Justicia y eficiencia impositivas en la constitución de 1978
| Autor | Leopoldo Gonzalo y González |
| Cargo del Autor | Catedrático de Hacienda Pública y Derecho Fiscal - Universidad Nacional de Educación a Distancia |
| Páginas | 13-23 |
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Quienes desde hace años nos dedicamos a la enseñanza de la Hacienda Pública y el Derecho Tributario en las Facultades de Derecho y Ciencias Económicas, correríamos un grave riesgo de esquizofrenia académica si no tuviéramos al alcance, como factor de integración y coherencia, a la estimativa o ciencia de los valores. ¿Cómo cohonestar si no el principio de justicia fiscal, al que naturalmente debemos dar preferencia en nuestras explicaciones acerca del "buen sistema fiscal" para quienes se forman, precisamente, en la Ciencia del Derecho, y el principio de eficiencia, al que deben atender de modo especial los futuros economistas?
Considero oportuno insistir en este tema con ocasión del homenaje debido al Profesor José Luis Pérez de Ayala, quien como catedrático de Economía Política y Hacienda Pública ha dispensado su fecundo magisterio a generaciones enteras de juristas españoles, siempre desde la perspectiva axiológica que su perfil humano y de ejemplar universitario avalan.
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El siglo que acabamos de dejar atrás ha sido, sobre todo durante su segunda mitad, el siglo de las reformas tributarias orientadas a la consecución no sólo del existencial principio de suficiencia financiera -hoy vivimos en plena cresta de la ola doc-Page 14trinal que propugna la estabilidad presupuestaria al céntimo de euro-, sino también del jerárquicamente superior y más universalmente anhelado principio de equidad o justicia tributaria. En efecto, incluso en nuestro propio país, las reformas tributarias que jalonan el siglo XX no dejan de orientarse -aunque sea con titubeos y algún que otro paso atrás- hacia el objetivo de lograr una mínima personalización de la carga tributaria, como condición para conseguir aquél ideal de justicia distributiva en cuanto al reparto de las cargas comunes. Tal ocurre desde la reforma tributaria de Raimundo Fernández Villaverde, en 1900 -que, junto a la coronación del sistema de imposición de producto, iniciada en 1845 como primer peldaño que permitiera acceder al establecimiento de un impuesto sobre la renta personal, intentaría también una tímida progresivización del gravamen sucesorio-, hasta la reforma Fuentes Quintana-Fernández Ordóñez, con la que culmina la implantación, tras el intento de Calvo Sotelo, en 1929, y la entronización de la Contribución General sobre la Renta por Carner, en 1932, de un auténtico impuesto sobre la renta de las personas físicas, sintético, principal, personal y progresivo-, pasando por el proceso de "reforma tributaria silenciosa" protagonizado por Flores de Lemus y materializado entre 1909 y 1936, así como por las reformas fiscales de 1940 (Larraz), 1957 y 1964 (Navarro Rubio)1.
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Mas, precisamente cuando en España culmina -con los defectos que se quieran señalar- ese proceso de personalización del impuesto básico del sistema fiscal, la globalización económica y la superación del paradigma postkeinesiano por la economía de la oferta, a partir de los primeros años setenta del pasado siglo, ponen sobre el tapete de la política impositiva la importancia decisiva del principio de eficiencia y su difícil armonización con el de equidad en el reparto de la carga tributaria.
La Constitución de 1978 se elabora, debate y promulga, precisamente, cuando en el mundo occidental está cambiando el paradigma económico hasta entonces vigente y empieza a consolidarse otro que exige no sólo la reducción de la presión fiscal, sino la reforma de los impuestos en un sentido más neutral respecto de la asignación de los recursos y menos desalentador del ahorro y la inversión. Esto implica un cambio fundamental en la dirección de la reforma tributaria. Si hasta entonces ha primado la búsqueda de la equidad en el reparto de la carga fiscal, a partir de ese momento tratará de conseguirse la máxima eficiencia del sistema impositivo, no siempre compatible con la estricta justicia distributiva en materia de impuestos.
