STS, 4 de Abril de 2005
| Ponente | MANUEL VICENTE GARZON HERRERO |
| ECLI | ES:TS:2005:2003 |
| Número de Recurso | 5727/2000 |
| Procedimiento | CONTENCIOSO |
| Fecha de Resolución | 4 de Abril de 2005 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a cuatro de Abril de dos mil cinco.
VISTO por la Sección Segunda de la Sala Tercera de este Tribunal, integrada por los Excmos. Señores Magistrados anotados al margen, el Recurso de Casación interpuesto por D. Jesus Miguel , representado por el Procurador D. Juan Antonio García San Miguel y Orueta, bajo la dirección de Letrado, y, estando promovido contra la sentencia dictada el 1 de Junio de 2000, por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso contencioso administrativo seguido ante la misma bajo el núm. 751/97, en materia del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en cuya casación aparece, como parte recurrida, la Administración General del Estado, representada y dirigida por el Abogado del Estado.
La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 1 de Junio de 2000 y en el recurso antes referenciado, dictó Sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que desestimar el recurso contencioso administrativo interpuesto por el Procurador D. Juan Antonio García San Miguel y Orueta, en nombre y representación de D. Jesus Miguel , contra el acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central de 9 de Abril de 1997 que declaramos conforme a derecho sin hacer imposición de costas.".
Contra la anterior sentencia, la representación procesal de D. Jesus Miguel formuló Recurso de Casación. Emplazadas las partes y remitidos los autos, la referida parte recurrente formuló escrito de interposición, que articuló sobre la base de dos motivos de casación: "Primero.- Al amparo del apartado d) del artículo 88.1 de la Ley de la Jurisdicción. Infracción de los artículos Cuatro, apartado 1 y Sexto, uno, de la Ley 44/1978, de 8 de Septiembre, que, en 1989, regulaba el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del artículo 4, apartados 1 y 2 y artículo 13, apartado 3, del Convenio para evitar la doble imposición en materia de Impuestos sobre la Renta y sobre el Patrimonio firmado entre el Estado español y la Confederación suiza el 26 de Abril de 1966. Segundo.- Al amparo del apartado d) del artículo 88.1 de la Ley de la Jurisdicción. Infracción del artículo 20 de la Ley de la Jurisdicción. Infracción del artículo 20 de la Ley 44/1978, de 8 de Septiembre, en sus apartados Cuatro, Primero y Ocho d) y paralelamente, de los artículos 81.1 y 2 , letra A) y 85 del Reglamento aprobado por el Real Decreto 1981, de 3 de Agosto.". Terminó suplicando se dicte sentencia por la que se case y anule la sentencia recurrida.
Señalada, para votación y fallo, la audiencia del 29 de Marzo pasado, tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzón Herrero, Magistrado de Sala
Se impugna, mediante este recurso de casación, interpuesto por el Procurador D. Juan Antonio García San Miguel y Orueta, actuando en nombre y representación de D. Jesus Miguel , la sentencia de 1 de Junio de 2000, de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional por la que se desestimó el recurso número 751/97 de los que se encontraban pendientes ante dicho órgano jurisdiccional.
El citado recurso había sido iniciado por quien hoy es recurrente en casación contra el acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central de 9 de Abril de 1997 sobre Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1989.
La sentencia de instancia desestimó el recurso y no conforme con ella el demandante de la instancia interpone el recurso de casación que decidimos.
Aunque la problemática del recurso contencioso ha sido más amplia son dos los motivos de casación que se articulan contra la sentencia recurrida, por lo que a su examen hemos de reducirnos.
El primero de los motivos se enuncia en los siguientes términos: "Al amparo del apartado d) del artículo 88.1 de la Ley de la Jurisdicción. Infracción de los artículos Cuatro, apartado 1 y Sexto, uno, de la Ley 44/1978, de 8 de Septiembre, que, en 1989, regulaba el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del artículo 4, apartados 1 y 2 y artículo 13, apartado 3, del Convenio para evitar la doble imposición en materia de Impuestos sobre la Renta y sobre el Patrimonio firmado entre el Estado español y la Confederación suiza el 26 de Abril de 1966.".
