Resolución nº 00/4108/2011 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 7 de Noviembre de 2013

RESOLUCIÓN:

En la Villa de Madrid, en la fecha indicada (07/11/2013), en las reclamaciones económico-administrativas que, en única instancia, penden de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, interpuestas por X con NÚMERO DE IDENTIFICACIÓN N ... y actuando en su nombre y representación D. ..., actuando en nombre y representación de Y, S.L. como representante residente en España de la sociedad no residente, con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra:

-las resoluciones desfavorables de los recursos de reposición nº ... y ... de fecha 3 de mayo de 2011 de la Oficina Nacional de Gestión Tributaria interpuestos contra los acuerdos de denegación de las solicitudes de devolución de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por determinados empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto de fecha 17 de febrero de 2011, dictados por la Oficina Nacional de Gestión Tributaria-IVA No Establecidos de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria y referidos al Impuesto sobre el Valor Añadido periodos 07-2009/09-2009 y 10-2009/12-2009 por importe de 4.142,48 euros y 23.549,57 euros de solicitud de devolución respectivamente;

-y contra el acuerdo de denegación de la solicitud de devolución de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por determinados empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto de fecha 4 de julio de 2011, dictados por la Oficina Nacional de Gestión Tributaria-IVA No Establecidos de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria y referidos al Impuesto sobre el Valor Añadido periodos01-2010/12-2010 por importe de 10.941,42 euros de solicitud de devolución.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: La entidad solicitante X presentó solicitudes de devolución de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por determinados empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto (expediente ... y ...) referidos al Impuesto sobre el Valor Añadido periodos07-2009/09-2009 y 10-2009/12-2009 por importe de 4.142,48 euros y 23.549,57 euros de solicitud de devolución respectivamente.

Con fecha 6 de septiembre de 2010 el Órgano gestor dicta sendos requerimientos a la entidad solicitante en relación con sus solicitudes de devolución, solicitando aclaración detallada de las operaciones realizadas en España, así como destino de los bienes y/o servicios adquiridos cuya devolución de IVA se solicita y prueba de que los servicios recibidos o bienes adquiridos en España están afectos a operaciones que dan derecho a la devolución según establece el artículo 119 de la Ley 37/1992 del IVA. Se notifican a la entidad los requerimientos con fecha 21 de septiembre de 2010.

No consta contestación a los requerimientos anteriores por parte del obligado tributario.

Con fecha 17 de febrero de 2011, la Oficina Nacional de Gestión Tributaria IVA No Residentes dicta sendos acuerdos de denegación de devolución, por los siguientes motivos:

(...) Que no hay aclaración detallada de las operaciones realizadas en España, de la entidad solicitante así como destino de los bienes y/o servicios adquiridos cuya devolución de IVA se solicita.

Que no ha aportado justificante, factura, documento o cualquier otro medio admisible en Derecho que pruebe que los servicios recibidos o bienes adquiridos en España estén afectos a operaciones que dan derecho a la devolución solicitada, en los términos establecidos en el artículo 119 de la Ley 37/1992, del IVA.

Que en base a lo anterior, y al no haber contestación al requerimiento para aclarar de forma detallada las operaciones que ha realizado en el territorio de aplicación del impuesto, no queda suficientemente acreditado por el solicitante su derecho de devolución, no pudiéndose apreciar por esta Oficina que concurren en el mismo los requisitos establecidos en el artículo 119.Dos de la ley del Impuesto.

Se notifican al interesado los acuerdos el 28 de febrero de 2011.

SEGUNDO: Con fecha 23 de marzo de 2011 la entidad presenta sendos escritos dirigidos a la Oficina Nacional de Gestión Tributaria IVA No establecidos exponiendo que en fecha 28 de febrero de 2011 la entidad había recibido requerimiento y dando cumplimiento al mismo, indica en el escrito el tipo de operaciones que realiza la entidad.

Con fecha 3 de mayo de 2011, la Jefa Ejecutiva de la Oficina Nacional de Gestión Tributaria dicta sendos acuerdos de resolución de recursos de reposición, desestimándolos con los siguientes motivos:

(...) que es la entidad X la que, en orden a la obtención de la devolución solicitada, debió haber probado ante esta Oficina la concurrencia de todos y cada uno de los requisitos exigidos en los artículos 119 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, reguladora del Impuestosobre el Valor Añadido y 31 del RD 1624/1992, de 29 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del impuesto, y debió hacerlo cuando fue requerido para ello por esta Oficina.