Sin embargo, ya en los prolegómenos de la reforma de Fuentes Quintana-Fernández Ordóñez se reafirma el propósito de afianzar nuestro sistema impositivo sobre el sólido cimiento de la justicia fiscal. Así lo manifestó Dioniso Martínez -entonces subsecretario de Hacienda del Gobierno salido de la elecciones generales de 1977- en un comentario oficial a la Ley de Medidas Urgentes de Reforma Fiscal, de 14 de noviembre de 1977, al caracterizar al nuevo sistema tributario que trataba de Page 15 constituirse como "elemento básico en la legitimación ética de una economía de mercado". Y sólo en esta clave ha de entenderse, por ejemplo, la introducción en España del Impuesto Extraordinario sobre el Patrimonio de las Personas Físicas, a través de la citada Ley2. Con posterioridad, el legislador constituyente consagraría, en el artículo 31.1 de la Carta Magna, el principio de justicia tributaria como fundamento inconmovible del entero edificio tributario.
Desde entonces la política fiscal española ha tenido que ir adaptándose a las exigencias de las sucesivas coyunturas recesivas de la economía, a los imperativos de la armonización fiscal europea y a los condicionantes impuestos por el proceso de globalización económica. No ha de extrañar, así, que al cumplirse un cuarto de siglo desde la promulgación de la novena Constitución política de nuestro país, se plantee el difícil problema de cohonestar el principio constitucional de justicia tributaria con el hoy ineludible principio de eficiencia impositiva. Son numerosas las cuestiones que surgen en relación con este difícil propósito. ¿Tiene el principio de eficiencia impositiva cobertura constitucional tan explícita y contundente como la que goza el de justicia? Si la respuesta es afirmativa, ¿Qué sentido preciso tienen ambos principios en nuestro ordenamiento constitucional? Dada su relativa incompatibilidad, ¿existe algún criterio establecido que permita reconocer su respectiva jerarquía o prevalencia? En cualquier caso, de no ser así, ¿puede apelarse a algún argumento -aunque no sea jurídico, en el sentido positivo de este termino- para resolver los conflictos que hoy plantea la instrumentalización de la política fiscal en el marco de la economía de la oferta a que antes aludía?
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La literatura relativa a los principios o exigencias que debe cumplir cualquier estructura o sistema impositivo para merecer una calificación positiva -esto es, lo que se ha calificado como un "sistema fiscal ideal"-, arranca del núcleo mismo del pensamiento financiero clásico. Y aún antes, tanto el pensamiento aristotélico tomista -centrado en el imperativo de la justicia como principio fundamental de la tributación, según ya destacó Gerloff-,como las corrientes de cuño más pragmático mercantilista y cameralista, sentaron las bases de los principios smithinianos de la tributación3.
La reflexión sobre dichos principios y la pretensión de que los mismos lograsen inspirar la ordenación legal de los impuestos, ha constituido, en efecto, la preocupación dominante de hacendistas y reformadores de la Hacienda pública, sobre todo, Page 16 desde los inicios de la época moderna. Pero la construcción de la doctrina relativa a los principios de la imposición, desde la obra de Fritz Neumark para atrás, no se ha realizado sobre bases conceptuales rigurosamente univocas ; por eso resulta necesario explicitar esos conceptos, en la medida de lo que aquí es posible, antes de seguir adelante.
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No es de este lugar, naturalmente, entrar a fondo y con el debido rigor en el análisis del complejo tema de la justicia, por más que en el contexto de nuestra cultura occidental todos poseamos una idea intuitiva bastante generalizada del mismo. Pero es cierto que, desde La Republica de Platón, la Ética nicomaquea, la Política o la Retórica, de Aristóteles, pasando por el relativismo, el formalismo y el escepticismo jurídicos -tan sugestivamente glosados por C.J. Friedrich4-, hasta las formulaciones positivistas o las decididamente nihilistas, propias de la postmodernidad ("¿En qué se basaría hoy cualquier afirmación...
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