Resolución nº 00/1841/2009 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 22 de Febrero de 2011

RESOLUCIÓN:

En la villa de Madrid, en la fecha arriba indicada (22/02/2011), vista la reclamación económico-administrativa que, en única instancia, pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, promovida por la entidad X, UTE Ley 18/1982, de 26 de mayo, con NIF ... y en su nombre y representación por D. ..., y con domicilio a efecto de notificaciones en ..., contra el Acuerdo de liquidación dictado por Oficina Técnica de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de ... en fecha 12/11/2008, relativo al Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2007, como consecuencia del cual se denegaba la devolución solicitada en la declaración correspondiente al cuarto trimestre del ejercicio de referencia, por importe de 507.909,34 euros, no resultando, en consecuencia, ninguna cuota a devolver.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: La Unión Temporal de Empresas denominada X, UTE se constituyó el 31/5/2002, interviniendo en su constitución Y, S.A. y Z, S.A.U.

Constituía el objeto de esta Unión Temporal de Empresas las obras de construcción de 104 viviendas con protección pública, garajes y trasteros en la promoción ...

Mediante escritura pública de fecha 27/7/2004 se hace constar la fusión por absorción de la mercantil Z, S.A.U. por la sociedad Y, S.A.

En la declaración por el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al cuarto trimestre del ejercicio 2007, la UTE solicitó una devolución de 507.909,34 euros.

SEGUNDO: Con fecha 23/4/2008 se notificó al sujeto pasivo la comunicación de inicio de actuaciones de comprobación e investigación por el concepto Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2007.

El 26/6/2008, la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la AEAT de ... formalizó Acta de disconformidad, A02 nº ..., por dichos concepto y ejercicio. De dicha acta resulta una cuota "0", lo que supone una denegación de la cantidad solicitada a devolver.

El origen de la regularización se encuentra en los siguientes motivos:

1. La parte de dicha devolución que tiene su origen en cuotas soportadas y deducidas con anterioridad al cuarto trimestre del ejercicio 2003 corresponde a cuotas caducadas por haber transcurrido el plazo de cuatro años previsto en la ley del impuesto.

2. En relación con el resto de la devolución solicitada, la Inspección sostiene que, producida la fusión de las dos empresas que integraban la unión temporal, desaparece uno de los requisitos constitutivos esenciales en toda UTE, dejando de ser sujeto pasivo de IVA, de forma que, a la fecha de presentación de la declaración correspondiente al cuarto trimestre del ejercicio 2007, la UTE ya no existía. Considera la Inspección que la solicitud de devolución debió ser efectuada por Y, S.A. sociedad absorbente de Z, S.A.U. sucesora universal de todos los derechos y obligaciones y única entidad existente con posterioridad a la absorción.

   En fecha 12/11/2008 se dictó Acuerdo de Liquidación, que confirma la regularización y la liquidación propuestas en el acta de referencia. Dicho Acuerdo es notificado en fecha 21/11/2008, y contra el mismo interpuso el interesado reclamación económico-administrativa en única instancia ante este Tribunal, en fecha 16/12/2008, alegando, en síntesis, lo siguiente:

1. En relación con la caducidad de una parte de las cuotas cuya devolución se solicita, se alega vulneración del derecho a "optar" por la devolución según el criterio seguido por la Administración, y vulneración del principio de neutralidad del Impuesto sobre el Valor Añadido, de acuerdo con la Sentencia del TS de 4/7/2007.

2. En relación con la ausencia de legitimación para solicitar la devolución por tratarse de una entidad inexistente, afirma que constituye una unidad económica autónoma e independiente y que reúne las condiciones para ser sujeto pasivo a efectos del impuesto.

   TERCERO: En la misma fecha comparece, como parte interesada, Y, S.A. mediante la presentación de un escrito de alegaciones en el que, además de adherirse a los motivos y argumentos expuestos por la propia UTE en el escrito de alegaciones presentado por esta última, y con carácter subsidiario, para el caso de que se considere que la entidad UTE no es sujeto pasivo de IVA, solicita la devolución del saldo de IVA como sucesora a título universal de todos los derechos y obligaciones de la sociedad absorbida.