Según lo manifestado por el Tribunal Económico-Administrativo Central en varias resoluciones (por todas, la de 16 de mayo de 2007), el obligado tributario no puede pretender que en fase de recurso se tenga en cuenta hechos que no manifestó, a requerimiento de la Administración, en una fase procedimental anterior, encaminada a apreciar la concurrencia de los requisitos para reconocerle la devolución. Por ello no cabe, en sede de revisión de la resolución impugnada, admitir la documentación que se negó en sede de gestión, máxime tratándose de una documentación que se pudo (porque se disponía de ella) y se debió (porque fue requerido al efecto) aportar en momento procedimental oportuno, por cuanto otra cosa supondría, como manifiesta el Tribunal Económico-Administrativo Central, dejar al arbitrio de los obligados tributarios la determinación del procedimiento en que han de examinarse los hechos que puedan convenir a sus intereses.

Se notifica a la interesada los acuerdos con fecha 17 de mayo de 2011.

TERCERO: Con fecha 27 de mayo de 2011 la entidad interesada interpone ante el Tribunal Económico-Administrativo Central reclamaciones económico-administrativas contra las resoluciones desestimatorias de los recursos de reposición referidos en el antecedente de hecho anterior.

En los escritos de interposición, la interesada manifiesta, en síntesis, las siguientes alegaciones:

-Forma de notificación a una sociedad extranjera: La forma en que se ha puesto en contacto con X (a través de un correo electrónico, a nombre de un empleado de X) merece, de entrada, ser cuestionada. La forma de notificar a la entidad no puede considerarse como un medio fehaciente, y menos si, por no recibirse respuesta a una simple aclaración de datos (los cuales ya eran conocidos previamente por la Administración), posteriormente se deniega la devolución del IVA.

-Necesidad o no de requerir información sobre las actividades de X en España, después de haberse justificado las mismas durante más de siete años. La entidad expone el tipo de operaciones que efectúa en España y manifiesta que si bien se puede requerir información, resulta inadmisible que, por producirse un retraso en la respuesta, se haya encontrado un motivo suficiente para decidir ahora la denegación de la devolución de unas cuotas de IVA, que eran correctas, como en los años anteriores.

-Discriminación en el trato del sujeto no establecido miembro de la UE con respecto al nacional español.

-Vulneración del principio de neutralidad del Impuesto. La sociedad belga no establecida, a pesar de no haber respondido inmediatamente al requerimiento, por un error interpretativo tanto del idioma como del procedimiento tributario español, desconocido por parte de la sociedad belga, no debe de verse privada de su derecho de devolución de las cuotas de IVA soportadas en territorio español, puesto que ello supondría una vulneración del principio de neutralidad impositiva en el IVA.

CUARTO: El interesado presentó solicitud de devolución de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por determinados empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto (expediente ...) referidos al Impuesto sobre el Valor Añadido periodos anual01-2010/12-2010 por importe de 10.941,42 euros.

Con fecha 4 de julio de 2011, la Jefa Ejecutiva de la Oficina Nacional de Gestión Tributaria dicta acuerdo de denegación de devolución, por los siguientes motivos:

Duplicidad de las facturas con nº de orden: 1,2,3 contenidas también en el expediente ... con fecha de presentación 10/06/2010 cuyos nº de operaciones fueron: 1 2 3 y en el que se procedió por parte de la Administración a dictar acuerdo e Resolución de Recurso de reposición de fecha 3 de mayo de 2011. Por ello se procede a denegar la devolución del IVA contenido en dichas facturas.

La factura con nº de orden: 4 constan también en el expediente ... con fecha de presentación 15/07/2010 cuyo nº de operación fue: 1 y en el que también se dictó acuerdo de Resolución de Recurso de reposición de fecha 3 de mayo de 2011. Por ello también se procede a denegar la devolución del IVA contenido en dicha factura.

QUINTO: Con fecha 2 de agosto de 2011 la entidad interpone ante el Tribunal Económico-Administrativo Central reclamación económico-administrativa contra el acuerdo denegatorio de devolución referido en el antecedente de hecho anterior.

En el escrito de interposición, la entidad manifiesta, en síntesis, las siguientes alegaciones:

-El hecho de haber presentado dos veces una misma factura (dentro de plazo) no puede ser motivo para que la oficina nacional pueda rechazarla.

-Discriminación en el trato del sujeto no establecido miembro de la UE con respecto al nacional español.

