STS, 15 de Junio de 2002
| Ponente | D. JOSE MATEO DIAZ |
| ECLI | ES:TS:2002:4386 |
| Número de Recurso | 2387/1997 |
| Procedimiento | CONTENCIOSO - RECURSO DE CASACION |
| Fecha de Resolución | 15 de Junio de 2002 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
D. PASCUAL SALA SANCHEZD. JAIME ROUANET MOSCARDOD. RAMON RODRIGUEZ ARRIBASD. JOSE MATEO DIAZD. ALFONSO GOTA LOSADA
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a quince de Junio de dos mil dos.
La Sala Tercera del Tribunal Supremo, Sección Segunda, ha visto el recurso de casación 2387/97, interpuesto por la Administración General del Estado, contra la sentencia dictada el día 4 de febrero de 1997, por la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en su recurso 588/1992, siendo parte recurrida doña Marí Juana , representada por la Procuradora doña María Rosalva Yanes Pérez, bajo la dirección de Letrado, relativo a impuesto sobre la renta de las personas físicas (IRPF).
La Dependencia de la Inspección de la Delegación de Hacienda de Santa Cruz de Tenerife extendió el 16 de diciembre de 1986, a la unidad familiar formada por doña Marí Juana y su entonces ya fallecido esposo don Jose Carlos , acta previa, con disconformidad, correspondiente a IRPF, ejercicio de 1982, cuota de 13.701.794 ptas., intereses de demora por 3.857.816 ptas., y sanción de 6.850.897 ptas., con una deuda tributaria total de 24.410.507 ptas., al no admitir el actuario la deducción practicada en la autoliquidación, de 13.701.794 ptas., en concepto de dividendos percibidos de sociedades.
El Inspector Jefe de la Dependencia dictó acuerdo el 12 de febrero de 1987, confirmando la propuesta de liquidación referida, salvo en lo relativo al cálculo de intereses de demora, que fueron referidos al término del período de alegaciones, cifrándolos en 3.886.054 ptas.
Contra la referida liquidación formuló reclamación económico-administrativa la interesada, que fue estimada parcialmente por el Tribunal Regional, que en resolución de 23 de enero de 1990, anuló la liquidación, ordenando que se practicara nuevamente, con arreglo a los criterios que proporcionó y eliminando toda sanción.
Nuevamente practicada la liquidación por la Dependencia citada, en resolución de 31 de mayo de 1990, la interesada formuló nueva reclamación, desestimada por resolución del TEAR de Canarias de 27 de enero de 1992.
Deducido recurso de alzada, el Tribunal Económico-Administrativo Central, en resolución de 27 de mayo de 1992, puso fin a la vía administrativa, confirmando la resolución de 27 de enero de 1992 a que se ha hecho referencia.
Frente a los anteriores actos administrativos se dedujo recurso contencioso, que se tramitó ante la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional, Sección 2ª, recurso 588/1992, recayendo sentencia el día 4 de febrero de 1997, cuya parte dispositiva es como sigue: "Fallamos: Que ESTIMANDO el recurso contencioso-administrativo formulado por la Procuradora Dña. Rosalva Yanes Pérez, en nombre y representación de Dña. Marí Juana , contra la resolución de fecha 27-5-1992, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, debemos declarar y declaramos la nulidad de dicha resolución por no ser conforme a Derecho; reconociendo a la recurrente el derecho a obtener de la Administración el importe de los gastos ocasionados por la prestación de mantenimiento de los avales aportados para obtener la suspensión de la ejecución de la liquidación practicada, tanto en vía administrativa como en la jurisdiccional; sin hacer mención especial en cuanto a las costas".
La sentencia indicada fue objeto, a su vez, del presente recurso de casación, en el que una vez interpuesto, recibidos los autos, admitido a trámite y efectuadas sus alegaciones por la Administración recurrida, se señaló el día 4 de junio de 2002 para votación y fallo, en que tuvo lugar.
El presente recurso guarda evidente igualdad sustancial con el que se acaba de resolver por esta Sala en sus sentencias de 17 de noviembre y 1 de diciembre de 2001, recursos de casación números 3510 y 4429, ambos de 1996.
Coinciden la fecha del acta de inspección, los conceptos y guardan similitud con el presente las cantidades exigidas por la Administración como deuda tributaria.
La problemática es también idéntica y para cerrar las afinidades, el Abogado del Estado opuso en aquellos recursos, como uno de los motivos, el único que ahora utiliza, consistente en la infracción del art. 127, 5º y 6º del Reglamento IRPF, aprobado por Real Decreto 2384/1981, de 3 de agosto, que define el concepto legal de dividendos en los supuestos de disolución de sociedades.
Procede en consecuencia dar por reproducida la doctrina que allí expusimos, sin que incurramos en falta de motivación, al tratarse de la misma cuestión, en la que sólo varía la identidad del sujeto pasivo.
La cuestión suscitada tuvo su origen en que la Inspección de Hacienda, en su día, no admitió la deducción de 13.701.794 ptas., practicada por el sujeto pasivo en su autoliquidación de IRPF, en concepto de dividendos percibidos de Sociedades, por entender que no se cumplían los requisitos establecidos en el art. 127, apartado 5, del Reglamento del Impuesto, pues la deducción se basaba en la escritura pública de 8 de febrero de 1982, documento complejo que contenía las operaciones de aumento inicial del capital, transformación de sociedad limitada en anónima, aumento posterior de capital, disolución parcial de sociedad y adopción de acuerdos sociales, en tanto que el precepto mencionado exige la disolución de la sociedad y la percepción por el socio de su cuota de liquidación. A juicio del actuario el negocio jurídico había consistido pura y simplemente en una venta de acciones del socio a la sociedad, con posterior amortización de las mismas por ésta.