   FUNDAMENTOS DE DERECHO

   PRIMERO: Este Tribunal es competente para conocer de la reclamación que se examina, que ha sido interpuesta en tiempo hábil y por persona legitimada conforme a lo previsto en la Ley 58/2003, General Tributaria y en el Real Decreto 520/2005, por el que se aprueba el Reglamento General de desarrollo de la Ley 58/2003 en materia de revisión en vía administrativa.

   SEGUNDO: Las declaraciones presentadas por la UTE desde su constitución presentan el siguiente detalle:

   Periodo B.I.IVA rep.IVA sopor.Diferencia A compensar

   1T-20020,00 0,00 0,00 0,000,00

   2T-20020,00 0,00 8.063,52-8.063,528.063,52

   3T-20020,00 0,0032.058,46-32.058,4640.121,98

   4T-2002 164.630,2411.524,11 91.791,79 -80.267,68120.389,66

   1T-2003 316.956,8522.186,98 103.815,43-81.628,45 202.018,11

   2T-2003 247.800,1817.346,01 168.117,36-150.771,35 352.789,46

   3T-2003 1.007.525,41 70.526,78 139.346,37-68.819,59 421.609,05

   4T-2003 1.005.607,0370.392,49 163.547,51 -93.155,02 514.764,07

   1T-2004 1.570.549,99 109.938,51 118.220,76-8.282,25 523.046,32

   2T-2004994.026,00 69.581,82 54.921,84 14.659,98 508.386,34

   3T-2004 587.858,5741.150,10 13.897,7927.252,31481.134,03

   4T-20040,00 0,0013.141,81-13.141,81494.275,84

   1T-20050,00 0,001.490,19-1.490,19495.766,03

   2T-20050,00 0,00 663,14- 663,14496.429,17

   3T-20050,00 0,000,00 0,00 496.429,17

   4T-20050,00 0,00 302,26-302,26496.731,43

   1T-2006 0,000,00 107,36-107,36496.838,79

   2T-2006 0,000,00 406,11-406,11497.244,90

   3T-2006 0,000,00 0,00 0,00497.244,90

   4T-2006 0,000,00 59,52-59,52497.304,42

   1T-2007 0,000,00 2.705,32-2.705,32500.009,74

   2T-2007 0,000,00 7.899,60-7.899,60507.909,34

   3T-2007 0,000,00 0,00 0,00 507.909,34

   4T-2007 0,000,00 0,00 0,00 507.909,34

   Las cuestiones que plantea la reclamación son dos: la caducidad de las cuotas de IVA cuya devolución sepretende, y la falta de legitimación para solicitar la devolución controvertida, como consecuencia de la pérdida de la UTE de la condición de sujeto pasivo del Impuesto con ocasión de la fusión por absorción de las dos entidades quela conformaban.

   TERCERO: El importe de las cuotas que, según la Inspección, habría caducado a 31/12/2007 sería de 379.696,76 euros, con arreglo al siguiente detalle:

   - Saldo a compensar en el 3er trimestre del ejercicio 2003421.609,05

   - Compensación 2º y 3er trimestres del 2004 - 41.912,29

   (14.659,98 + 27.252,31)

   - Saldos procedentes del 3er trimestre del ejercicio 2003 y anteriores: 379.696,76 euros.

   En relación con esta cuestión, la reclamante vierte las siguientes manifestaciones en su escrito de alegaciones:

