STS, 30 de Marzo de 2005

El recurrente en la instancia D. Pedro Francisco , perceptor de una pensión extraordinaria de jubilación por incapacidad física contraida por accidente en acto de servicio, formuló reclamación económico-administrativa, de una parte contra la retención a cuenta, en concepto de IRPF, que le fue practicada desde el día 1 de octubre de 1994 por haberse dado nueva redacción al art. 9.1.c) de la Ley de dicho Impuesto entonces aplicable -- Ley 18/1991, de 6 de junio -- por la Ley 21/1993, de Presupuestos Generales del Estado para 1994, y haberse condicionado la exención de tales pensiones a que el grado de disminución física o psíquica fuera constitutivo de gran invalidez; de otra parte, en solicitud de rectificación de la autoliquidación practicada en los ejercicios 1994 a 1996 por el concepto tributario IRPF, y subsiguiente devolución de ingresos indebidos.

Contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo (TEAR) de La Rioja, de fecha 30 de marzo de 1998, recaída en la reclamación num. 809/1997, por la que se acordó la confirmación de las retenciones practicadas por IRPF en los haberes que el recurrente percibía como titular de una "pensión extraordinaria de jubilación por inutilidad contraída en acto de servicio" y la confirmación de las autoliquidaciones presentadas por el mismo en concepto de IRPF en los ejercicios 1994, 1995 y 1996, D. Pedro Francisco formuló recurso contencioso-administrativo. Seguido el procedimiento por todos sus trámites, la Sala de esta jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia de La Rioja dictó sentencia, en 12 de noviembre de 1999, con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que debemos desestimar, y desestimamos, el recurso contencioso- administrativo interpuesto por el Letrado Don Antonio-Amancio Pérez Andrés, en nombre y representación de D. Pedro Francisco . Sin costas".

Contra la anterior sentencia D. Pedro Francisco interpuso recurso de casación para unificación de doctrina, aduciendo, sustancialmente, la contradicción de la sentencia impugnada con las sentencia de esta Sala de 9 de abril de 1997 (Rec. casación nº 10027/91) y de las Salas de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional (S. 15 de septiembre de 1997, Rec. nº 921/95 y S. 30 noviembre de 1998, Rec. nº 486/96), del Tribunal Superior de Justicia de Murcia (S. de 31 de diciembre de 1996, Rec. nº 645/95; S. 22 de enero de 1997 y S. de 9 de julio de 1997, Rec. nº 838/95), del Tribunal Superior de Justicia de Galicia (S. de 15 de enero de 1997, Rec. nº 8612/94; S. de 30 de diciembre de 1998, Rec. nº 8973/96 y otra de la misma fecha 30 de diciembre de 1996, Rec. nº 8950/96), del Tribunal Superior de Justicia de La Rioja (S. de 28 de abril de 1993, Rec. nº 127/92, y S. 31 de octubre de 1997, Rec. nº 501/96), del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha (S. de 6 de mayo de 1997, Rec. nº 685/1995; S. de 6 de mayo de 1997, Rec. nº 626/1995; S. de 14 de noviembre de 1996 y S. de 14 de abril de 1998) del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía (S. 11 de octubre de 1996, Rec. nº 2163/94); S. de 22 de noviembre de 1996, Rec. 2030/94), del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña (S. de 21 de marzo de 1997, Rec. nº 1719/1994), del Tribunal Superior de Justicia de Valencia (S. de 28 de julio de 1997, Rec. nº 1439/1995) y del Tribunal Superior de Justicia de Cantabria (S. de 3 de junio de 1997, Rec. nº 552/1995).

Señalada, para votación y fallo, la audiencia del día 29 de marzo de 2005, tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martínez Micó,

Después de fijar la resolución del TEAR de La Rioja de 30 de marzo de 1998 (Reclamación num. 809/1997) objeto de recurso, la sentencia de instancia razonaba su fallo desestimatorio del recurso promovido en los siguientes términos: La conformidad a Derecho del acto impugnado depende de la respuesta que en Derecho deba merecer la cuestión de si la pensión de jubilación por incapacidad permanente para el servicio, del régimen de Clases Pasivas del Estado, que viene percibiendo mensualmente el actor, debe considerarse exenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, siendo, por ello, improcedente la práctica de retenciones a cuenta del mencionado impuesto.