-Vulneración del principio de neutralidad del Impuesto.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO: Este Tribunal Económico-Administrativo Central es competente para conocer de las reclamaciones económico-administrativas que se examinan, que han sido interpuestas en tiempo y forma por persona legitimada al efecto, de conformidad con lo previsto en la Ley 58/2003 de 17 de diciembre General Tributaria y en el RD 520/2005 de 13 de mayo por el que se aprueba el Reglamento General de Desarrollo de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre General Tributaria en materia de revisión en vía administrativa, de aplicación a este procedimiento, procediendo la acumulación de los mismos por darse uno de los supuestos del artículo 230.1 de la Ley 58/2003 General Tributaria, en concreto el apartado a).

En las presentes reclamaciones este Tribunal Económico-Administrativo Central debe pronunciarse sobre la conformidad a derecho de los acuerdos de denegación de devolución dictado por la ONGT.

SEGUNDO: En relación a los expedientes R.G. 4108 y 4109/2011, la primera cuestión planteada por la interesada es que la forma de notificar a X no puede considerarse como un medio fehaciente, y menos si, por no recibirse respuesta a una simple aclaración de datos, posteriormente se deniega la devolución del IVA. Manifiesta la recurrente que un formalismo secundario mal tramitado no puede dar lugar a una decisión trascendental: la denegación de un derecho solicitado mediante la presentación, en plazo, de la declaración 360, ya que ello implicaría una situación clara de indefensión.

La entidad alega que la vía del correo electrónico pasaba a ser completamente legal, a partir del año 2011, cuando se cumplieran todas y cada una de las condiciones previstas en la normativa vigente, como por ejemplo, haberse abierto la dirección electrónica que la AEAT envía a los contribuyentes, como prueba de acuse de recibo (notificación electrónica obligatoria), todo lo cual se contempla en el artículo 115 bis del Reglamento General de las Actuaciones y Procedimientos de Gestión e Inspección Tributaria.

En los acuerdos de denegación que figuran en sendos expedientes administrativos consta:

"Con fecha 16 de septiembre de 2010, se le envió mediante un correo electrónico con asunto ...xx-xx:xx:xx:xx Requerimiento Solicitud Devolución IVAN, un requerimiento, en virtud de las facultades atribuidas a la Administración tributaria y más concretamente, en el apartado 119 de la Ley 37/1992, para poder apreciar el fundamento de la solicitud de devolución. (...)

Que no hay aclaración detallada de las operaciones realizadas en España, de la entidad solicitante así como destino y/o servicios adquiridos cuya devolución de IVA se solicita. (...)"

Se incorpora en los expedientes administrativos, junto al requerimiento formulado a la entidad, un hoja con el siguiente detalle de la notificación:

EXPEDIENTE: ...

ESTADO: 2-NOTIFICADA

NÚMERO DE CERTIFICADO: ...

NÚMERO DE REMESA: 0

FECHA DE NOTIFICACIÓN: 21-09-2010

MODO NOTIFICACIÓN: 06-COMUNICACIONES C.I.E.

NÚMERO DE INTENTOS: 1

EXPEDIENTE: ...

ESTADO: 2-NOTIFICADA

ESTADO ORIGEN: REQUERIMIENTO EMITIDO

ESTADO DESTINO: REQUERIMIENTO NOTIFICADO

FECHA EJECUCIÓN: 21.09.2010 15:16

FECHA CAPTURADA: 21.09.2010

La primera cuestión a tratar es si las notificaciones de los requerimientos de información son válidas. Según consta en los acuerdos de denegación de devolución, éstas se han efectuado mediante correo electrónico,.

El artículo 96 de la LGT, bajo el epígrafe "Utilización de tecnologías informáticas y telemáticas" dispone que:

"1. La Administración tributaria promoverá la utilización de las técnicas y medios electrónicos, informáticos y telemáticos necesarios para el desarrollo de su actividad y el ejercicio de sus competencias, con las limitaciones que la Constitución y las leyes establezcan.

2. Cuando sea compatible con los medios técnicos de que disponga la Administración tributaria, los ciudadanos podrán relacionarse con ella para ejercer sus derechos y cumplir con sus obligaciones a través de técnicas y medios electrónicos, informáticos o telemáticos con las garantías y requisitos previstos en cada procedimiento.

