ATS, 19 de Abril de 2023

Preparación del recurso de casación.

1. La procuradora doña Elena Díaz Pino, en representación de la mercantil Royuela Recreativos, S.L.U, bajo la dirección del letrado don Juan Manuel Herrero de Egaña Espinosa de los Monteros preparó recurso de casación contra la sentencia dictada el 20 de junio de 2022 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Burgos, que desestimó el recurso contencioso-administrativo tramitado como procedimiento ordinario núm. 214/202, promovido contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, Sala desconcentrada de Burgos, de 29 de octubre de 2021, por la que se acordó desestimar la reclamación económico-administrativa núm. 09-00261-2021, interpuesta contra la resolución del Servicio Territorial de Hacienda de la Delegación Territorial de Burgos de la Junta de Castilla y León, que denegó la solicitud de rectificación de autoliquidaciones (modelo 045) -devolución de ingresos indebidos- por el concepto la Tasa fiscal sobre el juego, correspondiente al 4º trimestre de 2020.

2. Tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la resolución impugnada, identifica como infringidos:

   2.1. Los artículos 14 y 31 de la Constitución española (BOE del 29 de diciembre) ["CE"].

   2.2. El artículo 3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre) ["LGT"].

   2.3. La jurisprudencia del Tribunal Constitucional establecida, entre otras muchas, en las sentencias 126/1987, de 16 julio, y 296/1994, de 10 de noviembre.

   2.4. El Real Decreto 926/2020, de 25 de octubre, por el que se declaró nuevamente el estado de alarma para contener la propagación de infecciones causadas por el SARS-CoV-2

3. Razona que tales infracciones han sido relevantes y determinantes de la decisión adoptada en la resolución recurrida. Expone que "[...] La infracción denunciada en este escrito fue la base de la demanda formulada sobre este concepto tributario

   -la solicitud de devolución de la parte proporcional de la Tasa fiscal sobre el juego de los periodos durante los cuales el Estado impidió el ejercicio de la actividad sobre el juego- y su resolución constituye el cuerpo de la sentencia que se recurre. De haberse apreciado la infracción denunciada, habría variado el sentido de la sentencia -desestimatoria de las pretensiones de mi mandante. En consecuencia, la no apreciación de esa infracción denunciada ha sido la razón determinante de la desestimación de la pretensión del recurso contencioso-administrativo de Royuela".

4. Subraya que la norma que entiende vulnerada forma parte del Derecho estatal o del de la Unión Europea.

5. Considera que concurre interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia porque se da la circunstancia contemplada en la letra c) del artículo 88.2 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa ["LJCA"], así como la presunción contenida en el artículo 88.3, letra a) LJCA.

   5.1. La doctrina que sienta la sentencia recurrida afecta a un gran número de situaciones, bien en sí misma o por trascender del caso objeto del proceso [ artículo 88.2.c) LJCA], en atención a que "todos los operadores del sector del juego se vieron afectados por estas medidas. Además, teniendo en cuenta que el criterio que pueda establecerse sería trasladable a otros tributos -el IAE, por ejemplo, cuyos elementos configuradores resultan equivalentes a los de esta Tasa-, el número de contribuyentes a los que interesa conocer este criterio se incrementa sustancialmente".

   5.2. Se han aplicado normas en las que se sustenta la razón de decidir sobre las que no existe jurisprudencia [ artículo 88.3.a) LJCA] en el sentido del artículo 1.6 del Código Civil. Argumenta que "[...] La situación de pandemia derivada del COVID-19 ha dado lugar a muchas situaciones novedosas desde el punto de vista jurídico, que se están resolviendo en los tribunales inferiores y que más tarde o temprano llegarán al Tribunal Supremo. Una de estas cuestiones novedosas es la relativa a qué ocurre con aquellos tributos que gravan el ejercicio de actividades económicas (como es el caso del IAE y de la Tasa sobre el Juego) que no se han podido ejercer o se han ejercido de forma limitada como consecuencia de las medidas de cierre adoptadas durante periodos de tiempo determinados por razones sanitarias. A diferencia de otros tributos (como es el caso del IRPF o del Impuesto sobre Sociedades) en los que la falta de actividad económica hace disminuir la base imponible del tributo, en el caso de la tasa del juego o del IAE no ocurre as, lo que ha dado lugar a esta controversia jurídica".