Puesto que el recurrente pretende de la Administración Tributaria, no sólo que no se le continúen practicando retenciones sobre su pensión extraordinaria de jubilación por incapacidad permanente, sino obtener la devolución, por indebidamente ingresadas, de las retenciones que le han venido siendo hechas desde el año 1994, debe quedar claro que desde esta fecha regía la materia el art. 9.1, c) de la Ley 18/1991, reguladora del Impuesto, en la redacción dada por la Ley 21/1993, de 29 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1994, que declaraba exentas "Las pensiones por inutilidad o incapacidad permanente para el servicio de los funcionarios de las Administraciones Públicas, cuando el grado de disminución física o psíquica sea constitutivo de una gran invalidez". La exención, por consiguiente, tratándose de funcionarios -- normalmente en régimen de clases pasivas -- sólo tenía lugar en los casos de gran invalidez, quedando excluidos los de incapacidad permanente absoluta y, por supuesto, los de simple incapacidad permanente; mientras que, en cambio, sí quedaban exentas las prestaciones que por incapacidad permanente absoluta (también, por gran invalidez) tuviera reconocidas la Seguridad Social. Este diferente trato legislativo motivó que la sentencia del Tribunal Constitucional de 22 de julio de 1996, número 134/1996, declarara contrario a la Constitución el transcrito art. 9.1, c) en cuanto excluye de exención, en caso de incapacidad permanente absoluta, sólo a los funcionarios públicos, a diferencia de los trabajadores por cuenta propia o ajena. Por tal razón, la posterior Ley 13/1996, de Medidas Fiscales, Administrativas y de Orden Social, da nueva redacción al apartado, declarando la exención de "las pensiones de inutilidad o incapacidad permanente para el servicio de los funcionarios de las Administraciones Públicas, siempre que la lesión o enfermedad que hubiere sido causa de las mismas inhabilitare por completo al perceptor de la pensión para toda profesión y oficio.

Resulta, así, de ello que sólo en los casos equiparables a la incapacidad permanente absoluta (con más razón, a la gran invalidez) de la persona física procede la exención en sede de IRPF. Lo cual debe aplicarse también a las pensiones devengadas con anterioridad a 1996, y una vez vigente la reforma operada por la Ley 21/1993, por cuanto lo contrario supondría invertir los parámetros de la discriminación que llevó a la declaración de inconstitucionalidad de aquella redacción del artículo 9.1, c) de la Ley del Impuesto, convirtiendo una desigualdad entonces desfavorable para el funcionario público en una discriminación ahora positiva, de suponer la exención para cualquier tipo de pensión de invalidez ajena a los grados de incapacidad permanente absoluta o gran invalidez, que son, desde la Ley 21/1993, las categorías generadoras de exención en el caso de los perceptores no funcionarios.

En suma, que no bastará la percepción de una pensión por inutilidad o incapacidad permanente del funcionario, sino que, para que resulte procedente la exención de la misma en el IRPF, deberá constar, además, la inhabilitación por completo del perceptor de la pensión para toda profesión y oficio.

En esta misma línea se ha pronunciado la sentencia del Tribunal Supremo, dictada en recurso de casación en interés de Ley, de fecha 29 de mayo de 1998.

Toda vez que no media en el supuesto de hecho considerado el reconocimiento previo que la doctrina de la precitada sentencia de 29 de mayo de 1998 impone, debe quedar desestimado el presente recurso.