   (...) esta parte no comprende ni comparte por qué deniega la Administración Tributaria la devolución de estas cuantías bajo la conclusión de que ha caducado el derecho a compensar el crédito de IVA generado en los citados periodos, ya que, si bien el plazo para ejercitar el derecho "a compensar" las cuotas generadas en los citados períodos terminaba, respectivamente, con las declaraciones de los períodos 1º, 2º 3º trimestres del 2007, debe afirmarse, sin embargo, que esta parte no podía, por Ley, ejercitar de forma alternativa el derecho "a devolver" consagrado en el artículo 115 de la Ley del IVA, ya que este último derecho (devolución) únicamentepodía ser ejercitado en el 4º trimestre del 2007 (como de hecho se hizo)al amparo del artículo 115 mencionado. En otras palabras, por una simple cuestión de sistemática de la gestión del impuesto, al impedir la Ley el solicitar la devolución del saldo a favor en un período distinto al último de cada año, si se deniega a esta parte la posibilidad de ejercitar este derecho a la devolución en su declaración del 4ºT del 2007 respecto crédito de IVA generado en los períodos 1º,2º y 3º T del 2003 y no compensado por exceder continuamente las deducciones de las cuotas devengadas (derecho reconocido en el artículo 115LIVA), se estará imposibilitando la alternativa de ejercitar el derecho a su devolución, obligando al contribuyente a optar por la devolución antes incluso de que termine el plazo de 4 años para ejercitar el derecho "a compensar" (supuesto o circunstancia que la Ley no prevé), vulnerándose el derecho a "optar" que reconoce la Ley si se acepta la interpretación de la Administración".

   A juicio de esta parte, y sin perjuicio de la disconformidad manifestada en la alegación primera sobre la interpretación en el cómputo de períodos afectados por la caducidad, el criterio de caducidad concluido por la Administración Tributaria para negar el derecho a la devolución es en todo caso contrario al principio de neutralidad sobre el que se apoya todo el sistema del IVA, pues conlleva para esta parte un quebranto económico definitivo al no permitir por la vía de la "devolución" la recuperación de ese exceso de cuotas de IVA a su favor, haciendo recaer sobre esta parte todo el peso del IVA por el hecho de considerar caducada "la forma" de hacer efectiva la deducción continuada por la vía de la "compensación", y ello, sin perjuicio de que, el mencionado quebranto económico para esta parte implica y conlleva, como contrapartida, un evidente enriquecimiento injustificado de la Administración Tributaria.

   Así lo ha reconocido y constatado el propio Tribunal Supremo en Sentencia dictada por la Sala 3ª , sección 2ª, con fecha 4 de julio de 2007 en recurso de casación (96/2002) para la unificación de la doctrina cuando dispone, en su Fundamento Sexto, lo siguiente: ....

   A pesar de ser clara la postura del Alto Tribunal sobre la cuestión de fondo, que es idéntica al de la presente controversia, la Inspección, en el fundamento de Derecho quinto del Acuerdo de liquidación objeto de reclamación argumenta que "al no haber existido al menos otra sentencia del Alto Tribunal en el mismo sentido, ésta no sienta jurisprudencia"

   CUARTO: El artículo 18.2 de la Sexta Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo, dispone que "la deducción se practicará globalmente por los sujetos pasivos mediante la imputación, sobre las cuotas del impuesto devengado en cada período impositivo, de las cuotas del impuesto que tengan reconocido el derecho a la deducción, ejercitado en virtud de lo dispuesto en el apartado 1 del presente artículo, en el curso del mismo período impositivo", añadiendo en el apartado 4 que "cuando la cuantía de las deducciones autorizadas supere la de las cuotas devengadas durante un período impositivo, los Estados miembros podrán trasladar el excedente al período impositivo siguiente, o bien proceder a la devolución de acuerdo con las modalidades por ellos fijadas".

   En desarrollo de esta norma comunitaria, el artículo 99 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (en análogos términos se pronunciaba también la anterior Ley 30/1985), dispone:

   "Uno. En las declaraciones-liquidaciones correspondientes a cada uno de los períodos de liquidación, los sujetos pasivos podrán deducir globalmente el montante total de las cuotas deducibles soportadas en dicho período del importe total de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas durante el mismo período de liquidación en el territorio de aplicación del impuesto como consecuencia de bienes o prestaciones de servicios por ellos realizadas.

   (...)

   Tres. El derecho a la deducción sólo podrá ejercitarse en la declaración - liquidación relativa al período de liquidación en que su titular haya soportado las cuotas deducibles o en las de los sucesivos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de cinco años, contados a partir del nacimiento del mencionado derecho.

