ATS, 11 de Abril de 2023
| Jurisdicción | España |
| Fecha | 11 Abril 2023 |
TRIBUNAL SUPREMO
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección: PRIMERA
AUTO
Fecha del auto: 11/04/2023
Tipo de procedimiento: R. CASACION
Número del procedimiento: 4401/2022
Ponente: Excmo. Sr. D. Isaac Merino Jara
Procedencia: T.S.J.ILLES BALEARS SALA CON/AD
Letrada de la Administración de Justicia: Ilma. Sra. Dña. Aurelia Lorente Lamarca
Transcrito por:
Nota:
R. CASACION núm.: 4401/2022
Ponente: Excmo. Sr. D. Isaac Merino Jara
Letrada de la Administración de Justicia: Ilma. Sra. Dña. Aurelia Lorente Lamarca
TRIBUNAL SUPREMO
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección: PRIMERA
AUTO
Excmos. Sres.
D. Pablo Lucas Murillo de la Cueva, presidente
D. José Manuel Bandrés Sánchez-Cruzat
D. Antonio Jesús Fonseca-Herrero Raimundo
D. Fernando Román García
D. Isaac Merino Jara
En Madrid, a 11 de abril de 2023.
Ha sido ponente el Excmo. Sr. D. Isaac Merino Jara.
El 1 de febrero de 2023 se dictó providencia por la Sección Primera de esta Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, acordando la inadmisión del recurso de casación RCA/4401/2022 preparado por la procuradora doña Francina Mas Tous, en representación de Transacobo, S.L., contra la sentencia dictada el 16 de marzo de 2022 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Islas Baleares, que desestimó el recurso n.º 458/2020 interpuesto contra resolución económico-administrativa relativa a acuerdo de liquidación, concepto retención/ingreso a cuenta, de rendimientos del trabajo y sanción derivada.
Mediante escrito de 22 de febrero de 2023 la parte recurrente en casación solicita la nulidad de actuaciones de la citada providencia de 1 de febrero de 2022, denunciando la vulneración el principio de igualdad, consagrado en el artículo 14 de nuestra Constitución ["CE"], al haber sido admitido por la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo otro recurso sobre un asunto directamente relacionado con este en el que se cuestionaba el tratamiento en la base de cotización a la Seguridad Social de las cantidades abonadas a los trabajadores en concepto de dietas que exceden de las fijadas en el convenio colectivo. También se entiende conculcado el derecho a la tutela judicial efectiva del artículo 24.1 CE en relación con el principio de interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos del artículo 9.3 CE.
Por diligencia de ordenación de 9 de marzo de 2023 se dio traslado del mencionado incidente a la administración recurrida para que pudiera presentar alegaciones en el plazo de cinco días. El abogado del Estado presentó escrito en fecha 14 de marzo de 2023 en el que solicitó la desestimación del presente incidente nulidad de actuaciones sobre la base de los fundamentos que tuvo a bien manifestar.
Marco normativo del incidente de nulidad.
Conforme al artículo 241.1 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial (BOE de 3 de julio) ["LOPJ"], con carácter excepcional, podrá solicitarse "[...] la declaración de nulidad de actuaciones fundada en cualquier vulneración de un derecho fundamental de los referidos en el artículo 53.2 [CE] siempre que no haya podido denunciarse antes de recaer resolución que ponga fin al proceso y siempre que dicha resolución no sea susceptible de recurso ordinario ni extraordinario".
Escrito de incidente de nulidad de actuaciones.
La parte promotora del presente incidente de nulidad alega que se produce la vulneración del derecho fundamental a la igualdad en la aplicación judicial de la ley ( art. 14 CE en relación con el art. 24.1 CE), habida cuenta de que por esta misma Sala y Sección se ha sido admitido un recurso de casación en una situación que considera equiparable a la presente en lo que respecta a las infracciones denunciadas en el escrito de preparación del recurso.
Estimación del presente incidente de nulidad de actuaciones.
La doctrina del Tribunal Constitucional establece, en relación con el principio de igualdad en la aplicación de la ley, que "(l)a valoración de la efectiva existencia de tal infracción constitucional exige poner de manifiesto que, como reiteradamente ha declarado este Tribunal, no es suficiente, sin más que exista una divergencia entre dos resoluciones judiciales para estimar que se ha producido una lesión del art. 14 CE. Para apreciar la existencia de una desigualdad en la aplicación de la ley se requiere que las resoluciones que se contrastan hayan sido dictadas por el mismo órgano judicial ( SSTC 134/1991, 183/1991, 245/1994, 285/1994, 104/1996 y que hayan resuelto supuestos substancialmente, iguales ( SSTC 79/1985, 27/1987, 140/1992, 141/1994, 165/1995), junto con la ausencia de toda motivación que justifique en términos generalizables el cambio de criterio" ( STC 188/1998, de 28 de septiembre).