Se trae nuevamente a la Sala el problema relativo al alcance que cabía atribuir a la declaración de inconstitucionalidad hecha por la STC 134/1996, de 22 de Julio, respecto del art. 9º.1.c) de la Ley 18/1991, de 6 de Junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en la redacción recibida de la Ley 21/1993, de 29 de Diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1994, art. 62, según la cual habían de tener la consideración de rentas exentas en el mencionado Impuesto "las pensiones por inutilidad o incapacidad permanente para el servicio de los funcionarios de las Administraciones Públicas cuando el grado de disminución física o psíquica sea (fuera) constitutivo de gran invalidez". Como decíamos ya en nuestra sentencia de 18 de diciembre de 2001 (Rec. Casación num. 5412/1996), la referida sentencia del Tribunal Constitucional, sustancialmente, llegó a la conclusión de que esa nueva redacción del precepto acabado de transcribir introducía una injustificada diferenciación de trato fiscal, a partir del 1º de Enero de 1994, entre las pensiones de incapacidad permanente causadas por funcionario públicos y las de la misma clase reconocidas a quienes ampara el régimen de la Seguridad Social, pues así como las primeras solo estarían exentas del IRPF cuando el grado de disminución del receptor de la pensión fuera constitutivo de "gran invalidez" (esto es, cuando por consecuencia de pérdidas anatómicas o funcionales se necesitase la asistencia de otra persona para los actos más esenciales de la vida, tales como vestirse, desplazarse, comer o análogos), las segundas, las causadas por quienes están acogidos al régimen de la Seguridad Social, en virtud de lo establecido en el apartado. b) del propio art. 9º.1 de la Ley 18/1991, del IRPF, estarían exentas no solo en este caso, sino, asimismo, en el supuesto de incapacidad permanente absoluta, (es decir, la que inhabilita al trabajador para toda profesión u oficio), y a la conclusión, también, de que esa discriminación carecía de justificación objetiva, razonable y proporcionada y vulneraba el principio de igualdad tributaria en relación con el de capacidad económica ex art. 31.1 de la Constitución. Y es que, como continúa argumentando la sentencia, "dentro de los límites constitucionales, el legislador tributario goza de un ámbito de libertad de configuración" y, "por lo que respecta a las pensiones o prestaciones por incapacidad, puede optar, dentro del respeto a los principios y derechos que la Constitución consagra, entre considerarlas como riqueza que debe ser objeto de imposición, excluirlas del ámbito del hecho imponible del Impuesto (como ocurrió bajo la vigencia de la derogada Ley 44/1978), o, en fin, declararlas exentas. Pero en el legítimo ejercicio de su libertad de opción política, lo que no puede hacer es contravenir los principios establecidos en el art. 14 CE y en el art. 31.1 CE. Y es evidente que no se respeta el principio de igualdad tributaria cuando, como hace el art. 9.1 de la Ley 18/1991, se declaran exentas las prestaciones por incapacidad permanente absoluta si han sido reconocidas al sujeto pasivo por la Seguridad Social y no si tal incapacidad se padece por los funcionarios de las Administraciones Públicas que están integrados en el régimen de clases pasivas".

Pero esta declaración de inconstitucionalidad no significa otra cosa que las prestaciones que perciben los funcionarios cuando se encuentran en una situación de incapacidad que les impida ejercer cualquier otra función, profesión u oficio, (que es a lo que equivale el concepto de incapacidad permanente absoluta) deben recibir el mismo trato fiscal que los trabajadores que se encuentren en la misma situación (en la de incapacidad permanente absoluta, por tanto) en el régimen de pensiones de la Seguridad Social. Con otras palabras: la declaración de inconstitucionalidad a que viene haciéndose referencia, no significa la equiparación de la situación de incapacidad para el ejercicio de toda profesión u oficio a la de "incapacidad permanente para el servicio o inutilidad, que se declarará, de oficio o a instancia de parte, cuando el interesado venga afectado por una lesión o proceso patológico, somático o psíquico que esté estabilizado y sea irreversible, o de remota e incierta reversibilidad, cuya lesión o proceso le imposibiliten totalmente para el desempeño de las funciones propias de su Cuerpo, Escala, plaza o carrera", y que es la única que al funcionario puede ser reconocida de conformidad con el art. 28.2.c) del Texto Refundido de la Ley de Clases Pasivas del Estado, aprobado por Real Decreto-Legislativo 670/1987, de 30 de Abril.