   Cuando hubiese mediado requerimiento de la Administración o actuación inspectora, serán deducibles en las liquidaciones que procedan, las cuotas soportadas que estuviesen debidamente contabilizadas en los libros registro establecidos reglamentariamente para este impuesto, mientras que las cuotas no contabilizadas serán deducibles en la declaración - liquidación del período correspondiente a su contabilización o en las de los siguientes. En todo caso, unas y otras cuotas sólo podrán deducirse cuando no haya transcurrido el plazo a que se refiere el párrafo anterior.

   (...)

   Cinco. Cuando la cuantía de las deducciones procedentes supere el importe de las cuotas devengadas en el mismo período de liquidación, el exceso podrá ser compensado en las declaraciones-liquidaciones posteriores, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años.

   No obstante, el sujeto pasivo podrá optar por la devolución del saldo existente a su favor cuando resulte procedente en virtud de lo dispuesto en el Capítulo II de este Título, sin que en tal caso pueda efectuar su compensación en declaraciones-liquidaciones posteriores, cualquiera que sea el período de tiempo transcurrido hasta que dicha devolución se haga efectiva.

   Añadiendo el artículo 100, en su párrafo primero, que"el derecho a la deducción caduca cuando el titular no lo hubiera ejercitado en los plazos y cuantías señalados en el artículo 99 de esta ley"

   Pues bien, a la vista de lo dispuesto en la normativa indicada debe comenzarse por distinguir entre el derecho a deducir las cuotas soportadas del IVA y el modo de ejercitarlo, o, en otros términos, el derecho a recuperar el saldo originado a favor del sujeto pasivo al haber excedido, en período anteriores a aquél al que se refiere la declaración, el importe de las cuotas devengadas respecto de las deducidas en dichos períodos.

   Como ya ha tenido ocasión de pronunciarse este Tribunal, la deducción se configura como un derecho potestativo que, nace, con carácter general, cuando se devenga la cuota deducible y caduca cuando no se ejercita en el plazo que la Ley 37/1992 determina. El ejercicio del derecho se articula con la inclusión de la cuota en los libros registros de la entidad y en una declaración-liquidación, que podrá ser la relativa al período en que se haya soportado u otro posterior, siempre que no hubiera transcurrido el mencionado plazo. El derecho a la compensación, sin embargo, surge de la propia declaración-liquidación, cuando la cuantía total del IVA soportado deducido en el período de liquidación supera la cuantía total del IVA devengado en el mismo período, lo que origina un crédito a favor del sujeto pasivo y en contra de la Hacienda Pública que se abstrae de su causa y que sólo podrá ejercitarse en la declaración-liquidación inmediatamente posterior y en las siguientes, en la cuantía máxima posible, hasta el plazo de caducidad fijado por la norma; sin perjuicio, claro está, del derecho a la devolución del saldo existente a su favor a 31 de diciembre que el sujeto pasivo puede ejercitar al presentar la última declaración de cada ejercicio.

   En definitiva, la compensación o devolución pueden hacerse efectivas siempre que no haya transcurrido el plazo establecido por la norma, contado a partir de la presentación de la declaración-liquidación en que se origine dicho exceso, plazo que es de caducidad; tratando con ello de evitar que el sujeto pasivo pueda incluir en sus declaraciones cantidades a deducir o a compensar cuya procedencia la Administración no pueda ya apreciar por causa de la prescripción.

   Esta doctrina ha sido mantenida por este Tribunal Económico-Administrativo Central, entre otras, en sus resoluciones de 10/3/2000 (RG 825/1997), 14/11/2001 (RG 7842/1999), 27/9/2004 (RG ...), 19 de enero de 2005 (RG 5372/2002), 26/9/2007 (RG 1560/2005), o, más recientemente, en resoluciones de 6 de octubre de 2009 (RG 3582/07 y ...).

   QUINTO:El Tribunal Supremo, en la sentencia de fecha 4/7/2007 (RC nº 96/2002), no comparte el anterior criterio del TEAC, señalando en su Fundamento de Derecho Sexto lo siguiente:

   SEXTO.- A la vista del sistema normativo estatal expuesto, la cuestión se centra en determinar qué ocurre si transcurren cinco años (ahora cuatro) desde la fecha de presentación de la declaración en que se originó el exceso de cuotas a compensar y el sujeto pasivo no ha podido compensar esos excesos ni ha optado por solicitar su devolución; en estos casos cabe plantearse si el sujeto pasivo pierde el derecho a recuperar esas cuotas o si la Administración tiene la obligación de devolvérselas.

