SAN, 23 de Noviembre de 2005
| Ponente | FERNANDO FRANCISCO BENITO MORENO |
| Emisor | Audiencia Nacional. Sala Contencioso Administrativo, Sección 5ª |
| ECLI | ES:AN:2005:5220 |
| Número de Recurso | 314/2005 |
ANGEL NOVOA FERNANDEZFERNANDO DE MATEO MENENDEZMARIA DEL CARMEN RAMOS VALVERDEFERNANDO FRANCISCO BENITO MORENO
SENTENCIA
Madrid, a veintitrés de noviembre de dos mil cinco.
Visto por la Sala constituida por los Srs. Magistrados relacionados al margen el Recurso
contencioso administrativo interpuesto por la entidad, RIOFISA, S. A., representada por la
Procuradora Dª. María José Laura González Fortes, contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 22 de noviembre de 2002, relativo al impuesto de Sociedades; y en
el que la Administración demandada ha estado representada y defendida por el Sr. Abogado del
Estado.
1) Presentado el recurso, previos trámites oportunos, se confirió traslado a la representación de la parte actora para que formalizara escrito de demanda, lo que hizo formulando las alegaciones de hecho y de derecho que estimó oportunas, concluyendo con la súplica de una sentencia estimatoria del recurso.
2) Dándose traslado de la demanda al Abogado del Estado para su contestación, lo hizo, alegando en derecho lo que estimó conveniente, solicitando la confirmación en todos los extremos del acuerdo recurrido.
3) Habiéndose Acordado el recibimiento del proceso a prueba por auto de 26 de mayo de 2004, se denegaron los medios de prueba propuestos por auto de 15 de enero de 2004 quedando los autos pendientes de señalamiento para votación y fallo. Interpuesto recurso de súplica fue desestimado por auto de 18 de octubre de 2004. 4) A la vista del acuerdo del Ilmo. Sr. Presidente de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional de de 10 de enero de 2005, se transfiere el presente recurso a la Sección Quinta, encontrándose pendientes de señalamiento para votación y fallo.
5) Declarado concluso los autos de de este procedimiento, se señaló para votación y fallo la audiencia del día 22 de noviembre de 2005, en que tuvo lugar, quedando el recurso visto para sentencia.
VISTOS los preceptos que se citan por las partes y los de general aplicación.
Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado DON FERNANDO F. BENITO MORENO.
Se impugna en el presente recurso contencioso-administrativo la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 22 de noviembre de 2002, desestimatoria del recurso de alzada nº 7975/1999 interpuesto contra el acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 26 de mayo de 1999, recaído en la reclamación económico- administrativa nº 1980/97, que había sido interpuesta contra un acto de liquidación dictado por la Dependencia de Inspección de al Delegación Especial de Madrid, de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, dimanante del acta de inspección A02 60746351, por el Impuesto sobre Sociedades periodo 1994, con una cuantía de 49.329,63 euros.
La Sala ha tenido ocasión de resolver un supuesto idéntico del mismo recurrente, en la SAN (Sección 5ª) de fecha 10 de junio de 2005 (Recurso nº 156/2005), si bien referido al ejercicio de 1993.
Razones de coherencia y de conformidad con el principio de igualdad en la aplicación de las normas jurídicas, nos conducen a no apartarnos del criterio establecido en aquella resolución, contrario a los intereses de la actora
La liquidación impugnada, se refiere a la deducibilidad por la interesada de las retenciones correspondientes a las denominadas "obligaciones bonificadas" y se fundamentan en el tratamiento fiscal de las operaciones en las que se constituye y transmite un derecho real de usufructo sobre los intereses devengados por determinados títulos valores, que gozan de una bonificación surgida al amparo del antiguo Impuesto sobre las Rentas del Capital, en las que se considera que el beneficio fiscal debe ir ligado a la inversión, a la aportación de fondos a las entidades emisoras, por lo que el único supuesto en que el beneficio fiscal seguiría siendo aplicable, según la Administración, sería si la recurrente hubiera adquirido los títulos representativos del empréstito, por cuanto que habría existido una novación subjetiva en la relación prestamista- prestatario.
En este caso, se razona, el sujeto pasivo se ha limitado a adquirir el usufructo de un determinado vencimiento de obligaciones susceptibles de generar beneficio, sin haberse producido adquisición de los títulos, no habiéndose aportado fondo alguno a la sociedad emisora con la que ésta pueda financiar inversiones o ampliar instalaciones, por lo que se considera no procede la aplicación de dicho beneficio fiscal.