3. Los procedimientos y actuaciones en los que se utilicen técnicas y medios electrónicos, informáticos y telemáticos garantizarán la identificación de la Administración tributaria actuante y el ejercicio de su competencia"

La Ley 11/2007, de Acceso electrónico de los Ciudadanos a los Servicios Públicos pasa de la mera declaración de impulso de los medios electrónicos e informáticos, a que la Administración pública esté obligada a permitir las comunicaciones por medios electrónicos, ya que reconoce el derecho de los ciudadanos a establecer relaciones por esta vía respetando en todo caso el principio de libertad del ciudadano en la elección de la vía o canal por el que quieren comunicarse con la Administración. En su Exposición de Motivos, la Ley 11/2007 se refiere expresamente al principio de conservación de las garantías constitucionales y legales de los derechos de los ciudadanos y en general de las personas que se relacionan con la Administración Pública, cuya exigencia se deriva del artículo 18.4 de la Constitución Española de 1978, al encomendar a la Ley la limitación del uso de la informática para preservar el ejercicio de los derechos constitucionales.Esta conservación exige afirmar la vigencia de los derechos fundamentales no sólo como límite, sino como vector que orienta esta reforma legislativa de acuerdo con el fin promocional consagrado en el artículo 9.2 de nuestro Texto Fundamental, así como recoger aquellas peculiaridades que exigen la aplicación segura de estas tecnologías. Estos derechos deben completarse con otros exigidos por el nuevo soporte electrónico de relaciones, entre los que debe estar el derecho al uso efectivo de estos medios para el desarrollo de las relaciones de las personas con la Administración. Las anteriores consideraciones cristalizan en un Estatuto del ciudadano frente a la administración electrónica que recoge un elenco no limitativo de las posiciones del ciudadano en sus relaciones con las Administraciones Públicas, así como las garantías específicas para su efectividad.

A fin de verificar la correcta utilización por parte de la AEAT de los medios electrónicos en las comunicaciones formuladas a X ante la alegación de que las notificaciones de los requerimientos no se han efectuado a través de un medio fehaciente, debemos acudir al artículo 27 de la Ley 11/2007 cuyo apartado 2 determina que "las Administraciones Públicas utilizarán medios electrónicos en sus comunicaciones con los ciudadanos siempre que así lo hayan solicitado o consentido expresamente. La solicitud y el consentimiento podrán, en todo caso, emitirse y recabarse pormedios electrónicos". El apartado 3 del mismo precepto establece que "las comunicaciones a través de medios electrónicos serán válidas siempre que exista constancia de la transmisión y recepción, de sus fechas, del contenido íntegro de las comunicaciones y se identifique fidedignamente al remitente y al destinatario de las mismas".

El artículo 28 se refiere expresamente a las notificaciones practicadas por medios electrónicos en los siguientes términos:

1. Para que la notificación se practique utilizando algún medio electrónico se requerirá que el interesado haya señalado dicho medio como preferente o haya consentido su utilización, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 27.6 (que permite que se establezca la obligatoriedad del uso de medios electrónicos cuando los interesados se correspondan con personas jurídicas o colectivos de personas físicas que por razón de su capacidad económica o técnica, dedicación profesional u otros motivos acreditados tengan garantizado el acceso y disponibilidad de los medios tecnológicos precisos).

2. El sistema de notificación permitirá acreditar la fecha y hora en que se produzca la puesta a disposición del interesado del acto objeto de notificación así como la de acceso a su contenido, momento a partir del cual la notificación se entenderá practicada a todos los efectos legales.

3. Cuando existiendo constancia de la puesta a disposición transcurrieran diez días naturales sin que se acceda a su contenido, se entenderá que la notificación ha sido rechazada con los efectos previstos en el artículo 59.4 de la Ley 30/1992, de Régimen Jurídico y del Procedimiento Administrativo Común y normas concordantes, salvo que de oficio o a instancia del destinatario se compruebe la imposibilidad técnica o material del acceso. (...)

El Real Decreto 1671/2009 tiene por objeto desarrollar la Ley 11/2007, siendo sus disposiciones de aplicación a la actividad de la Administración General del Estado así como de los organismos públicos vinculados o dependientes de la misma, así como a los ciudadanos en sus relaciones con las referidas entidades. El Capítulo II del Título V regula las notificaciones electrónicas. Tras manifestar en su artículo 36 que las notificaciones podrán efectuarse por medios electrónicos cuando así haya sido solicitado o consentido expresamente por el interesado o cuando haya sido establecida como obligatoria, dedica el artículo 37 a regular las notificaciones practicadas mediante la puesta a disposición del documento electrónico a través de dirección electrónica habilitada. En su apartado 1 se contienen los requisitos de validez de los sistemas de notificación electrónica a través de dirección electrónica habilitada:

-acreditar la fecha y hora en que se produce la puesta a disposición del interesado del acto objeto de notificación.

-Posibilitar el acceso permanente de los interesados a la dirección electrónica correspondiente, a través de una sede electrónica o de cualquier otro modo.

-Acreditar la fecha y hora de acceso a su contenido.

-Poseer mecanismos de autenticación para garantizar la exclusividad de su uso y la identidad del usuario.