6. Por todo lo expuesto reputa conveniente un pronunciamiento del Tribunal Supremo, que esclarezca si, puede un Estado -o una Comunidad Autónoma, como parte de la estructura de ese Estado-, exigir una cuota de un tributo que grava una actividad como la del juego, como es el caso de la Tasa fiscal sobre el juego, cuando es ese mismo poder público el que ha prohibido o limitado el ejercicio de esa actividad objeto de gravamen.

Auto teniendo por preparado el recurso de casación y personación de las partes ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo.

La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Burgos, tuvo por preparado el recurso de casación en auto de 8 de septiembre de 2022, habiendo comparecido la procuradora doña Elena Díaz Pino, en representación de la mercantil Royuela Recreativos, S.L.U, bajo la dirección del letrado don Juan Manuel Herrero de Egaña Espinosa de los Monteros, -como parte recurrente-, ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo, dentro del plazo de 30 días señalado en el artículo 89.5 LJCA.

De igual modo lo ha hecho como parte recurrida el Abogado del Estado en representación y defensa de la Administración General del Estado, quien se ha opuesto a la admisión del recurso.

Es Magistrado Ponente el Excmo. Sr. D. Isaac Merino Jara, Magistrado de la Sección.

Requisitos formales del escrito de preparación.

1. El escrito de preparación fue presentado en plazo ( artículo 89.1 de la LJCA), la sentencia contra la que se dirige el recurso es susceptible de recurso de casación ( artículo 86 de la LJCA, apartados 1 y 2) y la mercantil Royuela Recreativos, S.L.U, se encuentra legitimada para interponerlo, al haber sido parte en el proceso de instancia ( artículo 89.1 LJCA).

2. En el escrito de preparación se acredita el cumplimiento de tales requisitos reglados, se identifican con precisión las normas del ordenamiento jurídico estatal que fueron alegadas en la demanda y tomadas en consideración por la Sala de instancia. También se justifica que las infracciones imputadas a la sentencia han sido relevantes para adoptar el fallo impugnado [ artículo 89.2 de la LJCA, letras a), b), d) y e)].

3. El repetido escrito fundamenta especialmente que concurre interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia porque la sentencia impugnada fija una doctrina (i) que afecta a un gran número de situaciones [ artículo 88.2.c) de la LJCA], siendo así que, además (ii) aplica una norma en la que se sustenta la razón de decidir respecto de la que no existe jurisprudencia [ artículo 88.3.a) de la LJCA]. De las razones que ofrece para justificarlo se infiere la conveniencia de un pronunciamiento del Tribunal Supremo, por lo que se cumple también el requisito exigido por el artículo 89.2.f) de la LJCA.

Hechos relevantes a efectos del trámite de admisión del presente recurso de casación.

Un análisis del expediente administrativo y de las actuaciones judiciales nos lleva a destacar como datos importantes para decidir sobre la admisión a trámite del recurso de casación los siguientes:

1. - Autoliquidación en relación con la Tasa fiscal sobre el juego.

   El 9 de enero de 2020 Royuela Recreativos, S.L.U, sujeto pasivo del impuesto denominado Tasa fiscal sobre el juego, presentó las autoliquidaciones de la citada Tasa de Juego, modelo 045, correspondiente al 4º trimestre del ejercicio 2.020, en relación con 48 máquinas recreativas instaladas en Burgos. El importe de cada liquidación ascendía a 3.600 euros, siendo el total a ingresar a 43.200 euros.

2. - Solicitud de rectificación de autoliquidación.