De ahí que el art. 14 de la Ley 13/1996, de 30 de Diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, redactase de nuevo, en cumplimiento de la sentencia constitucional antecitada, la letra c), apartado. 1, del art. 9 de la Ley 18/1991, y reconociera la exención en el IRPF a "las pensiones por inutilidad o incapacidad permanente para el servicio de los funcionarios de las Administraciones Públicas, siempre que la lesión o enfermedad que hubiese sido causa de las mismas inhabilitare por completo al perceptor de la pensión para toda profesión u oficio".

Debe aclararse que en el precepto redactado por el artículo 14 de la Ley 13/1996, resultado de la aplicación estricta de la Sentencia del Tribunal Constitucional, hay dos campos diferenciados, uno es el del reconocimiento de la pensión, que deberá hacerse cumpliendo las normas del Texto refundido de la Ley de Clases Pasivas de 30 de Abril de 1987, y que será por incapacidad permanente para el servicio, única pensión ordinaria existente para los supuestos de incapacidad de los funcionarios, y otro distinto de naturaleza tributaria, superpuesto al anterior, que consiste en que para gozar de la exención es preciso que se pruebe, con independencia de la declaración y reconocimiento de la pensión, que el perceptor "está inhabilitado por completo para toda profesión y oficio", que obviamente podía existir cuando se le reconoció la pensión o pudiera sobrevenir con posterioridad, hecho que no afecta en absoluto a la pensión ya reconocida.

Con anterioridad a la promulgación de la Ley 13/1996, de 30 de Diciembre, de Medidas fiscales, administrativas y de orden social, que cumplimentó la Sentencia 134/1996 del Tribunal Constitucional, se dictó la Orden del Ministerio de la Presidencia de 22 de Noviembre de 1996 por la que se estableció el procedimiento para la emisión de los dictámenes médicos a efectos del reconocimiento de determinadas prestaciones de Clases Pasivas, como consecuencia de la atribución por el Real Decreto 1300/1995, de 21 de Julio, de las competencias sobre valoración de las incapacidades a los Equipos de Valoración de las Direcciones Provinciales del Instituto Nacional de la Seguridad Social, modificación que afectó no solo a los colectivos encuadrados en la Seguridad Social, sino también a los incluidos en el régimen de Clases Pasivas.

Pues bien, esta Orden Ministerial de 22 de Noviembre de 1996, que entró en vigor el 24 de Noviembre, siguiente, dispuso en su art. 3º que: "Los dictámenes preceptivos, a efectos de la declaración de jubilación por incapacidad de los funcionarios, deberán contener la valoración del estado del interesado con indicación expresa de si está o no afectado por una lesión o proceso patológico, estabilizado e irreversible o de incierta reversibilidad, que le imposibilite totalmente para el desempeño de las funciones propias de su Cuerpo, Escala, Plaza o Carrera, según establece el art. 28.2,c) del Texto refundido de la Ley de Clases Pasivas del Estado, aprobado por Real Decreto Legislativo 670/1987, de 30 de Abril"; hasta aquí la norma pertenece estrictamente al régimen de Clases Pasivas, pero a continuación en dicho art. 3º aparece el siguiente párrafo: "En los mencionados dictámenes, deberá constar si la lesión o proceso patológico de que está afectado el funcionario, además de incapacitarle para las funciones propias de su Cuerpo, en los términos del párrafo anterior, le inhabilita o no por completo para toda profesión u oficio". Este párrafo permitía cumplir la Sentencia 134/1996, de 22 de julio, del Tribunal Constitucional, y anticipaba la redacción del art. 14 de la Ley 13/1996, de 30 de Diciembre, que reguló de nuevo la letra c) del apartado 1 del art. 9º de la Ley 18/1991, de 6 de Junio. Además, el art. 3º de la Orden Ministerial de 22 de Noviembre de 1996 dispuso: "Asimismo, deberá indicarse si el funcionario incapacitado necesita de otra persona para la realización de los actos mas esenciales de la vida", que, obviamente, se refiere a la gran invalidez, con lo que daba también cumplida solución a la Sentencia del Tribunal Constitucional referida, pues la gran invalidez lleva consigo la incapacidad permanente absoluta.