   Para resolver esta cuestión debe acudirse a la Sexta Directiva que, según se ha dicho, consagra como principio esencial del IVA el de la neutralidad, el cual se materializa en la deducción del IVA soportado.

   La naturaleza del Impuesto en cuestión es la de un impuesto indirecto que recae sobre el consumo; su finalidad es la de gravar el consumo de bienes y servicios realizado por los últimos destinatarios de los mismos, cualquiera que sea su naturaleza o personalidad; recae sobre la renta gastada y no sobre la producida o distribuida por los empresarios o profesionales que la generan, siendo éstos los que inicialmente soportan el Impuesto en sus adquisiciones de bienes, resarciéndose del mismo mediante el mecanismo de la repercusión y deducción en la correspondiente declaración.

   Con la finalidad de garantizar esa neutralidad, el art. 18.4 de la Directiva señalada establece, como hemos dicho, que cuando la cuantía de las deducciones autorizadas supere la de las cuotas devengadas durante un periodo impositivo, los Estados miembros podrán trasladar el excedente al periodo impositivo siguiente o bien proceder a la devolución.

   La norma señalada, dada la finalidad que con ella se persigue, ofrece a los sujetos pasivos la posibilidad de compensar en un plazo de cinco años, actualmente de cuatro, el exceso de cuotas soportadas sobre las repercutidas no deducido en periodos anteriores y no solicitar la "devolución" en dichos años, pero, en ningún caso, les puede privar de que, con carácter alternativo a la compensación que no han podido efectuar, les sea reconocida la posibilidad de obtener la devolución de las cuotas para las que no hayan obtenido la compensación.

   Las posibilidades de compensación o devolución han de operar de modo alternativo. Pero aunque el sujeto pasivo del impuesto opte por compensar durante los cinco años (ahora cuatro) siguientes a aquel periodo en que se produjo el exceso de impuesto soportado sobre el devengado, debe poder optar por la devolución del saldo diferencial que quede por compensar. El sujeto pasivo tiene un crédito contra la Hacienda Pública que se abstrae de su causa y que debe poder cobrar aun después de concluir el plazo de caducidad.

   La pérdida por el sujeto pasivo de resarcirse totalmente del IVA que soportó supondría desvirtuar el espíritu y la finalidad del Impuesto. Por todo ello, entendemos, de acuerdo con el criterio mantenido por la sentencia recurrida, que no hay caducidad del derecho a recuperar los excesos no deducidos, aunque sí pérdida del derecho a compensar en períodos posteriores al plazo establecido, de forma que cuando no exista posibilidad para el sujeto pasivo de ejercitar la "compensación" por transcurso del plazo fijado, la Administración debe "devolver" al sujeto pasivo el exceso de cuota no deducido.

   Así pues, en la declaración en que se cumplen cinco años (cuatro años desde el 1 de enero de 2000), cuando ya no es posible "optar" por insuficiencia de cuotas devengadas, desde luego que se puede pedir la devolución. Por eso la sentencia recurrida había entendido que procede la devolución de cuotas soportadas declaradas a compensar y no compensadas, aunque hubieran transcurrido más de cinco años.

   Así, la mencionada Sentencia distingue entre el régimen jurídico de las dos formas de recuperar el crédito cuyo nacimiento tuvo su origen en el exceso de cuotas soportadas sobre cuotas devengadas en períodos de liquidación anteriores. A tal efecto, señala:

   Caducado el derecho a deducir, o sea, a restar mediante compensación, la neutralidad del IVA sólo se respeta y garantiza cuando se considere que empieza entonces un periodo de devolución, precisamente porque la compensación no fue posible, y que se extiende al plazo señalado para la prescripción de este derecho, después del cual ya no cabe su ejercicio. Por cualquiera de los procedimientos que se establecen (compensación y/o devolución) se debe poder lograr el objetivo de la neutralidad del IVA.