   El 11 de febrero de 2016, la interesada presentó solicitud de rectificación de la autoliquidación del impuesto y de devolución de ingresos indebidos, correspondiente al 4º trimestre del ejercicio 2.020, en proporción a los días en los que en la localidad de Burgos no se permitió la apertura de los establecimientos específicos de juego y hostelería en aplicación del Real Decreto 926/2020, de 25 de octubre, que declaró el estado de alarma, solicitando la devolución de los ingresos indebidos, más los intereses de demora correspondientes. Expuso que entre el 6 de noviembre al 14 de diciembre de 2020 (es decir un total 42'39% del importe de la liquidación) no pudo ejercer su actividad al no estar permitida.

3. -Denegación de la solicitud.

   El 12 de febrero de 2021 el Servicio Territorial de Hacienda de la Delegación Territorial de Burgos de la Junta de Castilla y León, dictó resolución por la que denegó la solicitud de rectificación de autoliquidaciones (modelo 045) - devolución de ingresos indebidos-, por el concepto la Tasa fiscal sobre el juego, correspondiente al 4º trimestre de 2020.

   Dicha resolución se notificó el 2 de marzo de 2021.

4. - Interposición de reclamación económico-administrativa.

   Contra la citada resolución Royuela Recreativos, S.L.U, interpuso reclamación económico-administrativa núm. 09-00261-2021 ante el Tribunal Económico- Administrativo Regional de Castilla y León, Sala desconcentrada de Burgos.

   El 29 de octubre de 2021 el Tribunal Regional dictó resolución por la que desestimó la reclamación económico-administrativa núm. 09-00261-2021.

5. - Interposición del recurso contencioso-administrativo.

   Royuela Recreativos, S.L.U, interpuso recurso contencioso-administrativo contra la mencionada resolución, que se tramitó con el núm. 214/202 ante la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Burgos.

   La ratio decidendi de la sentencia se contiene en el Fundamento de Derecho Cuarto con el siguiente tenor literal:

   "Pues bien; la imposibilidad de explotar las máquinas recreativas, con la consiguiente pérdida de ingresos para la demandante, no puede encontrar su remedio a través de la rectificación de la autoliquidación y de la devolución de ingresos indebidos, como ha apuntado la Abogacía del Estado.

   En el presente supuesto, la cantidad pagada no fue superior al importe a ingresar resultante de las autoliquidaciones ( artículo 221.1.b) de la Ley General Tributaria de 2003). Cuestión distinta es que no pudiera tener lugar la explotación de las máquinas recreativas autorizadas.

   Por otra parte, el procedimiento que han seguido otras Comunidades Autónomas para paliar las consecuencias derivadas de la situación de crisis sanitaria, particularmente en lo que respecta a la imposibilidad temporal de explotación de las máquinas recreativas, evidencia que no puede hablarse de errores en las autoliquidaciones de la tasa.".

   La citada sentencia constituye el objeto del presente recurso de casación.

Marco jurídico.

1. En el BOE del día 25 de octubre de 2020 se publicó el Real Decreto 926/2020, de 25 de octubre, por el que se declaró nuevamente el estado de alarma para contener la propagación de infecciones causadas por el SARS-CoV-2. El artículo 2 del citado Real Decreto se intitulaba "Autoridad competente", y establecía que:

   "1. A los efectos del estado de alarma, la autoridad competente será el Gobierno de la Nación.

2. En cada comunidad autónoma y ciudad con Estatuto de autonomía, la autoridad competente delegada será quien ostente la presidencia de la comunidad autónoma o ciudad con Estatuto de autonomía, en los términos establecidos en este real decreto.

3. Las autoridades competentes delegadas quedan habilitadas para dictar, por delegación del Gobierno de la Nación, las órdenes, resoluciones y disposiciones para la aplicación de lo previsto en los artículos 5 a 11. Para ello, no será precisa la tramitación de procedimiento administrativo alguno ni será de aplicación lo previsto en el segundo párrafo del artículo 8.6 y en el artículo 10.8 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa".