El segundo, queda formulado así: "Al amparo del apartado d) del artículo 88.1 de la Ley de la Jurisdicción. Infracción del artículo 20 de la Ley de la Jurisdicción. Infracción del artículo 20 de la Ley 44/1978, de 8 de Septiembre, en sus apartados Cuatro, Primero y Ocho d) y paralelamente, de los artículos 81.1 y 2 , letra A) y 85 del Reglamento aprobado por el Real Decreto 1981, de 3 de Agosto.". TERCERO.- Con respecto al primero de los motivos, en el que se cuestiona la obligación de Dª. María Esther (causante del recurrente) de tributar en el ejercicio 1989, en España, por obligación personal, ha de ponerse de relieve que, pese a la cita de textos legales que contiene el rótulo del motivo, lo cierto es que no se impugna la interpretación que de tales textos legales ha hecho la sentencia de instancia sino la apreciación de los presupuestos fácticos de esas normas legales que se contiene en ella. Estamos así ante una infracción de las normas sobre valoración de la prueba que requiere la invocación de motivos específicos, lo que no ha sido hecho por la recurrente.
Que lo que se combate es la apreciación que de los hechos efectúa la sentencia se deduce de los siguientes textos que el propio recurso de casación contiene en el desarrollo del motivo: "... Por tanto, para poder defender la residencia en España de Doña María Esther tenía que haber probado que durante 1989 cumplió el requisito de haber permanecido en ella durante más de 183 días. ".
"Esta prueba corresponde a la Administración, puesto que es la que invoca esta circunstancia......... El Tribunal Supremo tiene establecida, a este respecto, la doctrina de que corresponde a la Administración la prueba de los hechos de su posición acreedora. La misma idea aparece recogida en la doctrina más destacada.".
"........... De todas formas, como hemos dicho, la sentencia de la Audiencia Nacional no discute que Doña María Esther tuviera su residencia fiscal, en 1989, en Suiza, sin que, en cambio, dé por probado que tuviera una vivienda permanente a su disposición en España. Lo único que argumenta es que mantuvo la propiedad de un chalet, sito en la AVENIDA000 , nº NUM000 , de Madrid. Pero en el expediente aparece probado que en este chalet vivían otras dos personas: una nieta de Doña María Esther , hija de su hijo, Don Jesus Miguel , y la madre de aquella, con quien no había contraído matrimonio.". "..... Este elemento, desde luego, no acredita de forma alguna que Doña María Esther hubiese permanecido durante 1989, más de 183 días en territorio español que es lo que requería el reiterado apartado 1 del artículo 6 de la Ley 44/1978.".
"Es más, como exponemos en el punto 6 del Fundamento de Derecho Segundo de la demanda, tampoco prueba que tuviera en España su centro de intereses vitales, pues según el texto de la letra a) del apartado 2 del artículo 4 del Convenio Hispano suizo, éste viene determinado por «las relaciones personales y económicas más estrechas» y esta definición incluye dos tipos de relaciones distintas, comenzando por las relaciones personales.......".
"El tercer criterio que lleva a la sentencia a admitir que Doña María Esther fue residente en España se basa en el error que sufrió esta señora al no marcar en la declaración que presentó del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en el Modelo 100, el recuadro de su carátula que contenía la siguiente leyenda:
¿Ha sido residente, durante 1989, en el extranjero?
(Ponga una X en caso afirmativo)
La sentencia de la Audiencia Nacional, dice a este respecto: «La Administración entiende acreditado ese hecho -la permanencia en España durante más de 183 días-, porque la Sra. María Esther presentó declaración por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 1989, utilizando el modelo D-100, en Junio de 1990 sin rellenar la casilla que hubiera debido cumplimentarse de haber residido durante 1989 en el extranjero». Sin embargo, en nuestra opinión, son muchos los hechos que impiden atribuir a este error el efecto probatorio de la residencia en España que le atribuye la sentencia.