En particular, la Agencia Estatal de la Administración Tributaria dispone de un servicio en Internet consistente en ofrecer la posibilidad de recibir notificaciones y comunicaciones administrativas por medios telemáticos en una dirección electrónica habilitada para toda la Administración General del Estado.

No consta en el expediente, si al tiempo de requerirse la información a la entidad reclamante, dicha entidad estaba dada de alta en el Servicio de Notificaciones Telemáticas Seguras. La interesadaúnicamente manifiesta que la vía del correo electrónico pasará a ser completamente legal, a partir del año 2011, cuando se cumplan todas y cada una de las condiciones previstas en la normativa vigente, como por ejemplo haberse abierto la dirección electrónica que la AEAT envía a los contribuyentes (artículo 115 bis del RD 1065/2007 modificado mediante el RD 1/2010), pero en ningún caso consta en el expediente ni se afirma por la entidad que ésta esté dada de alta en dicho Servicio de Notificaciones.

Considera la sociedad que la forma de notificar los requerimientos no pueden considerarse como un medio fehaciente.

De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 28 de la Ley 11/2007, la notificación por medios electrónicos se entenderá practicada desde el momento del acceso al contenido del acto que ha sido previamente puesto a disposición del interesado, o bien cuando transcurridos diez días desde dicha puesta a disposición no se haya accedido adicho contenido,asimilándose este último supuesto a un rechazo de la notificación. A fin de verificar tanto la puesta a disposición como el acceso o en su caso, falta del mismo, el sistema electrónico habilitado debe permitir acreditar dichas circunstancias. Esta acreditación se instrumenta en una certificación emitida por la administración gestora del sistema, que es la responsable de la veracidad y autenticidad de las informaciones y servicios ofrecidos a través de dichos medios electrónicos, que deben además ofrecer seguridad en su implantación y utilización, y al menos el mismo nivel de garantías y seguridad que se requiere para la utilización de medios electrónicos en la actividad administrativa, de acuerdo con los principios contenidos en el artículo 4 de la Ley 11/2007.

En los expedientes administrativos no constan estas certificaciones administrativas donde se constaten los hechos antes especificados, esto es, la puesta a disposición de un determinado acto a través de los medios electrónicos especialmente habilitados y el acceso a los mismos por parte de sus destinatarios, que bien han optado voluntariamente por utilizar esta vía de comunicación, bien están obligados legalmente a ello.

En los presentes expedientes (RG 4108 y 4109/2011) obran hojas con detalle de las notificaciones, que a juicio de este Tribunal no se ajustan a lo dispuesto por el ordenamiento y no son adecuadas al fin que persiguen, sin que den cumplimiento a lo exigido en el artículo 53 de la Ley 30/1992 de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y Procedimiento Administrativo Común.

En la Ley 58/2003 General Tributaria, en la Ley 11/2007 y en la Ley 30/1992 de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y Procedimiento Administrativo Común, late el mismo propósito de rodear las notificaciones de los actos administrativos de unos requisitos que aseguren su eficacia, que es tanto como que se garantice que el acto llega a conocimiento del destinatario. Ese es el criterio reiterado en numerosas sentencias de nuestro Tribunal Supremo, entre las que se pueden destacar las de 12 de diciembre de 1997 y 19 de enero de 1998, que incluyen las garantías con las que se rodean las notificaciones en el ámbito de la tutela efectiva que consagra nuestra Constitución. Las circunstancias que concurren en el caso presente no permiten obtener esa seguridad, por cuanto la hoja que recoge el detalle de la notificación del requerimiento no ha dejado constancia de la puesta a disposición del requerimiento o del acceso a su contenido por parte del obligado tributario, o en su caso, del transcurso de diez días sin que el mimo haya accedido al mismo. No son válidas, en consecuencia, las notificaciones de los requerimientos efectuados al obligado tributario.

Estas notificaciones defectuosas no pueden producir los efectos legales pertinentes, toda vez que no han permitido a la entidad tener constancia de los requerimientos.

Dispone el artículo 58 de la Ley 30/1992:

3. Las notificaciones que conteniendo el texto íntegro del acto omitiesen alguno de los demás requisitos previstos en el apartado anterior surtirán efecto a partir de la fecha en que el interesado realice actuaciones que supongan el conocimiento del contenido y alcance de la resolución o acto objeto de la notificación o resolución, o interponga cualquier recurso que proceda.

Conforme a dicho precepto, y dado que este Tribunal considera que no es válida la hoja de notificación incorporada por la Administración en los expedientes, los requerimientos de información se entienden notificados el 28 de febrero de 2011, fecha en la que el obligado tributario se da por notificado, y los cuales son atendidos por la interesada mediante escritos presentados con fecha 23 de marzo de 2011.