   Durante la vigencia de este último estado de alarma se dictaron innumerables órdenes, resoluciones y disposiciones por los Presidentes de las Comunidades Autónomas al amparo de la habilitación contenida en el artículo 2.3 del Real Decreto 926/2020, de 25 de octubre , por el que se declara el estado de alarma para contener la propagación de infecciones causadas por el SARS-CoV-2.

   En el caso de Castilla y León, se dictó el Acuerdo 78/2020, de 3 de noviembre, de la Junta de Castilla y León, por el que se declaró el nivel de alerta 4 para todo el territorio de la Comunidad de Castilla y León y se adoptaron medidas sanitarias preventivas de carácter excepcional para la contención de la COVID-19 en la Comunidad de Castilla y León, publicado en el BOCYL núm. 229, de 4 de noviembre de 2020, acuerdo que entró en vigor el día 6 de noviembre.

   La STC 183/2021, de 27 de octubre de 2021 (Recurso de inconstitucionalidad n.º 5342-2020) ha declarado inconstitucionales y nulos los apartados 2 y 3 del artículo 2 del Real Decreto 926/2020, de 25 de octubre, por el que el Gobierno declaró el estado de alarma para contener la propagación de infecciones causadas por el SARSCov-2, entre otros preceptos.

2. También será preciso interpretar el artículo tercero del Real Decreto-ley 16/1977, de 25 de febrero, por el que se regulan los aspectos penales, administrativos y fiscales de los juegos de suerte, envite o azar y apuestas que preceptúa que:

   "Con independencia de los tributos estatales y locales a que estén sometidas, con arreglo a la legislación vigente, las Sociedades o Empresas que desarrollan las actividades a que se refiere el presente Real Decreto-ley, los casinos y demás locales, instalaciones o recintos autorizados para el juego, quedarán sujetos a la tasa fiscal sobre rifas, tómbolas, apuestas y combinaciones aleatorias, en las siguientes condiciones:

   Primero. Hecho imponible.-Constituye el hecho imponible la autorización, celebración u organización de juegos de suerte, envite o azar, salvo que estuvieran sujetas al Impuesto sobre las actividades de juego, establecido en la Ley 11/2011, de regulación del juego.

   Segundo. Sujeto pasivo.-Serán sujetos pasivos de la tasa los organizadores y las Empresas cuyas actividades incluyan la celebración de juegos de suerte, envite o azar.

   Serán responsables solidarios de la tasa los dueños y empresarios de los locales donde se celebren.

   Tercero. Base imponible.-Será base imponible de la tasa, los ingresos brutos que los casinos obtengan procedentes del juego o las cantidades que los jugadores dediquen a su participación en los juegos que tengan lugar en los distintos locales, instalaciones o recintos donde se celebren juegos de suerte, envite o azar.

   La base imponible se determinará en régimen de estimación directa u objetiva. En el primer caso, el sujeto pasivo quedará obligado a realizar la liquidación tributaria en la forma y casos que reglamentariamente se determinen.

   Cuarto. A partir de la entrada en vigor de la Ley 6/2018, de 3 de julio, de Presupuestos Generales del Estado para 2018, regirán los siguientes tipos y cuotas fijas:

   Tipos tributarios y cuotas fijas.

   Uno. Tipos tributarios.

   [...]

   Dos. Cuotas fijas.

   En los casos de explotación de máquinas o aparatos automáticos aptos para la realización de los juegos, la cuota se determinará en función de la clasificación de las máquinas realizada por el Reglamento de Máquinas Recreativas y de Azar, aprobado por el Real Decreto 2110/1998, de 2 de octubre, según las normas siguientes:

   A) Máquinas tipo ''B'' o recreativas con premio:

   1. Cuota anual: 1.765,5 euros.

   2. Cuando se trate de máquinas o aparatos automáticos tipo ''B'' en los que puedan intervenir dos o más jugadores de forma simultánea y siempre que el juego de cada uno de ellos sea independiente del realizado por otros jugadores, serán de aplicación las siguientes cuotas:

   Máquinas o aparatos de dos jugadores: Dos cuotas con arreglo a lo previsto en la letra a) anterior.

