitamente a ninguno de los tres últimos artículos citados, ni a las Leyes de que forman parte, pero no lo es menos -se sigue diciendo- que, al declarar en su fallo que la cuantía de las cuotas de la Tasa sobre el Juego aplicable a las Máquinas Recreativas del tipo "B" para 1995 es de 375.000 pesetas, implícitamente viene a referirse a ellos y niega su aplicación a la Tasa que examinamos, pues, si los hubiera considerado aplicables, la cuantía de dichas cuotas para el año 1995 no sería la citada de 375.000 pesetas sino la de 425.000 pesetas, ya que ésta es la cuantía que alcanzaron en el año 1994, como consecuencia de los coeficientes multiplicadores establecidos en los artículos comentados.

En consonancia con dicha tesis, que cuenta con el respaldo de la Sentencia de esta Sección y Sala de 10 de mayo de 1994, se postula como doctrina legal la siguiente: Que el artículo 85.Uno de la Ley 41/1995 es aplicable a las cuotas fijas de la Tasa a que se halla sujeta la autorización y explotación de las Máquinas del tipo "B" o recreativas con premio, y que también lo son los artículos anteriormente señalados de las Leyes de Presupuestos Generales del Estado para 1992, 1993 y 1994.

En confirmación de tal criterio, agrega que el hecho de que la Tasa sobre el Juego no sea una verdadera Tasa, sino un Impuesto, no es razón para que no se le aplique el artículo 85.Uno de la Ley 41/1994 y los ya citados de las Leyes de Presupuestos Generales del Estado para 1992, 1993 y 1994, porque, al margen y con independencia de su naturaleza, es lo cierto que el Real Decreto Ley 16/1977, que la estableció y reguló por vez primera, la denomina Tasa, que Tasa la siguen llamando cuantas disposiciones se han dictado en relación con ella y que entre las Tasas la incluye dicho artículo 85.Uno, el cual, refiriéndose, como se refiere, a las Tasas, pues ése rótulo que lo encabeza, en su número Dos da una nueva redacción, al igual que lo hiciera el artículo 83 de las Leyes de Presupuestos para 1992 y 1994, al artículo 3.4.Uno del Real Decreto Ley 16/1977, lo que sería impensable si, aun no siendo una verdadera Tasa, el legislador no hubiera querido actuar respecto a ella como si lo fuera y se le aplicaran, por tanto, las medidas legalmente previstas para las Tasas en general.

Además, se sigue argumentando, el hecho de que el artículo 85.Uno se refiera a la elevación de los tipos de cuantía fija de las Tasas, sin mencionar las cuotas, tampoco es razón para que no se le aplique a la Tasa sobre el Juego, pues, si se interpreta este precepto a la luz del párrafo segundo del preámbulo y del artículo 6 del Real Decreto Ley 26/1977, de 24 de marzo, de revisión de las Tasas y Tributos Parafiscales, del artículo 45.1.y 2 de la Ley 74/1980, de 29 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1981, y del artículo 57.Dos de la Ley 21/1986, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1987, se llegará a la conclusión de que las únicas Tasas a las que no les es de aplicación la elevación establecida en el artículo 85.Uno de la Ley 41/1994 es a las 'Tasas de cuantía variable', entendiendo por tales, por contraposición a las de cuantía fija, aquéllas cuyos tipos impositivos están fijados en un porcentaje de la base o ésta se valora en unidades monetarias, y la Tasa sobre el Juego de las Máquinas del tipo "B" no es una Tasa de cuantía variable sino de cuantía o cuota fija, con lo que, a buen seguro, se vió afectada por la elevación prevista en el mencionado artículo 85.Uno.

En ese marco interpretativo, se dice que el legislador se vió obligado a efectuar su propia definición de Tasas y Tributos de cuantía fija, entendiendo que eran aquellos cuyos tipos impositivos no estén fijados en un porcentaje de la base o ésta no se valore en unidades monetarias (párrafo segundo del preámbulo yartículo 6 del Real Decreto Ley 26/1977, de 24 de marzo), con lo que, para el legislador -se indica-, Tasas fijas y tipos impositivos de cuantía fija son una misma cosa, como también los son tipos de cuantía fija y cuotas fijas.