En el punto 5 del Fundamento Segundo de la demanda los hechos resumido así: ..................Estos actos tienen fuerza probatoria suficiente para contrarrestar los hechos de los que la sentencia pretende deducir la prueba de la permanencia de Doña María Esther en territorio español por más de 183 días. Sin embargo, la sentencia de la Audiencia Nacional no hace la menor referencia a los mismos, cuando, en nuestra opinión. son de gran transcendencia para decidir la primera cuestión que se planteó en el recurso.".
Se infiere de los textos transcritos y de otros, y en general del contenido del motivo, como ya hemos adelantado, que lo que se cuestiona es la valoración de la prueba efectuada por el tribunal de instancia, lo que como es sabido ésta excluido del recurso de casación, salvo que se citen como infringidos textos legales de naturaleza probatoria, lo que no se ha hecho.
En cualquier caso, no es ocioso recordar que las conclusiones probatorias establecidas en la sentencia de instancia no son arbitrarias, ni ilógicas, ni vulneradoras de los principios generales del derechos, que son las circunstancias que podrían dar lugar a su revisión. Contrariamente, las conclusiones extraídas tienen un evidente apoyo en la propia conducta de la recurrente.
Efectivamente, si se sufrió error al efectuar la declaración de la renta del ejercicio 1989 en concepto de obligación personal cuando no se era residente en España (siempre según el recurrente) lo razonable era haber efectuado la corrección pertinente de modo inmediato y no esperar, que fue lo que se hizo, a que se produjera el requerimiento de la inspección, en Febrero de 1994, y en fechas cercanas a la prescripción del impuesto.
Tampoco parece razonable que sea la propia recurrente quien en la declaración del ejercicio 1989, efectuada en Junio de 1990, fije como residencia el domicilio que siempre había ostentado en España y simultaneamente sostenga que es residente en Suiza desde Diciembre de 1989. Finalmente, el error sufrido no puede reducirse a haber rellenado acertada o desacertadamente la casilla del impreso correspondiente a los "no residentes" pues el contenido de las declaraciones de "residentes" y "no residentes" es sustancialmente diferente, por lo que al haber elegido la opción "residentes" se está optando por un régimen jurídico que va mucho más allá, y tiene un alcance notablemente mayor, que el del mero error en la reseña de una casilla.
En cuanto al segundo motivo, que es en el que se centra la controversia de fondo, hemos de poner de relieve varias premisas: a) Que a efectos de incrementos y disminuciones patrimoniales el ciclo es adquisición-enajenación de un determinado bien. Si el bien enajenado vuelva a ser adquirido se produce un ciclo "incremento-disminución patrimonial" nuevo y diferente, en el que nada tienen que ver los precios de "adquisición-enajenación" del primero de los ciclos. b) En las aportaciones no dinerarias a una sociedad el valor del bien aportado lo refleja el contravalor percibido en acciones. Quiere decirse con ello que el valor de lo aportado lo determina el contravalor de las acciones percibidas, no el valor que antes de la aportación tuviera el bien aportado.
Expuesto lo precedente, pasamos a la descripción de las operaciones objeto de discusión: "1. El 24 de Mayo de 1.989 se hace una ampliación de capital de la Sociedad Gala de Inversiones por importe de 525 millones de pesetas con una prima de emisión de 1.700 pesetas por acción, es decir, 892.500.000 pesetas que sumadas al nominal resultan 1.417.500.000 pesetas. A fin de hacer efectivo ese importe se aporta 23.140.000 pesetas en metálico y 633.800 acciones de María Esther a 2.200 pesetas por acción, es decir, 1.394.360.000 pesetas, que sumadas a los 23.140.000 pesetas del metálico, resultan el importe del nominal más la prima. Esa alteración patrimonial se declara: Como valor de adquisición actualizado 2.477.600.441 pesetas. Como valor de enajenación, 3.551.181.400 pesetas. Tomando el valor teórico de las acciones de María Esther de 5.603 pesetas. Es decir, el mayor de los tres que cita el art. 20. 8 d) de la Ley 44/1.978. De éste modo resulta un incremento de patrimonio de 1.073.580.959 pesetas.
