SAN, 23 de Marzo de 2000
| Ponente | JESUS NICOLAS GARCIA PAREDES |
| Emisor | Audiencia Nacional. Sala Contencioso Administrativo, Sección 2ª |
| ECLI | ES:AN:2000:1958 |
| Número de Recurso | 0602/1998 |
SENTENCIA
Madrid, a veintitrés de marzo de dos mil.
Vistos los autos del recurso contencioso-administrativo 02/602/1998 que ante esta Sección
Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, ha promovido el
Procurador D. EDUARDO MORALES PRICE, en nombre y representación de D. Raúl , frente a la Administración del Estado, representada por el Sr. Abogado
del Estado, contra el acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 11 de marzo
de 1998 (R.G. 7407/96 R.S. 998/96 VOCALIA PRIMERA) sobre IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE
LAS PERSONAS FISICAS (que después se describirá en el primer Fundamento de Derecho),
siendo Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D. Jesús Nicolás García Paredes.
Por el recurrente expresado se interpuso recurso contencioso-administrativo mediante escrito presentado en fecha 13 de mayo de 1998 contra la resolución antes mencionada, acordándose su admisión a trámite por Providencia de fecha 14 de mayo de 1998 con publicación en el Boletín Oficial del Estado del anuncio prevenido por la Ley y con reclamación del expediente administrativo.
En el momento procesal oportuno la parte actora formalizó demanda mediante escrito presentado en fecha de 28 de octubre de 1998, en el cuál, trás alegar los hechos y los fundamentos de derecho que estimó oportunos, terminó suplicando la estimación del recurso, con la consiguiente anulación de los actos recurridos.
El Sr. Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito presentado en fecha 22 de enero de 1999 en el cual, trás alegar los hechos y los fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó suplicando la desestimación del presente recurso, y confirmación del acto impugnado.
No solicitado el recibimiento del procedimiento a prueba con el resultado obrante en autos, se dió traslado para conclusiones a la parte actora, y después al Sr. Abogado del Estado, quienes las evacuaron en sendos escritos, en los que se reiteraron en sus respectivos pedimentos.
Por providencia de esta Sala se señaló para votación y fallo de este recurso el día 16 de marzo de 2000 que se deliberó y votó, habiéndose observado en la tramitación las prescripciones legales.
En el presente recurso se impugna la resolución de fecha 11 de marzo de 1998, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, que confirma en alzada el acuerdo de fecha 24 de abril de1996, del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña, relativo a liquidación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1989, por cuantía de 331.127.252 pesetas, según Acta de disconformidad de fecha 6 de abril de 1994, en la que se hacía constar que la donación realizada por el actor de 2534 acciones pignoradas a favor de sus hijos, subrogándose los donatarios en la deuda garantizada mediante la prenda, por valor de 425.000.000 pesetas, le es aplicable el régimen de las transmisiones onerosas, hasta el valor del principal del préstamo que gravaba los valores, y el de transmisiones lucrativas "ínter vivos" sólo el exceso del valor de transmisiones de los títulos sobre el gravamen; atribuyó al Acta el carácter de previa.
El recurrente fundamenta su impugnación en los siguientes motivos: 1) Errónea aplicación por parte de la Administración del art. 20, de la Ley 44/1985, de 27 de diciembre, de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, al entender que en los incrementos lucrativos el valor de adquisición no puede ser reemplazado por el préstamo que grava las acciones, porque un préstamo no es en modo alguno equiparable al valor de adquisición, pues en las donaciones, aunque existan cargas o deudas se genera un solo tipo de incremento de patrimonio, al igual que se genera también un solo tipo de incremento en la transmisión "mortis causa" de un legado aunque al legatario se le impongan gravámenes sobre el legado, siendo este el criterio legal para liquidar los incrementos de patrimonio lucrativos. Considera que la ley no concibe los incrementos patrimoniales como un incremento troceable, como lo entiende el Tribunal Económico Administrativo Central. 2) Improcedente tratamiento de las donaciones modales, sin que puedan aplicarse las teorías civiles, en relación con el tratamiento tributario, no siendo aplicables los arts. 619 y 622 del Código Civil, al chocar frontalmente con el citado art. 20, de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y el principio de reserva legal, del art. 10, de la Ley General Tributaria. Partiendo de los arts. 16 y 17, de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, manifiesta que los casos en ellos contemplados, se tratan de meras condiciones o requisitos para la deducción de las deudas en el Impuesto sobre Donaciones dentro de las inequívocamente clasificadas por la Ley fiscal como transmisiones lucrativas "ínter vivos", confirmando que la subrogación de las deudas es una cuestión que afecta exclusivamente al Impuesto sobre Donaciones, sin que por eso dejen de estar consideradas las donaciones con subrogación de deudas como transmisiones lucrativas "ínter vivos", que al ser lucrativas, el incremento lucrativo por definición legal no puede ser otra cosa que la diferencia entre los valores fiscales por los que tuvo lugar la entrada y salida del bien en el patrimonio del donante. Menciona la contestación de la Dirección General de Tributos de 15 de diciembre de 1988 a la consulta sobre el tratamiento del incremento de patrimonio derivado de una donación de acciones de una sociedad no cotizada en bolsa cuyo valor ascendía a 60.000.000 pesetas estando los títulos gravados con un derecho de prenda constituido a favor de una entidad bancaria en garantía de un préstamo de 25.000.000 pesetas, cuya devolución al Banco asumiría el donatario; criterio que entiende aplicable al ser facilitada su publicación por la citada Dirección, que, además, es conforme a las instrucciones de elaboración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para el ejercicio 1989.
3) Improcedencia de la reconducción de los negocios jurídicos al resultado económico producido, pues de acuerdo con las normas de liquidación contenidas en el art. 20, de la Ley Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, sólo hay un incremento -el lucrativo- constituido por la diferencia entre el valor del bien legado y el coste de adquisición para el causante, a pesar de las dudas de la Administración sobre las normas a aplicar al referido supuesto. 4) Improcedencia del Acta previa, al amparo del art. 50.2.b), del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, al entender que la donación de acciones pignoradas con subrogación de deuda no constituye el hecho imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, sino uno de los elementos que lo componen, pues en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas existe un único hecho imponible constituido por la obtención de la totalidad de la renta por parte del sujetos pasivo. Y 5) Irregularidades de la actuación inspectora, debido a la presión ejercida sobre los sujetos pasivos imponiendo exageradas sanciones, al imputar arbitrariamente ocultaciones no cometidas.
El Abogado del Estado, partiendo de los hechos en los que están conformes las partes, entiende que la donación no tenía un carácter exclusivamente gratuito, al asumirse importantes cargas por los donatarios. Hace suyos los argumentos de la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, en relación con el tratamiento tributario y la aplicación de los arts. 622 y 638 del Código Civil, siendo procedente la distinción dentro de las donaciones onerosas de dos tipos de transmisiones, onerosa y lucrativa, aplicándose a cada una de ellas el régimen...
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