   Máquinas o aparatos de tres o más jugadores: La cuota se incrementará en un 50 % por cada jugador adicional a partir del tercero.

   [..]

   Quinto. Devengo.

   Uno. La tasa se devengará con carácter general por la autorización y, en su defecto, organización o celebración del juego.

   Dos. Tratándose de máquinas o aparatos automáticos aptos para la realización de juegos de azar, la tasa será exigible por años naturales, devengándose en 1 de enero de cada año en cuanto a los autorizados en años anteriores. En el primer año, el devengo coincidirá con la autorización, abonándose en su entera cuantía según los importes fijados en el apartado 4.° anterior, salvo que aquella se otorgue después del 1 de julio, en cuyo caso por ese año se abonará solamente el 50 por 100 de la tasa.

   El ingreso de la tasa se realizará en pagos fraccionados trimestrales iguales, que se efectuarán entre los días 1 y 20 de los meses de enero, abril, julio y octubre.

   No obstante, en el primer año de autorización, el pago de los trimestres ya vencidos o corrientes deberá hacerse en el momento de la autorización, abonándose los restantes de la misma forma establecida en el párrafo anterior.".

3. Por último, será necesario proceder a la exégesis del artículo 31.1 CE que señala:

   "Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad que, en ningún caso, tendrá alcance confiscatorio".

Cuestión en la que se entiende que existe interés casacional.

1. Conforme a lo indicado anteriormente, y de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 88.1 LJCA, en relación con el artículo 90.4 de la misma norma, esta Sección de admisión aprecia que este recurso presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, respecto de la siguiente cuestión:

Determinar si la suspensión o limitación transitoria de la actividad de un determinado sector ordenada por las Comunidades Autónomas en aplicación del régimen de cogobernanza establecido por el Real Decreto 926/2020, de 25 de octubre, por el que se declaró nuevamente el estado de alarma para contener la propagación de infecciones causadas por el SARS-CoV-2, permite considerar que debe reducirse proporcionalmente el importe de la Tasa Fiscal sobre el Juego durante el periodo en el que estuvo vigente tal medida y, con base en ello, ordenar la devolución de ingresos indebidos del 4º trimestre del ejercicio 2020.

Justificación suficiente de que el recurso planteado cuenta con interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia.

1. Para decidir sobre la admisión del presente recurso de casación debemos hacer una breve referencia al complejo contexto legislativo en el que se enmarca la disputa entre el contribuyente y la administración tributaria.

   Así debemos recordar que, en el BOE del pasado día 14 de marzo de 2020 se publicó el Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo, por el que se declaró el estado de alarma para la gestión de la situación de crisis sanitaria ocasionada por el COVID-19. El citado Real Decreto entró en vigor en el momento de su publicación, y dicho estado de alarma estuvo vigente hasta las 00:00 horas del día 21 de junio de 2020, al haber sido prorrogado hasta en seis ocasiones por los Reales Decretos 476/2020, de 27 de marzo, 487/2020, de 10 de abril, 492/2020, de 24 de abril, 514/2020, de 8 de mayo, 537/2020, de 22 de mayo y 555/2020, de 5 de junio.

   Posteriormente, en el BOE del pasado día 9 de octubre de 2020 se publicó el Real Decreto 900/2020, de 9 de octubre, por el que se declaraba el estado de alarma para responder ante situaciones de especial riesgo por transmisión no controlada de infecciones causadas por el SARS-CoV-2, decreto que estuvo en vigor 15 días, y, que limitaba su ámbito territorial únicamente a determinados municipios de la Comunidad de Madrid.

   Y, por último, en el BOE del día 25 de octubre de 2020 se publicó el Real Decreto 926/2020, de 25 de octubre, por el que se declaró nuevamente el estado de alarma para contener la propagación de infecciones causadas por el SARS- CoV-2. Este estado de alarma entró vigor el propio día 25 de octubre y fue prorrogado desde las 00:00 horas del 9 de noviembre de 2020 hasta las 00:00 horas del 9 de mayo de 2021. No obstante, esa prórroga ha sido declarada inconstitucional por la Sentencia nº 183/2021 del Pleno del Tribunal Constitucional de 27 de octubre de 2021, así como el sistema de cogobernanza establecido en el citado Real Decreto.