Esta Orden Ministerial resolvió, cara al futuro, los problemas de aplicación del art. 9º, apartado 1, letra c), de la Ley 18/1991, de 6 de Junio, porque los Equipos de Valoración de Incapacidades, además de pronunciarse a efectos de la pensión de jubilación por incapacidad permanente para el desempeño de las funciones propias de su Cuerpo, Escala, Plaza o Carrera, se podrían pronunciar sobre la posible existencia de incapacidad permanente y absoluta para todo trabajo y también sobre la posible gran invalidez.

Sobre la materia acerca de la cual versa la contradicción que el recurrente quiere ver entre la sentencia recurrida y las sentencias que enfrenta a la recurrida existe doctrina legal exacta de esta Sala con anterioridad a que el recurrente presentara su recurso de casación para la unificación de doctrina el 29 de noviembre de 1999. Y aunque el requisito de que no exista doctrina legal sobre la cuestión ha sido radiado del art. 96.1 de la nueva Ley 29/1998, de 13 de julio, de la Jurisdicción, es claro que no procede unificar doctrina alguna cuando la sostenida en la sentencia recurrida coincide con la sentada por la jurisprudencia de esta Sala, lo que sucede en el caso presente, sin que quepa invocar como sentencia de contraste la de esta Sala de 9 de abril de 1997 (autos 2/10.027/1991) porque se refería a hechos distintos -- pensión extraordinaria percibida por viuda de cónyuge fallecido con motivo de atentado terrorista -- y resueltos con arreglo a normativa distinta: la de la Ley 44/1978.

Es lo cierto, en cambio, que la sentencia de esta Sala y Sección de 29 de mayo de 1998, dictada en el recurso de casación en interés de la Ley num. 5922/1997, ha sentado como doctrina legal, a propósito de actos de retención tributaria a cuenta el IRPF, ejercicio 1994, practicados sobre la pensión por incapacidad permanente percibida con cargo al Régimen de Clases Pasivas del Estado y en lo que aquí interesa, "que el funcionario jubilado por incapacidad permanente para el servicio que se considere con derecho a la exención, prevista y regulada en el art. 9º, apartado. 1, letra c) de la Ley 18/1991, de 6 de Junio, del IRPF, según la redacción dada por el art. 14 de la Ley 13/1996, debe instar de los órganos competentes del Ministerio de Economía y Hacienda el reconocimiento, de conformidad con lo previsto en la Orden de la Presidencia del Gobierno de 22 de Noviembre de 1996, de que se halla "inhabilitado por completo para toda profesión u oficio", como presupuesto del derecho a la exención de la pensión de jubilación por inutilidad o incapacidad permanente para el servicio de los funcionarios de la Administración Pública", y que esta Sala haya continuado la interpretación que se deja expuesta en numerosos recursos de casación para unificación de doctrina, a partir, fundamentalmente, de las Sentencias de 20 de Diciembre de 1999 (recurso 5075/98) y de 19 de Julio de 2000 (recurso 5127/98), y supeditado el reconocimiento de la exención, en cada caso concreto, a que se haya probado por el o los interesados hallarse incursos en situación de inhabilitación por completo "para toda profesión u oficio".

En el supuesto de autos el actor no solicitó tampoco en la instancia jurisdiccional el recibimiento a prueba para tratar de acreditar su grado de incapacidad. En el Otrosí de su escrito de demanda hacía constar que no le interesaba el recibimiento prueba. De estas forma, no consta ni en el expediente administrativo ni en los autos prueba alguna relativa a que la situación del funcionario jubilado recurrente fuese la de incapacidad total para toda profesión u oficio. Al ser así es claro que el recurso articulado ha de ser desestimado.