Desde otra perspectiva, se añade que, si las elevaciones de la cuantía de las Tasas en general establecidas a lo largo de los años 1980 a 1988 por las Leyes de Presupuestos Generales del Estado no se aplicaron a la Tasa que aquí analizamos, fué porque esas elevaciones no se establecieron para todas las Tasas, sino única y exclusivamente para las Parafiscales -a tenor de los artículos, entre otros, 45 y 107 de las Leyes de Presupuestos para 1981 y 1988 y 22 de la Ley 5/1983, de 29 de junio, de Medidas Urgentes-, y la Tasa de autos no es una Tasa Parafiscal; y porque, además, en alguno de esos años, la cuantía de las cuotas fijas de esta Tasa fué objeto de elevación específica, como ocurrió, por ejemplo, en los años 1981 (artículo 1 del Real Decreto Ley 9/1980), 1983 (Disposición Adicional 6.1 de la ley 5/1983) y 1988 (artículo 108 de la Ley 33/1987).

En los años 1989, 1990 y 1991, en cambio, si las elevaciones de la cuantía de las Tasas en general no se aplicaron a la Tasa sobre el Juego, no fué porque no comprendieran también a las Tasas Fiscales, que sí las comprendían, sino porque la cuantía de dicha Tasa fué específicamente incrementada para el año 1989 por el artículo 104.Dos de la Ley 37/1988 y, para el año 1990, por el artículo 39.Dos del Real Decreto Ley 7/1989, de 29 de diciembre, y, por lo que al año 1991 atañe, porque, habiéndose incrementado a partir del 30 de junio del año anterior su cuantía hasta la cifra de 375.000 pesetas por el artículo 38.Dos de la Ley 5/1990, de 29 de junio, la elevación prevista en el artículo 77.Uno.1 de la Ley 31/1990, de 27 de diciembre, no le era aplicable, de conformidad con lo dispuesto en su párrafo segundo.

Desaparecidas en los años 1992 y siguientes las causas que han sido aludidas, las elevaciones de la cuantía de las Tasas en general operadas a partir de ese mismo año le fueron aplicables a la Tasa de autos, y no es factible negar al legislador lo que a cualquier ciudadano se reconoce, a saber, la libertad de cambiar de modo de actuar, si lo cree oportuno, y, por tanto, si para esos años el legislador no consideró necesario o conveniente elevar específicamente la cuantía de las cuotas fijas de la Tasa sobre el Juego que analizamos, porque, al elevar la cuantía de las Tasas en general, quedaba elevada también la de la citada Tasa, ningún reproche cabe hacerle (ni se puede pretender, como lo intenta Rehefer S.L., dejar la Tasa en cuestión al margen de las elevaciones establecidas para las Tasas en general durante los años 1992 a 1996, para librarse de ellas).

A la vista de todo lo expuesto, hemos de llegar a la conclusión de que la doctrina legal aplicable al caso de autos es la plasmada en la sentencia de instancia y que, en consecuencia, no es factible estimar la pretensión formulada en el presente recurso de casación en interés de Ley por la Comunidad Autónoma de Castilla y León, habida cuenta que:

1. Como se indica en la sentencia recurrida, la realidad es plenamente conforme con que las cuotas fijas del Tributo sobre el Juego objeto de controversia se han regulado siempre por el específico cauce del artículo tercero.4 del Real Decreto Ley 16/1977, de 25 de febrero, y sus elevaciones de cuantía han sido modificaciones expresas de dicho precepto, sin perjuício de lo que las normas dispusieran respecto a la generalidad de las Tasas.

   En efecto, así aconteció en los años 1990, 1991 y 1992, en virtud de lo establecido, respectivamente, en el Real Decreto Ley 7/1989 (que señaló la cuantía específica de 141.750 pesetas), en la Ley 5/1990 (que, reformando el artículo 3.4.Dos.A.a del Real Decreto Ley 16/1977, fijó la cuantía específica de 375.000 pesetas, impidiendo la aplicación de la elevación del 1'05% prevista para las Tasas en general en la Ley 31/1990) y en la Circular 1/1992 (que, sin atender a la subida del 1'05% de las Tasas en general prevista en la Ley 31/1991, señaló, como cuantía fija específica de la Tasa de autos, en 393.750 pesetas -si bien tal Circular y la consecuente subida en ella entronizada deben considerarse inválidas, en razón a los principios de reserva legal y de jerarquía normativa, no obstante lo indicado, en relación con las mismas, en la Sentencia de esta Sala de 10 de mayo de 1994 y en los autos de la misma de 3 de noviembre de 1887 y 9 (dos Resoluciones), 16 y 23 de febrero y 9 de marzo de 1998-).

