SAN, 23 de Abril de 2009
| Ponente | JESUS MARIA CALDERON GONZALEZ |
| Emisor | Audiencia Nacional. Sala Contencioso Administrativo, Sección 2ª |
| ECLI | ES:AN:2009:1796 |
| Número de Recurso | 219/2006 |
SENTENCIA Nº
Madrid, a veintitres de abril de dos mil nueve.
Visto el recurso contencioso-administrativo que ante esta Sección Segunda de la Sala de lo
Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y bajo el número 219/2006, se tramita a
instancia de D. Damaso , representado por el Procurador D. Ignacio Aguilar
Fernández, contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 30 de marzo
de 2006, sobre liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 1996,
1997 (primer semestre), 1998 y 1999; y en el que la Administración demandada ha estado
representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado, siendo la cuantía del mismo superior a
150.253,03 euros.
La parte indicada interpuso, en fecha 2 de junio de 2006, este recurso respecto de los actos antes aludidos, admitido a trámite y reclamado el expediente administrativo, se entregó éste a la parte actora para que formalizara la demanda, lo que hizo en tiempo; y en ella realizó una exposición fáctica y la alegación de los preceptos legales que estimó aplicables, concretando su petición en el suplico de la misma, en el que literalmente dijo: "que, tenga por presentado este escrito, por devuelto el expediente y por formalizada la demanda, y que, previa la tramitación legal pertinente, dicte en su día sentencia por la que, estimando el recurso contencioso administrativo interpuesto por D. Damaso contra la resolución de 30 de marzo de 2006 del Tribunal Económico Administrativo Central, ordene la revocación y anulación de la misma por no ser ajustada a Derecho. ".
De la demanda se dio traslado al Sr. Abogado del Estado, quien en nombre de la Administración demandada contestó en un relato fáctico y una argumentación jurídica que sirvió al mismo para concretar su oposición al recurso en el suplico de la misma, en el cual solicitó "Que tenga porcontestada la demanda deducida en el presente litigio y, previos los trámites legales, dicte sentencia por la que se desestime el presente recurso, confirmando íntegramente la resolución impugnada por ser conforme a Derecho, con expresa imposición de las costas a la parte demandante." .
No habiéndose solicitado el recibimiento a prueba siguió el trámite de Conclusiones, a través del cual las partes, por su orden, han concretado sus posiciones y reiterado sus respectivas pretensiones, tras lo cual quedaron los autos pendientes de señalamiento, lo que se hizo constar por medio de providencia de 15 de enero de 2007; mediante providencia de 2 de octubre de 2008 se señaló para votación y fallo el día 23 de octubre de 2008, dejándose sin efecto por necesidades del servicio; mediante providencia de 5 de marzo de 2009 se señaló para votación y fallo para el día 16 de abril de 2009, en que efectivamente se deliberó y votó.
En el presente recurso contencioso-administrativo no se han quebrantado las formas legales exigidas por la Ley que regula la Jurisdicción, incluida la del plazo para dictar sentencia. Y ha sido Ponente el Ilmo. Sr. D. Jesús María Calderón González, Presidente de la Sección, quien expresa el criterio de la Sala.
El presente recurso se interpone por la representación de D. Damaso , contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 30 de marzo de 2006, estimatoria parcial, en los términos en que se señalarán, de las reclamaciones económico administrativas formuladas, en única instancia contra liquidaciones practicadas el 9 de abril de 2003, por el Jefe de la Oficina Técnica de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Tributaria, referentes al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, la primera por los ejercicios 1996, 1997, primer semestre, y 1998, y cuantía de 991.945,89 euros, y la segunda por el ejercicio 1999 y cuantía de 1.016.721,57 euros.