La parte actora discrepa de la resolución impugnada, al considerar que, en su condición de usufructuaria de las obligaciones que se detallan en el expediente y por tanto perceptora de los intereses pagados durante la vigencia del usufructo, puede aplicar la bonificación establecida en el artículo 31 del Texto Refundido del Impuesto sobre Rentas de Capital y la exención practicada en el artículo 7º de dicho Texto Refundido, al amparo de la Disposición Transitoria número 3 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, y deducir de la cuota de este impuesto la retención practicada sobre los intereses percibidos e integrar en la base imponible la pérdida que resulta por diferencia entre los costes de adquisición de los usufructos y los ingresos por intereses.
La cuestión planteada en este recurso ha sido resuelta por la sentencias de la sección segunda de esta Sala de 7 de abril de 2005, recurso 411/2002 y sentencias de 21 de abril de 2005 (recursos 561/02 y 564/02) en las que se cambia el criterio que hasta ese momento se mantenía por esta Sala al haberse dictado sentencias del Tribunal Supremo sobre la cuestión debatida y que son las del Tribunal Supremo 20 de febrero, (recurso 8139/1998) y de 5 de marzo de 2004 (recurso nº 11210/1998). A continuación se reproduce literalmente la sentencia de la sección segunda de 7 de abril de 2005, recurso 411/2002: "Sobre esta cuestión se ha pronunciado ya esta Sala (Sentencias de 15 de noviembre de 2001 -recurso 1415/98-, 18 de abril de 2002 -recurso 980/1999-, 16 de septiembre de 2002 -recurso 790/2000-, así como las más recientes de 24 de junio de 2004 (recurso 292/02) y 15 y 26 de julio de 2004 (recursos 1171/01 y 402/02); y, por otra parte, las sentencias dictadas por la Sección Quinta de este Tribunal de 20 de marzo de 2003 -recurso 519/02- y 19 de junio de 2003 -recurso 495/2002-, entre otras muchas), así como la más reciente de 27 de mayo de 2004 (recurso 921/01, seguido ante la Sección Segunda) en los términos siguientes.
"La cuestión que aquí se suscita es, por tanto, la relativa al régimen jurídico aplicable a la percepción de los intereses devengados por las denominadas "obligaciones bonificadas" cuando el perceptor de tales intereses adquiere el derecho a su percibo en virtud de cesión o, más concretamente, de un usufructo temporal constituido por el titular de dichas obligaciones siendo, además, tal titular una entidad de crédito. O lo que es lo mismo, si en el supuesto enunciado procede o no la aplicación al cesionario o usufructuario en el momento de percibir los intereses de la bonificación recogida en la disposición transitoria tercera , apartado 2, de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, manteniendo así la posibilidad de deducir de su cuota tributaria dicho cesionario el importe teórico de la retención que hubiera correspondido de no disfrutar de bonificación.
La Administración demandada reconoce que el titular de las denominadas obligaciones bonificadas (entendiendo por tales las emitidas por una entidad que puede acogerse al régimen de la citada disposición transitoria tercera , 2 de la Ley 61/1978) en cuanto títulos valores tienen como una de sus características propias la de su transmisibilidad, ya plena, ya comprendiendo sólo alguno de los derechos que la integran y, en especial el de percibir los intereses de dichas obligaciones mediante el cobro de uno o varios de los vencimientos periódicos de aquéllos, la conocida usualmente como "transmisión del cupón". Sobre esta base, entiende el Tribunal Económico- Administrativo Central, en la resolución que ahora se impugna, que la operación de transmisión del cupón exige, en definitiva, la creación de un activo financiero nuevo, derivado y distinto del originario, que es la obligación, admitiendo muy diversas formas entre las que destaca el usufructo temporal constituido justamente para el momento del vencimiento de los intereses.
Centrándose en la figura del usufructo, el TEAC sostiene que se trata de un derecho distinto, aunque no totalmente asimilable, de la obligación de que dimana, de manera que, según su criterio, el obligacionista y el titular del cupón tienen conceptualmente una facultad común que hace excluyente en la práctica la presencia simultánea de ambos, generándose así dos elementos o componentes, a saber, el rendimiento del capital mobiliario, por una parte, y la restitución de la inversión, por otra.
Y sobre ese razonamiento concluye que el obligacionista tiene, a efectos tributarios, la condición de titular de los intereses que le corresponden en cuanto acreedor, aunque dichos intereses, cuyo derecho queda incorporado a los cupones, sean transmitidos por aquél; de ahí que, según el TEAC, la cesión de los cupones no permite despojarle del tratamiento fiscal que le corresponde a aquél como perceptor de un rendimiento explícito. Así, por tratarse de una entidad de crédito, no podrá el titular de la obligación deducir de su cuota la retención que teóricamente le hubiera correspondido, sino exclusivamente la cantidad efectivamente retenida; además, la cesión del derecho a percibir lo pagado en concepto de intereses no altera la obligación del pagador de retener al obligacionista...
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