Para la más acertada resolución del presente recurso conviene significar que obra en el expediente administrativo Acta de los Servicios Médicos de la Dirección General de la Policía, de fecha 28 de abril de 1987, en la que consta que el funcionario del C.N.P., Escala Básica, 1ª categoría, D. Pedro Francisco sufrió el 4 de enero de 1985 accidente de tráfico en acto de servicio, con esguince cervical quedando con una limitación de la movilidad en un 40% en todos sus ejes y paresterias. Anteriormente, en 1983 sufrió, en acto de servicio, una fractura de tercio medio del húmero derecho de la que sufre limitaciones importantes si bien estuvo prestando servicio. Estas lesiones -- según el acta médica -- le incapacitaban severamente para el normal desempeño de las funciones propias del Cuerpo al que pertenece, por lo que procedía su jubilación por inutilidad física.

Por acuerdo de la Dirección General de la Policía de 11 de noviembre de 1987 se declaró que D. Pedro Francisco sufría incapacidad física, de carácter irreversible, para el normal desempeño de las funciones propias del Cuerpo Nacional de Policía al que pertenecía; que dicha incapacidad traía causa de las lesiones sufridas el 4 de enero de 1985, producidas en el accidente de tráfico ocurrido en acto de servicio; que, consecuentemente, procedía el pase del indicado funcionario a la situación administrativa de "retirado por inutilidad física en acto de servicio", procedimiento la asignación de la pensión extraordinaria que le correspondiese. Y por acuerdo de la Dirección General de Policía de 26 de enero de 1988 y una vez emitido informe favorable por la Dirección General de Costes de Personal y Pensiones Públicas, se declaró la jubilación por incapacidad física de D. Pedro Francisco .

Con fecha 20 de mayo de 1988 la Dirección General de Costes de Personal y Pensiones Públicas del Ministerio de Economía y Hacienda adoptó acuerdo de reconocimiento de "pensión vitalicia extraordinaria de jubilación por incapacidad contraída en acto de servicio" a favor de D. Pedro Francisco con efectos económicos de 1 de abril de 1988.

En certificado de la Unidad de Clases Pasivas de la Delegación Especial de Economía y Hacienda de La Rioja de 8 de octubre de 1997 se hace constar que la pensión de jubilación por incapacidad que le fue concedida a D. Pedro Francisco no deriva de lesiones o mutilaciones producidas con ocasión o como consecuencia de la Guerra Civil 1936/1939 y que el titular de la pensión no tiene justificado que su grado de disminución física o psíquica sea constitutiva de una gran invalidez. Tampoco ha justificado que la incapacidad permanente sea de carácter absoluto.

A la vista de los elementos de prueba obrantes en las actuaciones es claro que el recurrente no ha acreditado que la lesión de que está afectado, además de incapacitarle para las funciones propias de su Cuerpo, que es a la que se refería el Acta de los Servicios Médicos de 28 de abril de 1987, le inhabilitaba por completo para toda profesión u oficio, que es, a la postre, el presupuesto del derecho a la exención de la pensión de jubilación por inutilidad o incapacidad permanente para el servicio de los funcionarios de la Administración Pública. El reconocimiento de la exención, tratándose de funcionarios en régimen de clases pasivas, sólo tiene lugar en los casos de disminución física o psíquica constitutiva de gran invalidez y en los casos de inutilidad o incapacidad permanente absoluta que inhabilitare por completo al preceptor de la pensión para toda profesión u oficio.

Resulta así, como decía la sentencia recurrida, que sólo en los casos equiparables a la incapacidad permanente absoluta (con más razón, a la gran invalidez) de la persona física procede la exención en sede de IRPF; lo cual debe aplicarse también a las pensiones devengadas con anterioridad a 1996, y una vez vigente la reforma operada por la Ley 21/1993, por cuanto lo contrario supondría invertir los parámetros de la discriminación que llevó a la declaración de inconstitucionalidad de aquélla redacción del art. 9.1 c) de la Ley 18/1991 del IRPF, convirtiendo una desigualdad entonces desfavorable para el funcionario público en una discriminación ahora positiva de suponer la exención para cualquier tipo de pensión de invalidez ajena a los grados de incapacidad permanente absoluta o gran invalidez, que son desde la Ley 21/1993 las categorías generadoras de exención en el caso de los perceptores no funcionarios.

Por las razones expuestas se está en el caso de desestimar el recurso y no existiendo razones que justifiquen lo contrario, imponemos a la parte recurrente la totalidad de las costas.

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.