Teniendo en cuenta todo lo expuesto, en el caso que nos ocupa debemos estimar parcialmente las reclamaciones económico-administrativas (R.G. 4108 y 4109/2011) anulando los actos impugnados de manera que el órgano gestor deberá tramitar las solicitudes de devolución y, en el ejercicio de sus funciones, dictar la resolución que proceda.

TERCERO: Respecto al expediente R.G. 6286/2011 la primera cuestión que plantea la reclamante es que el hecho de haber presentado dos veces una misma factura (dentro de plazo) no puede ser motivo para que la Oficina nacional pueda rechazarla.

En el acuerdo de denegación de la solicitud de devolución referido al periodo 01-2010/12-2010 se recogen los siguientes motivos:

Duplicidad de las facturas con nº de orden: 1,2,3 contenidas también en el expediente ... con fecha de presentación 10/06/2010 cuyos nº de operaciones fueron: 1 2 3 y en el que se procedió por parte de la Administración a dictar acuerdo e Resolución de Recurso de reposición de fecha 3 de mayo de 2011. Por ello se procede a denegar la devolución del IVA contenido en dichas facturas.

La factura con nº de orden: 4 constan también en el expediente ... con fecha de presentación 15/07/2010 cuyo nº de operación fue: 1 y en el que también se dictó acuerdo de Resolución de Recurso de reposición de fecha 3 de mayo de 2011. Por ello también se procede a denegar la devolución del IVA contenido en dicha factura

Para la resolución de la cuestión que se plantea en la presente reclamación económico administrativa, es necesario transcribir lo dispuesto en la Ley 37/1992 de 28 de diciembre reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido. Concretamente, el artículo 119 de la Ley regula el régimen especial de devoluciones a determinados empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto, que dispone en su redacción vigente durante el ejercicio 2004.

"Uno. Los empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto, en quienes concurran los requisitos previstos en el apartado siguiente, podrán ejercitar el derecho a la devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido que hayan satisfecho o, en su caso, les haya sido repercutido en dicho territorio, con arreglo a lo establecido en este artículo.

(...)

El apartado Dos de dicho precepto regula los requisitos para el ejercicio del derecho a la devolución a que se refiere este artículo.

De otro lado, el apartado Ocho yDiez de dicho artículo disponen:

"Ocho. Las solicitudes de devolución únicamente podrán referirse a los períodos anual o trimestral inmediatamente anteriores. (...)

Diez. Reglamentariamente se determinará el procedimiento para solicitar las devoluciones a que se refiere este artículo".

El desarrollo reglamentario lo encontramos en el artículo 31 del RD 1624/1992 de 29 de diciembre por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, según el cual:

"El ejercicio del derecho a la devolución previsto en el artículo 119 de la Ley del Impuesto quedará condicionado al cumplimiento de los siguientes requisitos:(...)

e) Las solicitudes de devolución podrán referirse a las cuotas soportadas durante un trimestre natural o en el curso de un año natural. También podrán referirse a un período inferior a un trimestre cuando constituyan el conjunto de operaciones realizadas en un año natural.(...)"

Conforme a estos preceptos, el obligado tributario que ejercite el derecho a la devolución previsto en el artículo 119 de la LIVA deberá presentar la solicitud de devolución referida a las cuotas soportadas durante un trimestre natural o en el curso de un año natural.

Según consta en el acuerdo de denegación de devolución de 4 de julio de 2011 referido al periodo 01-2010/12-2010, y como se acredita por el obligado tributario junto con la reclamación económico administrativa presentando los respectivos acuerdos de denegación, tales facturas ya habían sido presentadas previamente en las solicitudes de devolución referidas a los trimestres, 01-2010/03-2010 (expediente ...) y 04-2010/06-2010 (expediente ...).

La Ley permite al obligado tributario optar por presentar una solicitud de devolución referida al periodo anual o referidas a los periodos trimestrales, pero en ningún caso; cuando el órgano administrativo ya se ha pronunciado sobre la solicitud de periodo trimestral, cabe volver a presentar una solicitud de periodo anual en relación con las mismas operaciones o facturas.

La entidad recuerda que el motivo por el cual se dictó Resolución al recurso de reposición (que, en realidad se refiere a la respuesta fuera de plazo de los Requerimientos) fue la falta de contestación a ambos Requerimientos. La sociedad considera, que, si posteriormente se presentó una nueva declaración (esta vez anual de 2010), la Oficina Nacional de Gestión Tributaria debería de haber aceptado la misma, ya que dicha declaración fue presentada en tiempo y forma (con el impreso correcto y dentro de plazo, es decir, antes del 30 de septiembre de 2011).