El problema se reducía, en consecuencia, a determinar si era o no correcta la deducción en la cuota, hecha en la declaración del impuesto correspondiente a aquel ejercicio, del 10% de la cantidad obtenida en el reembolso mencionado, como procedente de beneficios sociales no distribuidos.
El art. 127.5, que se reputa infringido por la Administración recurrente, disponía que «en los casos de disolución de sociedades, tendrá la consideración de dividendo, a los efectos de la deducción regulada en este artículo, la parte de la cuota de liquidación social que corresponda a beneficios no distribuidos, siempre que éstos hubieran tributado por el Impuesto sobre Sociedades en la forma prevista en el ap. 1 de este artículo, la que se imputará a rendimientos del capital mobiliario y, por tanto, no constituirá incremento de patrimonio».
Por su parte, el ap. 6 de la misma disposición añadía: «A los efectos previstos en este artículo, tendrán la misma consideración que los dividendos (...) en general, aquellas percepciones obtenidas por los socios que, no teniendo el concepto estricto de dividendo, representan para aquéllos un rendimiento derivado de su condición de socio o accionista».
Como puede verse, la primera condición exigida por el texto normativo para la procedencia de la deducción es que el beneficio del que dicho dividendo procediera hubiese tributado efectivamente, sin reducción ni bonificación alguna, por el Impuesto sobre Sociedades.
Puesto que en el caso presente no se había producido ninguna disolución de la sociedad "en lo que aquí interesa sólo hubo una reducción del capital social, con amortización de acciones a cargo de las reservas libres de la sociedad, a fin de separar a determinados socios", la Administración llegó a la conclusión de que el art. 127, en los apartados mencionados, no era aplicable en el presente supuesto.
La sentencia impugnada sentó una tesis que armonizaba la posibilidad de la deducción con la realidad de que el negocio social llevado a cabo no había implicado la disolución del ente social, interpretando que la deducción era aplicable a unas percepciones que, aunque no pudieran calificarse de dividendos, eran en definitiva rendimientos que procedían de la condición de socios.
En su Fundamento 5 razona al efecto que, aun admitiendo el peso específico de los argumentos de la Administración, ha de tomarse en consideración que, en definitiva, la deducción por dividendos en el IRPF se apoya en la doble circunstancia de que el obligado tributario ha de incluir entre sus rendimientos determinadas percepciones que proceden de la sociedad, y que tales rendimientos han de corresponder a beneficios que hayan tributado por el concepto de impuesto sobre sociedades, tal y como resulta del art. 127.1, y que en el caso presente, las percepciones recibidas por los socios que se separaron son deducibles en su consideración de «percepciones» que «no teniendo el concepto estricto de dividendo representa para aquéllos un rendimiento derivado de su condición de socio o accionista», según exige el art. 127.6.
A este respecto, ha de destacarse que en la sentencia de 30 de julio de 1999, recurso de casación 7007/1994, asumimos totalmente la tesis que acabamos de exponer.
En consecuencia, insistimos en que las cantidades percibidas por los socios que se separan, con cargo a las reservas, no son otra cosa que percepciones obtenidas por los mismos que, aun no siendo dividendos, representan un rendimiento derivado de su condición de socio o accionista y que, de no ser por ello, no se podrían percibir. Y es que, en definitiva, el reparto de reservas que se efectúa a quien se separa de una sociedad, cualquiera que fuera la causa "separación por causas legales o separación pactada", no es más que una de las consecuencias del derecho a participar en las ganancias sociales -"las reservas son beneficios no distribuidos"-, que, como derecho esencial, se reconoce a todo accionista "arts. 39.1 de la Ley de Sociedades Anónimas de 1951 y 48.2 de la vigente de 1989".
La sentencia de 30 de julio de 1999 añadió otros argumentos que, desde diversos ángulos, representan criterios normativos que apoyan esta tesis, recordando que el Reglamento del Impuesto de Sociedades de 15 de octubre de 1982, admitía expresamente "art. 136.4", la deducción por dividendos, tanto para los casos de disolución como para los de separación, como la sigue admitiendo el art. 28.3 de la vigente Ley del Impuesto. Significativamente, además, en el Reglamento del IRPF de 1991, se hizo desaparecer la mención que hacía el de 1981, en su art. 127.6, a que los abonos derivaran de la condición de socio o accionista, para indicar que tendrían la consideración de dividendos «aquellas percepciones obtenidas por el sujeto pasivo que, no teniendo el concepto estricto de dividendo, representan para aquél un rendimiento derivado de la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad».
Por ello concluía la citada sentencia, de 30 de julio de 1999, que en cualquier reparto de reservas es susceptible la deducción que analizamos, resultando ilógico sostener que sólo durante la vigencia del Reglamento de 1981 había de mantenerse un criterio distinto.
La desestimación de todos los motivos del recurso implica la preceptiva condena en costas que determinaba el art. 102.3 de la Ley de 1956 ya citada.
Por todo lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey, y por la potestad que nos confiere el pueblo español.
Desestimamos el recurso de casación 2387/1997, interpuesto por la Administración General del Estado, contra la sentencia dictada el día 4 de febrero de 1997, por la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en su recurso 588/1992, siendo parte recurrida doña Marí Juana , imponiendo a la entidad recurrente condena en las costas del recurso, sin hacer pronunciamiento en cuanto a las de la instancia.
Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos . PUBLICACION.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. D. José Mateo Díaz, Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera (Sección Segunda) del Tribunal Supremo el mismo día de su fecha, lo que certifico.
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