   El derecho a la recuperación no sólo no ha caducado (aunque haya caducado la forma de hacerlo efectivo por deducción continuada y, en su caso, por compensación), sino que nunca se ha ejercido, de modo que no es, en puridad, la devolución (como alternativa de la compensación) lo que se debe producir, sino que es la recuperación no conseguida del derecho del administrado que debe satisfacer la Administración en el tiempo de prescripción.

   Como ha puesto de relieve la doctrina, se podría haber establecido en la Ley que si a los cinco años (ahora cuatro) de optar por la compensación no se hubiera podido recuperar todo el IVA soportado, atendiendo a las fechas en que se soportó, la Administración iniciaría de oficio el expediente de devolución; se habría garantizado así la neutralidad como principio esencial del impuesto. Pero lo cierto es que no se ha regulado de esta forma, tal vez por el principio "coste - beneficio" pro Fisco. Pero, aún siendo así, resulta difícilmente admisible (y menos si se invoca la autonomía de las regulaciones nacionales) negar el derecho a la devolución del IVA soportado, que realiza el principio esencial del impuesto. En vez de expediente de oficio, habrá que promover un expediente de devolución a instancia de parte.

   Finalmente, el Tribunal Supremo acude a la institución del enriquecimiento injusto, que entiende aplicable a pesar de la presencia de caducidad, señalando:

   No arbitrar algún medio para recuperar el crédito frente a la Hacienda Pública generaría un enriquecimiento injusto para la Administración pues nada obstaba para que, una vez practicada la comprobación administrativa y observada la pertinencia del crédito, se ofreciera al sujeto pasivo la posibilidad de recuperarlo por la vía de la devolución.

   Tras esta Sentencia, la doctrina del Tribunal Económico-Administrativo Central no varió, y siguió considerando que la caducidad afectaba al derecho a la recuperación, sin distinguir entre las diversas modalidades de ejercicio de este derecho.

   Y lo hizo atendiendo a la jurisprudencia comunitaria que, con posterioridad a la sentencia de Tribunal Supremo, se había ido produciendo. En este sentido deben destacarse dos sentencias del TJCE, de fecha posterior a la comentada por el TS en su sentencia de 04/07/2007 (STJCE de 25 de octubre de 2001, asunto C-78/2000). Ambas se pronuncian sobre esta cuestión, y lo hacen en un mismo sentido. Son la Sentencia de 8/5/2008, Ecotrade, Asuntos acumulados C-95/07 y C-96/07; y la Sentencia de 21/1/2010, Asunto C-472/08.

   No obstante, el Tribunal Supremo ha reiterado la doctrina sentada en la sentencia de 4 de julio de 2007, en otras dos posteriores:Sentencias de fechas 24/11/2010 (RC 546/2010), y 23/12/2010 (RC 82/2007).

   Ambas sentencias se remiten a la de 4/7/2007 y reproducen literalmente el Fundamento de Derecho Sexto de la misma, cuyo contenido se ha reflejado anteriormente.

   En aplicación de la anterior jurisprudencia del Tribunal Supremo, debemos estimar la pretensión de la reclamante en los términos señalados en las referidas sentencias.

   SEXTO: En relación con la segunda de las cuestiones planteadas, la Inspección considera que lafusión por absorción por parte de Y, S.A. el 27/07/2004, de la única entidad que junto con la absorbente tenían la condición de miembros de la UTE, constituye una causa sobrevenida de extinción de la UTE, lo que conlleva, en términos utilizados en el acuerdo impugnado, la pérdida de la condición de sujeto pasivo de la UTE, motivo por el que considera improcedente la solicitud de devolución formulada por ésta en su autoliquidación correspondiente al cuarto trimestre de 2007. En consecuencia, la Inspección deniega la devolución de las cuotas deducibles soportadas en los períodos anteriores a la fusión que no hubiesen caducado, pues la solicitud debió ser formulada por la entidad absorbente, única legitimada en cuanto sucesora universal de los derechos y obligaciones de la entidad absorbida y única entidad existente con posterioridad a la fusión.