Este Tribunal desestima esta alegación, si la entidad presentó solicitud de devolución por periodos trimestrales, incluyendo las facturas controvertidas, una vez dictado acuerdo de denegación de las solicitudes, si la sociedad estaba disconforme, debió recurrir en reposición y posteriormente en vía económico administrativa en aras a defender su derecho a obtener la devolución de las cuotas soportadas correspondientes a dichas facturas, pero no cabe la presentación de una nueva solicitud, de periodo anual, para lograr la devolución de las cuotas soportadas en esas facturas. Debió proceder en idéntica forma a la llevada a cabo con las solicitudes correspondientes al periodo 2009, que han sido objeto de revisión en la presente resolución.

CUARTO: La entidad recurrente alega, asimismo, la vulneración del principio de no discriminación en el trato de sujeto no establecido miembro de la Unión Europea con respecto al nacional español.

El recurrente esgrime en defensa de sus afirmaciones la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 17 de Octubre de 2006.

Con motivo de dicha Sentencia, en la que el reclamante basa sus argumentos, y mediante Auto de 18 de diciembre de 2006, la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid planteó cuestión de ilegalidad ante el Tribuna Supremo delartículo 31, apartado 1,3º, del Real Decreto 1624 / 1992, de 29 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del IVA.

El Tribunal Supremo, en Sentencia de fecha 19 de Octubre de 2007, desestima la cuestión de ilegalidad planteada, y declara la validez de la norma cuestionada, por ser ajustada a Derecho.

La Sexta Directiva del Consejo de las Comunidades Europeas regulaba en su art. 17 el derecho a deducir el Impuesto sobre el Valor Añadido soportado por los sujetos pasivos. El apartado tercero dispone que los Estados miembros concederán a los sujetos pasivos el derecho a la deducción o a la devolución de las cuotas del IVA y el apartado cuarto declara que "el Consejo procurará adoptar antes del 31 de diciembre de 1977, a propuesta de la Comisión y por unanimidad, las modalidades de aplicación comunitarias por las que deban efectuarse las devoluciones a favor de los sujetos pasivos que no estén establecidos en el interior del país".

Así, se recoge la posibilidad de que los sujetos pasivos establecidos en un Estado miembro puedan solicitar la devolución del IVA soportado en otro Estado si se cumplen determinados requisitos.

La Octava Directiva (79/1072/CEE, de 6 de diciembre de 1979) trata las modalidades de devolución del IVA a los sujetos no establecidos en el interior del país. Se trata con ella de evitar que un sujeto pasivo establecido en el interior de un Estado miembro soporte definitivamente el IVA que se le haya liquidado en otro Estado miembro, hallándose por tanto sometido a una doble imposición.

El art. 3 de esta Directiva fija las obligaciones de los sujetos pasivos que quieran solicitar esta devolución. El art. 7 aborda el tema de la solicitud de devolución. Declara que la misma "se referirá a las compras de bienes o servicios facturadas o a las importaciones efectuadas durante un período que no sea inferior a tres meses ni superior a un año natural. No obstante, la solicitud podrá referirse a un período inferior a tres meses cuando dicho período constituya el saldo de un año natural. Las solicitudes podrán referirse igualmente a facturas o documentos de importación que no hayan sido objeto de solicitudes anteriores y que conciernan a operaciones efectuadas durante el año natural en cuestión. La solicitud del art. 9 (la solicitud de devolución del IVA) habrá de presentarse dentro de los seis meses siguientes a la expiración del año natural durante el que se hubiera devengado el impuesto."

En la Directiva se establecía también que los Estados miembros debían adoptar las disposiciones necesarias para cumplir la Directiva y comunicar a la Comisión el texto de las disposiciones básicas de Derecho interno que adopten en el ámbito regulado por la Directiva. La actual Directiva 112/2006/CE, regula en su artículo 171 esta materia, remitiéndose igualmente a las normas de desarrollo previstas por la Directiva 79/1072/CEE

En cumplimiento de este mandato, en España se adoptaron los arts. 119 de laLey 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido, y 31 del Real Decreto 1624/1992.

Si bien es cierto que el Tratado Constitutivo de la Comunidad Europea prohíbe toda discriminación por razón de nacionalidad, y en este sentido pudiera alegarse que el art. 31 del Real Decreto 1624/1992 vulnera el principio de no discriminación, ya que el plazo concedido a los sujetos pasivos establecidos en España para solicitar la devolución de las cuotas de IVA soportadas es de cuatro años (art. 99 de laLey 37/1992),mientras que para los comunitarios no establecidos se fija un plazo de seis meses.