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El 26 de Diciembre de 1.989 se suscriben dos ampliaciones de capital de Altinver, S.A. y Gerinver, S.A. Suscribe la ampliación de 549.900.000 ptas en cada una de las sociedades, para lo cual se emiten 549.000 acciones y en pago aporta 260.000 acciones de Gala de Inversiones a 2.115 pesetas. Aquí declara una disminución patrimonial de 1.220.234.000 pesetas. La Inspección sin embargo, fija como valor de adquisición actualizado 702.000.000 pesetas (importe real pagado según la escritura de ampliación de capital de Gala de Inversiones, 2.700 pesetas por acción, (descrita en la operación 1) es decir, nominal más prima de emisión, admitiendo el valor de enajenación declarado. Es decir se admite el incremento de patrimonio por las aportaciones de María Esther a Gala de Inversiones, pero por las aportaciones de ésta a Altinver y Gerinver la disminución que se reconoce es de 152.100.000 y por tanto un incremento de patrimonio.", en la totalidad de las operaciones llevadas a cabo, y no la disminución sostenida en la declaración.
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Las aportaciones a la sociedad tienen el mismo contenido económcio sean en especie o en dinero. Por eso, el valor de las acciones aportadas únicamente se toma en consideración a efectos de enajenación. La aportación propiamente dicha viene determinada por la cuantía de la escritura de ampliación de capital.
Si en una aportación dineraria a una sociedad, es preciso vender acciones, y la venta de X acciones se lleva a cabo por valor de 100 y luego se suscribe capital por importe de 50 es evidente que el precio de enajenación de las acciones es 100 y la aportación a la ampliación de capital 50. Esto mismo sucede si la aportación es no dineraria. El valor de enajenación de las X acciones es 100 y el de aportación de las acciones a la ampliación de capital 50. Esto es lo sucedido en el supuesto analizado.
Establecidas las premisas a que se ha hecho mención en el fundamento cuarto, la solución del problema litigioso descrito en el quinto es inexorable.
El valor de balance de las acciones de Mahou, es irrelevante a la hora de fijar la cuantía de la aportación realizada a la sociedad Gala de Inversiones, valor que inexorablemente, ya sea en metálico o en especie, viene fijado por el importe de la escritura de ampliación de capital social de Gala de Inversiones.
El explicar las motivaciones por las que la recurrente accedió a una operación teóricamente contraria a sus intereses (al menos en este tramo inicial de las distintas operaciones llevadas a cabo) es cuestión que no nos corresponde decidir y que se encuentra extramuros del litigio.
De todo lo razonado se deduce la necesidad de desestimar el recurso de casación que decidimos con expresa imposición de costas al recurrente, a tenor de lo establecido en el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional y que no podrán exceder de 6.000 euros por todos los conceptos.
En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,
Que debemos declarar, y declaramos, no haber lugar al recurso de casación formulado por D. Jesus Miguel l, representado por el Procurador D. Juan Antonio García San Miguel y Orueta, contra la Sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de fecha 1 de Junio de 2000, dictada en el recurso contencioso administrativo al principio reseñado, con expresa, por obligada, imposición de costas a la parte recurrente.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial , lo pronunciamos, mandamos y firmamos PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fué la anterior sentencia por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. MANUEL VICENTE GARZÓN HERRERO, estando constituida la Sala en audiencia pública, de lo que, como Secretaria de la misma CERTIFICO