Al guardar semejanza las cuestiones planteadas en el recurso de casación formulado por la promotora del incidente y las concernidas en el auto de admisión invocado por esta, por unidad de criterio y sobre la base de los principios de seguridad jurídica y de igualdad, procede dar igual respuesta a la hora de determinar la admisión del recurso de casación preparado por la promotora del incidente de nulidad que ahora nos ocupa.
Aunque el recurso de casación invocado no determina que se plantee idéntica cuestión que suscita el presente, es lo cierto que, como pone de relieve el promotor del incidente, una misma situación fáctica y jurídica ha constituido la base de la admisión del recurso n.º 7356/2021, (auto de 11 de octubre de 2022, ECLI:ES:TS:2022:14246A).
Así, el hecho de que se haya admitido por esta misma Sección un recurso de casación en el que el objeto de la litis venía constituido por la naturaleza de las cantidades abonadas a los trabajadores, de la que dependerá tanto su tratamiento en materia de Seguridad Social como tributaria, coadyuva a apreciar la invocada infracción del principio de igualdad en la aplicación de la ley.
En consecuencia, procede declarar la nulidad de la providencia de 1 de febrero de 2023 y la admisión a trámite del recurso de casación RCA/4401/2022, preparado contra la sentencia dictada el 16 de marzo de 2022 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Islas Baleares, que desestimó el recurso n.º 458/2020, en los términos que se expondrán a continuación.
Requisitos formales del escrito de preparación del recurso de casación.
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El escrito de preparación fue presentado en plazo ( artículo 89.1 LJCA), la sentencia contra la que se dirige el recurso es susceptible de recurso de casación ( artículo 86 LJCA, apartados 1 y 2) y la entidad mercantil recurrente se encuentra legitimada para interponerlo, al haber sido parte en el proceso de instancia ( artículo 89.1 LJCA).
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En el escrito de preparación se acredita el cumplimiento de tales requisitos reglados, se identifican con precisión las normas del ordenamiento jurídico estatal que fueron alegadas en la demanda y tomadas en consideración por la sala de instancia. También se justifica que las infracciones imputadas a la sentencia han sido relevantes para adoptar el fallo impugnado [ artículo 89.2 LJCA, letras a), b), d) y e)].
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El repetido escrito fundamenta especialmente que existe interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia porque la sentencia impugnada (i) sienta una doctrina que afecta a un gran número de situaciones por trascender del caso objeto del proceso [ artículo 88.2.c) LJCA] y porque (ii) se han aplicado normas en las que se sustenta la razón de decidir sobre las que, o bien no existe jurisprudencia, o, existiendo, precisa ser reafirmada, reforzada o clarificada [ artículo 88.3.a) LJCA]. De las razones que ofrece para justificarlo se infiere la conveniencia de un pronunciamiento del Tribunal Supremo, por lo que se cumple también el requisito exigido por el artículo 89.2.f) LJCA.
Hechos relevantes a efectos del trámite de admisión del presente recurso de casación.
Según se desprende de la resolución administrativa inicialmente recurrida y de la sentencia objeto de esta casación, la entidad recurrente, fue objeto de unas actuaciones inspectoras que se iniciaron mediante comunicación de inicio notificada el día 13 de abril de 2016. Las actuaciones del procedimiento se extendieron al Impuesto sobre Sociedades de los períodos impositivos del 2012 y 2013, al concepto Retención/Ingreso a cuenta rendimientos Trabajo/Profesional de los períodos impositivos del 04/2012 al 12/2013 y al Impuesto sobre el Valor Añadido de los períodos 04/2012 al 12/2013.
Respecto del concepto Retención/Ingreso a cuenta rendimientos Trabajo/Profesional de los períodos impositivos del 04/2012 al 12/2013, las actuaciones tuvieron carácter general, conforme a lo establecido en el artículo 148 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria ["LGT"] y en el artículo 178 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio ["RGAT"].
El procedimiento inspector finalizó con la notificación el 27 de junio de 2018 del acuerdo de liquidación A0785018026002727 en el que se practicaba la regularización de las retenciones de las cantidades satisfechas como dietas exentas multiplicando el tipo medio de retención anual de cada trabajador por el importe de las dietas pagadas anualmente. La causa de esta regularización fue la consideración por parte de la Inspección de una serie de retribuciones satisfechas bajo la denominación de "dietas" como rendimientos de trabajo, de acuerdo con lo establecido el artículo 17 LIRPF, de forma que no podían quedar exceptuadas de gravamen.