   La Ley 37/1992, del IVA, en su artículo 84.Tres, considera sujetos pasivos a las "herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, careciendo de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición, cuando realicen operaciones sujetas al Impuesto", es decir en cuanto realicen entregas de bienes o prestaciones de servicios a que se refiere el artículo 4, en su condición de empresarios o profesionales tal y como se configuran en el artículo 5 de la LIVA.

   La figura social de las UTES se regula en la Ley 18/1982, de 26 de mayo, sobre Régimen Fiscal de Agrupaciones y Uniones Temporales de Empresas y de las Sociedades de Desarrollo Industrial Regional, como un sistema de colaboración entre empresarios para el desarrollo de una obra o de un servicio, siendo sus rasgos esenciales los siguientes: carece de personalidad jurídica, el tiempo de colaboración puede ser determinado o indeterminado con un límite general máximo de 25 años, se configura como una empresa autónoma bajo una unidad de dirección y bajo una denominación distinta de las empresas que la integran y su titularidad corresponde a las empresas integradas, las cuales responden solidaria e ilimitadamente de las deudas de la UTE.

   Asimismo, tal y como resulta de la Ley del IVA, en la medida en que lleve a cabo una actividad empresarial o profesional y realice entregas de bienes o prestaciones de servicios, la UTE ostenta la condición de sujeto pasivo del Impuesto.

   En el caso que nos ocupa, según se deduce de los antecedentes de hecho de la presente resolución, la UTE reclamante se constituyó el 31/5/2002, interviniendo en su constitución Y, S.A. y Z, S.A.U. siendo su objeto (artículo 2 de los Estatutos) las obras de construcción de 104 viviendas con protección pública, garajes y trasteros en la promoción ..., y su duración (artículo 5 de los Estatutos) será el plazo que transcurra desde el momento de su constitución hasta que, por estar total y definitivamente ejecutadas las obras adjudicadas, se liquiden definitivamente y sin reserva alguna, todas las obligaciones diferencias y litigios entre las empresas y la propiedad de las obras, así como con otras empresas, estando limitada la duración a 10 años.

   Por tanto, la UTE se constituye el 31/5/2002 para el ejercicio de una actividad empresarial sujeta al Impuesto, ostentando la condición de sujeto pasivo por las operaciones realizadas en el ejercicio de dicha actividad, obteniendo un NIF, dándose de alta en el censo de obligados tributarios de la AEAT y presentando sus autoliquidaciones periódicas por el Impuesto.

   Mediante escritura pública de fecha 27/7/2004 se formaliza la fusión por absorción de la mercantil Z, S.A.U. por la sociedad Y, S.A. señalándose que, como consecuencia de los respectivos acuerdos, se produce la extinción, mediante disolución sin liquidación, de la sociedad absorbida y la transmisión en bloque de todo su patrimonio.

   No obstante, las obligaciones tributarias que incumben al sujeto pasivo del Impuesto por el ejercicio de la actividad empresarial que constituye el objeto de la UTE, se siguen cumpliendo formalmente a nombre de la reclamante, la cual presenta las autoliquidaciones periódicas del Impuesto hasta la correspondiente al cuarto trimestre de 2007, en que solicita la devolución de los saldos pendientes de compensación generados desde su constitución, no habiéndose dado formalmente de baja en el censo de obligados tributarios.

   La Inspección inicia el 23/4/2008, un procedimiento de comprobación cuyo ámbito temporal son los períodos de liquidación comprendidos en el año 2007, y lo inicia citando a la reclamante (la UTE), la cual actúa ante la Inspección mediante representante, que es el representante de la sociedad absorbente según el poder de representación que obra en el expediente, siendo dicha sociedad absorbente, tal y como señala la Inspección en el acuerdo impugnado, en relación con la actividad empresarial que se venía desarrollando por la UTE, la única entidad existente desde que se produce la fusión en 2004.

   Dicho procedimiento finaliza con un acuerdo de liquidación dictado a nombre de la UTE reclamante, en el que la Inspección analiza la procedencia de la devolución solicitada que corresponde a excesos de cuotas deducibles sobre cuotas devengadas, concluyendo que, a la fecha de presentación de la autoliquidación correspondiente al cuarto trimestre de 2007 (30/01/2008) en que se solicita la devolución, han pasado más de cuatro años desde que fueron declaradas a compensar las cuotas correspondientes a los tres primeros trimestres de 2003 y parte de la cuota del cuarto trimestre de 2002, por un importe de 379.696,76 €.