   Durante la vigencia de este último estado de alarma se dictaron innumerables órdenes, resoluciones y disposiciones por los Presidentes de las Comunidades Autónomas al amparo de la habilitación contenida en el artículo 2.3 del Real Decreto 926/2020, de 25 de octubre, por el que se declara el estado de alarma para contener la propagación de infecciones causadas por el SARS-CoV-2.

   En el caso de Castilla y León, se dictó el Acuerdo 78/2020, de 3 de noviembre, de la Junta de Castilla y León, por el que se declaró el nivel de alerta 4 para todo el territorio de la Comunidad de Castilla y León y se adoptaron medidas sanitarias preventivas de carácter excepcional para la contención de la COVID-19 en la Comunidad de Castilla y León, publicado en el BOCYL núm. 229, de 4 de noviembre de 2020, acuerdo que entró en vigor el día 6 de noviembre.

   Pues bien, la posibilidad de declaración de los estados de alarma, de excepción y de sitio está prevista en el artículo 116 de la Constitución Española["CE"], precepto que fue desarrollado por la Ley Orgánica 4/1981, de 1 de junio, de los estados de alarma, excepción y sitio (BOE de 27 de diciembre) ["LOEAES"].

2. Avanzado en el examen del interés casacional debemos indicar que la cuestión planteada presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, porque en la sentencia recurrida se han aplicado normas que sustentan la razón de decidir sobre las que no existe jurisprudencia del Tribunal Supremo [ artículo 88.3.a) LJCA] y, además, la cuestión planteada afecta a un gran número de situaciones [ artículo 88.2.c) LJCA], pues si bien la suspensión de la actividad tenía un carácter excepcional y transitorio, derivada de la igualmente excepcional situación de crisis sanitaria mundial, resulta manifiesto que su impacto, aunque circunscrito a un determinado periodo temporal, puede afectar a una multiplicidad de contribuyentes y transciende del caso objeto del proceso, lo que hace conveniente un pronunciamiento del Tribunal Supremo que las esclarezca, en beneficio de la seguridad jurídica y de la consecución de la igualdad en la aplicación judicial del Derecho ( artículos 9.3 y 14 CE).

Admisión del recurso de casación. Normas que en principio serán objeto de interpretación.

1. En virtud de lo dispuesto en el artículo 88.1 de la LJCA, en relación con el artículo 90.4 de la LJCA, procede admitir este recurso de casación, cuyo objeto será, por presentar interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, la cuestión descrita en el razonamiento jurídico cuarto.

2. Las normas que en principio serán objeto de interpretación son:

2.1. El artículo 2 del Real Decreto 926/2020, de 25 de octubre, por el que se declaró nuevamente el estado de alarma para contener la propagación de infecciones causadas por el SARS-CoV-2.

2.2. El artículo tercero del Real Decreto-ley 16/1977, de 25 de febrero, por el que se regulan los aspectos penales, administrativos y fiscales de los juegos de suerte, envite o azar y apuestas.

2.3. El artículo 31.1. de la Constitución Española.

Ello sin perjuicio de que la sentencia haya de extenderse a otras si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso, ex artículo 90.4 de la LJCA.

Publicación en la página web del Tribunal Supremo.

Conforme a lo dispuesto por el artículo 90.7 de la LJCA, este auto se publicará íntegramente en la página web del Tribunal Supremo.

Comunicación inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto.

Procede comunicar inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto, como dispone el artículo 90.6 de la LJCA, y conferir a las actuaciones el trámite previsto en los artículos 92 y 93 de la LJCA, remitiéndolas a la Sección Segunda de esta Sala, competente para su sustanciación y decisión de conformidad con las reglas de reparto.

Por todo lo anterior,