Como consecuencia de lo anterior, se inició un procedimiento sancionador al obligado tributario que culminó con la notificación el 27 de junio de 2018 de acuerdo sancionador en el que se imponían una serie de sanciones por la comisión de la infracción prevista en el artículo 191 LGT.
Disconforme con estos acuerdos, la entidad presentó sendas reclamaciones en vía económico-administrativa que fueron desestimadas por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de las Islas Baleares ["TEARIB"] mediante resolución de 29 de junio de 2020, acto frente al que se interpuso recurso contencioso-administrativo ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Islas Baleares, que dictó sentencia en el recurso 458/2020, en fecha 16 de marzo de 2022, desestimatoria de las pretensiones de la recurrente.
Esta sentencia, que constituye el objeto del presente recurso de casación, comienza con el examen de la naturaleza de las cantidades satisfechas a los trabajadores, a fin de discernir si se corresponden realmente con asignaciones para gastos de manutención o retribuyen tiempo de trabajo. En este punto se hace una remisión íntegra a lo resuelto en sentencia de esa misma Sala núm. 265/2021, de 26 de abril, en la que con relación a la misma discrepancia, con la misma empresa, pero desde la perspectiva de las cotizaciones a la Seguridad Social por tales dietas, se concluía que estas cantidades no indemnizaban enteramente la manutención sino que retribuían trabajo o encubrían un concepto salarial, de forma que, en aplicación del mismo criterio, se sostiene en la sentencia objeto del presente recurso, debe entenderse que este concepto retributivo está sujeto a retención a efectos de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Marco jurídico.
A los efectos pretendidos, la parte recurrente plantea la necesidad de interpretar una serie de preceptos que considera vulnerados.
En primer lugar, entiende conculcado el artículo 17.1.d) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ["LIRPF"], que dispone cuanto sigue:
"1. Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas.
Se incluirán, en particular:
d) Las dietas y asignaciones para gastos de viaje, excepto los de locomoción y los normales de manutención y estancia en establecimientos de hostelería con los límites que reglamentariamente se establezcan."
Sostiene que también se ha vulnerado el artículo 9, apartado A, subapartados 1 y 3.a).2º, del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ["RIRPF"], que estipula lo que a continuación se transcribe:
"Dietas y asignaciones para gastos de locomoción y gastos normales de manutención y estancia.
A. Reglas generales:
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A efectos de lo previsto en el artículo 17.1.d) de la Ley del Impuesto, quedarán exceptuadas de gravamen las asignaciones para gastos de locomoción y gastos normales de manutención y estancia en establecimientos de hostelería que cumplan los requisitos y límites señalados en este artículo.
(...)
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Asignaciones para gastos de manutención y estancia. Se exceptúan de gravamen las cantidades destinadas por la empresa a compensar los gastos normales de manutención y estancia en restaurantes, hoteles y demás establecimientos de hostelería, devengadas por gastos en municipio distinto del lugar del trabajo habitual del perceptor y del que constituya su residencia.
a) Se considerará como asignaciones para gastos normales de manutención y estancia en hoteles, restaurantes y demás establecimientos de hostelería, exclusivamente las siguientes:
(...)
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Cuando no se haya pernoctado en municipio distinto del lugar de trabajo habitual y del que constituya la residencia del perceptor, las asignaciones para gastos de manutención que no excedan de 26,67 ó 48,08 euros diarios, según se trate de desplazamiento dentro del territorio español o al extranjero, respectivamente.
(...)
A los efectos indicados en los párrafos anteriores, el pagador deberá acreditar el día y lugar del desplazamiento, así como su razón o motivo."
La interpretación de estos preceptos debe ser puesta en relación con la del artículo 99.2 de la LIRPF:
"Las entidades y las personas jurídicas, incluidas las entidades en atribución de rentas, que satisfagan o abonen rentas sujetas a este impuesto, estarán obligadas a practicar retención e ingreso a cuenta, en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al perceptor, en la cantidad que se determine reglamentariamente y a ingresar su importe en el Tesoro en los casos y en la forma que se establezcan".
-
Cuestión en la que se encuentra un interés casacional objetivo.
La cuestión en la que esta Sala considera que puede hallarse un interés casacional suficientemente caracterizado es la siguiente:
Determinar si las cantidades abonadas a los trabajadores en virtud de pacto suscrito entre las empresas de transporte discrecional de viajeros por carretera y los representantes legales de tales trabajadores para regular la jornada de trabajo, y en el que se fija una dieta de manutención por importe superior al establecido en el Convenio Colectivo sectorial, que no supera el límite establecido en el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, resultan sujetas o no a este impuesto como rendimientos del trabajo y si deben ser objeto de retención.