Son antecedentes a tener en cuenta en la presente resolución y así derivan del expediente administrativo, los siguientes:
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- La Inspección de los Tributos de la Delegación de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, con fecha 21 de enero de 2003 formalizó al interesado (el recurrente y Dª Bibiana ) acta modelo A02 número NUM000 en relación con el concepto impositivo citado y ejercicios 1996 a 1998; tras exponer las bases y cuotas declaradas por los sujetos pasivos y los datos reflejados en el Acta de conformidad incoada en la misma fecha, se proponía incorporar a la base imponible (apartado K del acta en relación con los H y J) las siguientes rentas: a) En 1996, 124.002.377 pesetas (745.269,3 #) en concepto de rendimientos del trabajo personal por la cesión de la explotación de la imagen del contribuyente, según facturación de RCS EMPREENDIMENTOS E PARTICIPAÇOES LTDA. al REAL MADRID C.F..- b) En 1997 (primer semestre), 340.495.429 pesetas (2.046.418,74 #) por el mismo motivo.- c) En 1998, 162.682.728 pesetas (977.742,89 #) en concepto de contraprestación estimada por la cesión de derechos de imagen en virtud de los contratos referidos en los puntos del Acta E.1 (con NUTREXPA, S.A.) y F.4 (con NIKE EUROPE BV). La Inspección considera correcta la autoliquidación de 1998 en cuanto a la inclusión, en la base imponible, de las rentas derivadas de la facturación de RCS EMPREENDIMENTOS E PARTICIPAÇOES LTDA. al Real Madrid por la cesión de la explotación de la imagen, al concurrir las circunstancias establecidas en el artículo 2.3 de la Ley 13/1996 y producirse el incumplimiento de la llamada "regla 85/15 ". Como consecuencia de todo lo anterior, se propone liquidación tributaria comprensiva de cuota e intereses de demora, siendo la total deuda tributaria de 991.945,89 euros. En el Informe complementario se detallan los hechos y fundamentos de Derecho de la propuesta; en relación con los primeros, se reflejan las manifestaciones del obligado tributario que, a preguntas de la Inspección, informa tener cedidos los derechos de explotación sobre su imagen a la empresa panameña "KIDAVIN BUSINESS INC." en virtud de un contrato otorgado en 1995, año en que recibió la correspondiente contraprestación y que no aportó a la Inspección por no obrar en su poder. En relación con el "spot" publicitario realizado por el deportista para promocionar productos de "Nutrexpa, S.A.", respondió a la Inspección que, al haber cedido sus derechos de imagen a la expresada sociedad panameña, "no se puede informar sobre el beneficiario directo por el spot publicitario" y que "está obligado frente a KIDAVIN a atender sus solicitudes para las actividades de la explotación de su imagen siempre que no interfiera en su relación laboral con el REAL MADRID"; el contribuyente niega haber recibido remuneración alguna de "NIKE" ni "Nutrexpa". En el Informe se detallan las gestiones realizadas ante las autoridades tributarias de Brasil, Holanda, Hungría y Panamá, así como ante las entidades "Nutrexpa, S.A." y "American Nike, S.A." para obtener información acerca de las empresas titulares de aquellos derechos de imagen, ya que la Inspección cuenta con datos de las siguientes, además de la que acaba de citarse: RCS EMPREENDIMENTOS E PARTICIPAÇOES LTDA., "Magyar Szellemi Tulajdont Kezelo Kft" (posteriormente denominada "Fintage Magyar"), "O.J. Marketing eEventos Esportivos Ltda.", "R.C. Holdings Overseas Limited", "Mextar B.V." y "Hoveney Investments B.V.". El actuario concluye lo siguiente (página 37 del Informe): "Como se viene reiterando a lo largo de todo el informe el obligado tributario no ha aportado ningún documento relativo a la cesión de sus derechos de imagen o marca en el curso de las actuaciones inspectoras. Si, como ha manifestado, cedió la totalidad de sus derechos de imagen/marca a KIDAVIN BUSINESS INC., dicha cesión debió ser a cambio de contraprestación. (...) Sin embargo, no se conocen rentas producidas por el cobro de dicha contraprestación, rentas que hubieran debido incluirse en su base imponible del I.R.P.F. de los ejercicios objeto de comprobación. Si, por el contrario, no existiese adecuación entre la contraprestación estipulada y las obligaciones contraídas contractualmente, parece lógico pensar que dicho contrato se habría denunciado ante los tribunales, hecho que tampoco ha sido acreditado". Sobre los fundamentos jurídicos de la propuesta, cabe destacar lo siguiente: a) el contenido económico de los derechos de imagen del deportista no es separable del contrato laboral que lo vincula con la entidad a la que está adscrito (el Club, en este caso) y, por tanto, forma parte de los servicios en que dicha relación se concreta; b) lo percibido por el contribuyente como consecuencia de la cesión de tales derechos de imagen (o también de marca), en 1996 y primer semestre de 1997, ha de calificarse como rentas del trabajo personal; c) se califican como rentas del capital mobiliario las derivadas de la cesión de derechos de imagen en virtud de los contratos de 1-9-98 (celebrado con "Nutrexpa, S.A., RCS EMPREENDIMENTOS E PARTICIPAÇOES LTDA. y el contribuyente) y de 14-11-97 (suscrito por "RC Holdings Overseas Limited" -empresa constituida bajo las leyes de las Islas Vírgenes Británicas-, "Nike Europe B.V." -entidad holandesa- y el contribuyente, este último en calidad de testigo); considera el actuario que "el jugador cedió el derecho a la explotación de su imagen a un tercero (bien a KIDAVIN BUSINESS INC. o bien a otra persona o sociedad que a su vez lo cedió - con intervención o no de más personas o sociedades- a RCS EMPREENDIMENTOS E PARTICIPAÇOES LTDA. y HOLDINGS OVERSEAS LIMITED) y que dicha cesión, en circunstancias normales (racionalmente) debió ser a cambio de las correspondientes remuneraciones para el obligado tributario". 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