Pero la Sala entiende que el precepto de referencia del Reglamento español se ajusta, respecto de este requisitos temporal, al dictado de la Octava Directiva Comunitaria (79/1072/CEE, que trata de las modalidades de devolución del IVA a los sujetos no establecidos en el interior del país)y al principio de no discriminación por razón de nacionalidad.

Nótese que el mismo trato reciben los empresarios o profesionales españoles establecidos en España que los empresarios o profesionales comunitarios establecidos en España, puesto que el plazo será de cuatro años en cuanto al régimen general del art. 115 de la Ley 37/1992; si se trata de no establecidos, es lo mismo si se trata de un comunitario establecido en cualquier Estado miembro o de un español establecido en otro Estado miembro: a los dos les sería de aplicación el plazo de seis meses para solicitar la devolución.

Así pues, la existencia de plazos diferentes para el ejercicio del derecho de devolución de cuotas de IVA no conculca el principio de no discriminación, pues tal distinción no tiene su causa en que el solicitante sea nacional o extranjero, sino en el hecho de que tenga la condición de residente o no residente, es decir, que esté establecido o no en el territorio de aplicación del impuesto, lo que determina una situación diferenciada a la hora de gestionar el IVA y da lugar a un régimen especial de devoluciones para los no establecidos, y esa distinta situación justifica el diferente tratamiento jurídico.

Pero aún más: el plazo de seis meses es el establecido en la Octava Directiva, por lo que el Reglamento viene a ser la transposición de la misma.

El Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas ha declarado que no son admisibles requisitos formales establecidos por el Derecho interno que hagan inviable el derecho reconocido en la Directiva (Sentencias del TJCE de 17 de Junio de 2004 y de 6 de Octubre de 2005) ). Pero este no es el caso, en primer lugar porque un plazo de seis meses en los términos establecidos es lo suficientemente amplio para el efectivo ejercicio del derecho y, en segundo lugar, porque es una Directiva -la Octava - la que lo determina.

Existe, pues, una regulación especifica en el art. 119 de la Ley 37/1992, completada con lo dispuesto en el art. 31.1.3 del Real Decreto 1624/1992 para el supuesto que nos ocupa; y, precisamente por ser específica, es aplicable con preferencia a la regulación general, que en realidad contempla otro supuesto de hecho, cual es el caso de sujetos residentes en el territorio de aplicación del IVA. En realidad, más que encontrarnos ante un supuesto de norma general y otro especial, nos encontramos ante un supuesto de regulaciones diferentes para casos diferentes.

En este sentido se ha pronunciado este Tribunal en resolución de 10 de marzo de 2009 (R.G. 1391/2007).

QUINTO: La siguiente cuestión planteada por la reclamante es la vulneración del principio de neutralidad del Impuesto.

Este Tribunal no aprecia quiebra alguna del principio de neutralidad del IVA para el sujeto pasivo en el hecho de que se acuerde la denegación de la devolución solicitada para el periodo anual del ejercicio dada la duplicidad de determinadas facturas contenidas en otros expedientes derivados de la presentación de solicitudes de devolución referidas a los periodos trimestrales del mismo año al que se refiere aquella solicitud de devolución, puesto que dicho principio se respeta mediante la devolución en su caso de las cuotas soportadas, habiendo sido solicitada su devolución trimestralmente, siempre que se cumplan los requisitos materiales y formales exigidos por la normativa tributaria, cuestiones que han de ser objeto de análisis en los procedimientos derivados de las solicitudes de devolución trimestrales.

En el presente acuerdo impugnado, la denegación de la devolución solicitada no deriva del incumplimiento de los requisitos materiales o formales, sino de la improcedencia de presentar una nueva solicitud de carácter anual habiendo sido presentadas con anterioridad solicitud que recogen las mismas facturas pero referidas a periodos trimestrales. Por tanto, es en el procedimiento derivado de las solicitudes de devolución de carácter trimestral donde el órgano gestor ha de analizar el cumplimiento de los requisitos (materiales y formales) dispuestos en la normativa tributaria en aras a ordenar la devolución si en su caso procede, atendiendo al principio de neutralidad que gira sobre la normativa del Impuesto.

En el presente caso, este Tribunal no aprecia vulneración del principio de neutralidad.

Por lo expuesto,

El TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en Sala, en las presentes reclamaciones económico-administrativas, promovidas por la entidad X con número de identificación ..., ACUERDA estimar parcialmente las reclamaciones con número R.G. 4108 y 4109/2011, y desestimar la reclamación económico administrativa con número R.G. 6286/2011.