Justificación suficiente de que el recurso planteado cuenta con interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia.
Debe reseñarse que aunque en un principio esta Sección tomó la decisión de inadmitir el recurso por apreciar que en el sustrato de la decisión tomada por la sala de instancia se encontraba una cuestión netamente fáctica, consistente en determinar el objeto al que atendían las cantidades abonadas a los trabajadores por las que la empresa no practicó retención, la coincidencia entre la controversia latente en el recurso 7356/2021, admitido por auto de 11 de octubre de 2022 (ECLI:ES:TS:2022:14246A), y la que acaece aquí, hace obligado reexaminar aquella decisión y reconocer la existencia de las razones que condujeron a la admisión de este último.
Por lo expuesto, parafraseando el auto de 11 de octubre de 2022, ha de admitirse el recurso de casación por apreciarse la existencia de la circunstancia descrita en el apartado c) del art. 88.2 de la LJCA, al trascender la cuestión del caso concreto, habida cuenta de que puede extenderse a todos los supuestos en los que las empresas dedicadas al transporte de viajeros por carretera y los representantes legales de sus trabajadores alcancen un pacto, al regular la jornada de trabajo, por el que se fije una dieta de manutención por importe superior al establecido en el Convenio Colectivo sectorial, así como por darse la presunción del apartado a) del artículo 88.3 de la LJCA, por inexistencia de jurisprudencia concluyente sobre la naturaleza de estas cantidades en relación con el tratamiento tributario al que deben quedar sometidas.
Conviene, por lo tanto, un pronunciamiento del Tribunal Supremo que, cumpliendo su función uniformadora, sirva para dar respuesta a las cuestiones nucleares que suscita este recurso de casación a fin de reforzar y completar la jurisprudencia, tarea propia del recurso de casación, que no solo debe operar para formar la jurisprudencia ex novo.
Admisión del recurso de casación. Normas que en principio serán objeto de interpretación.
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En virtud de lo dispuesto en el artículo 88.1 de la LJCA, en relación con el artículo 90.4 de la LJCA, procede admitir este recurso de casación, cuyo objeto será, por presentar interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, la cuestión descrita en el razonamiento jurídico séptimo.
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Las normas que, en principio, serán objeto de interpretación son pues los artículos 17.1.d) y 99.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ["LIRPF"] y el artículo 9, apartado A, del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ["RIRPF"].
Ello sin perjuicio de que la sentencia haya de extenderse a otras si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso, ex artículo 90.4 de la LJCA.
Publicación en la página web del Tribunal Supremo.
Conforme a lo dispuesto por el artículo 90.7 de la LJCA, este auto se publicará íntegramente en la página web del Tribunal Supremo.
Comunicación inmediatamente a la sala de instancia la decisión adoptada en este auto.
Procede comunicar inmediatamente a la sala de instancia la decisión adoptada en este auto, como dispone el artículo 90.6 de la LJCA, y conferir a las actuaciones el trámite previsto en los artículos 92 y 93 LJCA, remitiéndolas a la Sección Segunda de esta Sala, competente para su sustanciación y decisión de conformidad con las reglas de reparto.
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) Estimar el incidente de nulidad de actuaciones planteado por la procuradora doña Francina Mas Tous, en representación de Transacobo, S.L., contra la providencia de 1 de febrero de 2023, que inadmite el recurso de casación RCA/4401/2022.
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) Admitir el recurso de casación RCA/4401/2022 formulado por la procuradora doña Francina Mas Tous, en representación de Transacobo, S.L., contra la sentencia dictada el 16 de marzo de 2022 por la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Islas Baleares, que desestimó el recurso n.º 458/2020.
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) Precisar que la cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia consiste en:
Determinar si las cantidades abonadas a los trabajadores en virtud de pacto suscrito entre las empresas de transporte discrecional de viajeros por carretera y los representantes legales de tales trabajadores para regular la jornada de trabajo, y en el que se fija una dieta de manutención por importe superior al establecido en el Convenio Colectivo sectorial, que no supera el límite establecido en el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, resultan sujetas o no a este impuesto como rendimientos del trabajo y si deben ser objeto de retención.
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) Identificar como normas jurídicas que, en principio, serán objeto de interpretación, artículos 17.1.d) y 99.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ["LIRPF"] y el artículo 9, apartado A, del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ["RIRPF"].
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) Publicar este auto en la página web del Tribunal Supremo.
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) Comunicar inmediatamente a la sala de instancia la decisión adoptada en este auto.
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) Para su tramitación y decisión, remitir las actuaciones a la Sección Segunda de esta Sala, competente de conformidad con las normas de reparto.
Así lo acuerdan, mandan y firman los Excmos. Sres. Magistrados indicados al margen.