   A efectos de la denegación de la devolución por caducidad de los saldos pendientes de compensación, la Inspección prescinde de la circunstancia de la falta de legitimación del sujeto comprobado para solicitar la devolución, fundada en que se trata de una UTE extinguida e inexistente desde que se produce la fusión de las entidades que la conforman. No obstante, dicha circunstancia se hace valer por la Inspección en el mismo acuerdo, para denegar el derecho a la devolución del resto de los saldos que hasta la fecha de la fusión, no estaban afectados por la caducidad.

   Podría apreciarse, por tanto, incongruencia en el acuerdo de liquidación al pronunciarse la Inspección sobre la caducidad del derecho a recuperar saldos pendientes de compensación, denegando el derecho a su titular por dicha causa, pues el titular del derecho es la sociedad absorbente, salvo que entendamos que, en realidad, quien está actuando como sujeto pasivo del IVA, presentando las autoliquidaciones y solicitando la devolución, y quien está actuando ante la Inspección como sucesora de los derechos y obligaciones de la reclamante, es la entidad absorbente, sucesora universal de los derechos y obligaciones de la absorbida, en cuyo balance se integran los recursos que la entidad absorbida había puesto en común para la constitución de la UTE y única entidad existente desde la fusión.

   En relación con esta cuestión, conviene traer a colación la doctrina de este Tribunal sobre la trascendencia de dictar acuerdos de liquidación a nombre de sociedades mercantiles extinguidas (entre otras, RG 1769/2006, de 14 de mayo de 2008 y RG 3023/08, de 5 de octubre de 2010). Se trata de supuestos en que la Inspección regulariza la situación tributaria de una entidad en relación con períodos impositivos en que la misma tenía la condición de obligado tributario y era parte en las relaciones jurídicas tributarias con la Administración, pero con posterioridad y antes de iniciarse el procedimiento de comprobación, se había producido su extinción o disolución sin liquidación o la cesión global de su activo y pasivo. En dichos supuestos, conforme dispone la el artículo 40.3 de la Ley General Tributaria, las obligaciones tributarias pendientes se transmiten a las personas o entidades que sucedan o que sean beneficiarias de la correspondiente operación. Lo mismo ocurre cuando se trate de entes sin personalidad jurídica (apartado 4 del mismo artículo), cuyas obligaciones tributarias pendientes se transmiten a los partícipes o cotitulares de dichos entes.

   Conforme a dicha doctrina, los sucesores tienen obligación de atender a la Inspección y la cuestión formal de quién figura en el encabezamiento de los distintos documentos (actas, liquidaciones, cartas de pago, etc.), si la entidad extinguida, las beneficiarias, o una y otras a la vez, no debe afectar, entendemos, a la validez de los distintos actos, siempre que ello no produzca indefensión en las distintas entidades afectadas, circunstancia que no se ha producido en el presente caso, al haberse realizado las actuaciones con el representante de la sociedad absorbente.

   En conclusión, este TEAC considera no conforme a derecho el acuerdo de liquidación impugnado, en cuanto deniega el derecho a la devolución por considerar que el solicitante era la entidad extinguida que soportó las cuotas y que, formalmente, el solicitante debió ser la sociedad absorbente.

   En virtud de lo expuesto,

   EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, en la reclamación económico-administrativa, en única instancia, interpuesta por la entidad X, UTE Ley 18/1982, de 26 de mayo, con NIF G- ..., y en su nombre y representación por D. ..., y con domicilio a efecto de notificaciones en ..., contra el Acuerdo de liquidación dictado por Oficina Técnica de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de ... en fecha 12/11/2008, relativo al Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2007, como consecuencia del cual se denegaba la devolución solicitada en la declaración correspondiente al cuarto trimestre del ejercicio de referencia, por importe de 507.909,34 euros, no resultando, en consecuencia, ninguna cuota a devolver, ACUERDA estimarla, anulando el acuerdo impugnado.