   En los años 1993, 1994, 1995 y 1996 (y, también, en el año 1992, si se parte de la comentada ineficacia aplicativa de la mencionada Circular), no hubo, en realidad, por modificación expresa -a través de las Leyes de Presupuestos Generales del Estado- del artículo 3.4.Dos.A).a) del Real Decreto Ley 16/1977, una elevación específica de la cuota fija de la Tasa sobre el Juego, y, en consecuencia, la misma no quedó afectada por la subida porcentual genérica establecida en dichas Leyes anuales para las Tasas en general (de modo que dicha Tasa sobre el Juego, dada la invalidez de la cuantía fijada en la Circular 1/1992, de 393.750 pesetas, ha permanecido inalterable, en la cifra de 375.000 pesetas, desde la reforma específicaintroducida por la Ley 5/1990 hasta la vigencia, en 1997, de la Ley 12/1996, de Presupuestos Generales del Estado, que, al igual que la Ley de dicha naturaleza 12/1997 para el año 1998, la han señalado en 456.000 pesetas).

   En consecuencia, pues, la cuantía de 375.000 pesetas sólo se ha modificado específicamente, para los años 1997 y 1998, en 456.000 pesetas, de manera que, en el año 1995, que es el objeto de estas actuaciones, la cuantía de dicha cuota fija era la mencionada de 375.000 pesetas, tal como se ha declarado en el sentencia de instancia.

   La tesis de la Comunidad Autónoma, de que la cuantía de tal Tasa era, en el año 1995, de 425.840 pesetas, carece, pues, de todo predicamento, no sólo por lo que acabamos de exponer, sino también porque, aun admitiendo, a efectos dialécticos, que las subidas porcentuales genéricas de las Tasas en general, previstas en las Leyes de Presupuestos para los años 1992 (aun dando por supuesto que la cifra específica fijada por la Circular 1/1992 era válida), 1993, 1994, 1995 y 1996, eran aplicables a la Tasa de autos, su cuantía, en el año 1995, no podía ser, en modo alguno, la de 425.840 pesetas, sino la de 406.151 pesetas, resultado de sumar los sucesivos aumentos, del 5%, 1'05%, 1'03%, 1'035% y 1'035%, establecidos en las mencionadas Leyes Presupuestarias como módulos genéricos anuales de incremento de las Tasas en general.

2. La Sentencia de esta Sección y Sala de 14 de marzo de 1998 establece, en un asunto semejante (pero no igual), entre otros extremos, que, primero, la Sentencia del Tribunal Constitucional de 10 de noviembre de 1994 formuló la doctrina de que la Tasa sobre el Juego es un verdadero Impuesto y no tiene, por tanto, naturaleza de Tasa, por lo que, en la sentencia de instancia determinante de la de esta Sección y Sala de 14 de marzo de 1998, se estaba en presencia de un Impuesto, a pesar de que la Ley Autonómica de Cantabria denominaba Tasa a tal tributo, y, en consecuencia, no puede ahora sostenerse que, a pesar de ello, sea manifiesta la voluntad del legislador de extender a las sedicentes Tasas sobre el Juego la actualización genérica contenida en la norma legal, pues se resentiría, sin sentido lógico alguno, la construcción global que se ha venido haciendo de dicho Tributo (aunque se le denomine, normativamente, Tasa); de modo que, en definitiva, el Tributo sobre el Juego es una figura fiscal distinta de la categoría de las Tasas y no puede soportar válidamente una actualización genérica nacida para las simples Tasas en general.

   A mayor abundamiento, la delimitación de la naturaleza de la Tasa sobre el Juego como Impuesto, efectuada -según lo dicho- por el Tribunal Constitucional, no implica el cuestionamiento de la configuración que de tal Tributo se deriva del Real Decreto Ley 16/1977, ni de su cuantificación y potenciales elevaciones específicas y expresas mediante cuotas fijas (elementos estructurales que ratifica y valida el propio Tribunal Constitucional en los Fundamentos de su Sentencia).

   Mas el hecho de que el Tributo sobre el Juego mantenga tales elementos estructurales, respecto a la base imponible y la cuota, no supone que el Tribunal Constitucional permita seguir alentando la tesis de que se está ante la presencia de una Tasa Estatal, ya que, a tenor de lo indicado, su posición es radicalmente la contraria.

Procede, por tanto, mantener el criterio o la doctrina sustentada por la sentencia de instancia y desestimar, en consecuencia, el presente recurso de casación en interés de Ley; en el que, por su propia naturaleza y entidad, no cabe hablar de condena en costas.

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere el pueblo español,