STS 251/2023, 28 de Febrero de 2023

Mediante escrito presentado el 3 de septiembre de 2020, KERABEN GRUPO S.A.U. interpuso ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo recurso contencioso administrativo contra la resolución del Consejo de Ministros de 30 de junio de 2020, desestimatoria de reclamación de responsabilidad patrimonial del Estado legislador con fundamento en la STJUE de 7 de marzo de 2018, Cristal Union (asunto C-31/17), publicada en el DOUE de 7 de mayo de 2018.

Tras recibirse el expediente administrativo, se formuló demanda que concluía suplicando a la Sala "dicte, previos los trámites procesales oportunos, Sentencia que, una vez excluidos, por la primacía del Derecho de la Unión Europea, los limites del artículo 32.5 de la Ley 40/2015, de Régimen Jurídico del Sector Público, resuelva la estimación de este recurso contencioso, anulando, por ser contraria a derecho, la Resolución del Consejo de Ministros de fecha 30 de junio de 2020, notificada a esta parte el día 7 de julio de 2020, recaída en el reclamación de responsabilidad patrimonial del Estado legislador, con referencia HA/A/000380/2019, con fundamento en la disconformidad de la Ley de Impuestos Especiales, en su redacción ente 2013 y 2018 con el artículo 14.1 a) de la Directiva 2003/96 conforme a la interpretación dada en la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 7 de marzo de 2018, Cristal Unión (asunto C-31/17) , reconociendo el derecho de mi representada a la indemnización solicitada por la responsabilidad del Estado legislador causada por la tributación en el IEH, contraria a la normativa de la Unión Europea, de la adquisición de gas natural destinado a su instalación de cogeneración de electricidad y calor útil, acordando el derecho de mi representada a la indemnización solicitada por el importe del IEH soportado ilegalmente desde el periodo 01 del año 2013 al periodo 03 del ejercicio 2015, por importe total solicitado de 629.174,76 euros, más los correspondientes intereses de demora."

El Abogado del Estado contesta a la demanda mediante escrito en el que solicita que se dicte "sentencia desestimatoria del recurso con imposición de costas a la recurrente.".

No habiéndose recibido el recurso a prueba, sin perjuicio de quedar unida a las actuaciones la documental aportada, se presentaron por las partes escritos de conclusiones y quedaron los autos pendientes de señalamiento para votación y fallo cuando por turno les corresponda.

Mediante providencia de 8 de junio de 2021, se dejó sin efecto el señalamiento efectuado para esa misma fecha en una anterior providencia de 12 de abril de 2021, para oír a las partes sobre la procedencia de plantear cuestión prejudicial al Tribunal de Justicia de la Unión Europea, al amparo del art. 267 TFUE que estaría referida, en su caso, "a las dudas sobre la posible contradicción del artículo 28.Cuatro de la Ley 15/2012 (que suprimió la exención tributaria prevista hasta entonces en el artículo 51.2.c de la Ley 38/1992, de Impuestos Especiales) con el Derecho Comunitario y, en concreto, con el artículo 14.1.a) de la Directiva 2003/96/CE, según la interpretación que de este artículo efectuó el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en su sentencia de 7 de marzo de 2018 en el asunto C-31/17 (Sentencia Cristal Union).

Más concretamente, la posible contradicción se centraría en que, mientras que en el preámbulo de la Ley 15/2012 se justificó la supresión de la exención tributaria indicada en motivos de política medioambiental, con base en que la utilización de gas natural como carburante en motores de cogeneración de electricidad y calor útil era una actividad contaminante, tanto la normativa europea (considerando 20 de la Directiva 2003/87/CE del Parlamento Europeo y del Consejo y considerando 35 de la Directiva 2012/27/UE), como el propio contenido de la Sentencia Cristal Union (apartados 36 y 37) parecen orientarse en sentido contrario, dado que promueven y defienden la utilización de la cogeneración de electricidad y calor útil por motivos medioambientales.

En segundo lugar, y para el caso de que el TJUE no apreciara la indicada contradicción, se requiere a las partes para en el mismo plazo señalado se pronuncien sobre la posible contradicción del artículo 32.5 de la Ley 40/2015 con el Derecho Comunitario, en la medida que el requisito establecido en dicho artículo (consistente en haber obtenido previamente una sentencia firme desestimatoria para poder plantear ante el Consejo de Ministros una solicitud de responsabilidad patrimonial) podría implicar una vulneración de los principios de equivalencia y de efectividad consolidados en la jurisprudencia comunitaria y, singularmente, de la doctrina sentada por el TJUE en el apartado 26 de la STJUE Cristal Union, que reconoce a los particulares el derecho a invocar la mencionada exención obligatoria y la correlativa obligación de los Estados miembros "directamente ante los órganos jurisdiccionales nacionales"."

Ambas partes presentaron alegaciones al respecto, la actora, emitiendo su parecer favorable y, la Abogacía del Estado, su parecer contrario.

Mediante providencia de 28 de septiembre de 2021, se acordó dejar nuevamente sin efecto el señalamiento acordado para esa misma fecha por una anterior providencia de 20 de julio de 2021, visto que la Comisión Europea había interpuesto ante el TJUE recurso por incumplimiento "contra el Reino de España (Asunto C-278/20), pretendiendo que se declare que, al adoptar y mantener en vigor los artículos 32, apartados 3 a 6, y 34, apartado 1, segundo párrafo, de la Ley 40/2015 y el artículo 67, apartado 1, tercer párrafo, de la Ley 39/2015, el Reino de España ha incumplido las obligaciones que le incumben en virtud de los principios de efectividad y de equivalencia como límites a la autonomía de que gozan los Estados miembros cuando establecen las condiciones de fondo y de forma que rigen su responsabilidad por daños causados a los particulares en violación del Derecho de la Unión.

Y, teniendo en cuenta la incidencia directa que, en su caso, el pronunciamiento del TJUE en aquel asunto pudiera tener en el presente recurso contencioso-administrativo, procede dejar sin efecto el señalamiento acordado y esperar a que se dicte sentencia por el TJUE. "

Dictada sentencia por el TJUE en el citado recurso por incumplimiento, sentencia de 28 de junio de 2022 (asunto C-278/20), e incorporada a los autos, mediante providencia de 14 de noviembre de 2022, se acordó levantar la suspensión acordada y oír a las partes al respecto, habiendo presentado alegaciones ambas partes, recurrente y recurrida, con el resultado que obra en autos.

Por providencia de 19 de enero de 2023, se señaló el presente recurso para votación y fallo el día 21 de febrero de 2023, en cuya fecha han tenido lugar dichos actos procesales.

El presente recurso contencioso administrativo se interpone por KERABEN GRUPO S.A.U. contra la resolución del Consejo de Ministros de 30 de junio de 2020, desestimatoria de reclamación de responsabilidad patrimonial del Estado legislador con fundamento en la STJUE de 7 de marzo de 2018, Cristal Union (asunto C-31/17), publicada en el DOUE de 7 de mayo de 2018.

Esta sentencia daba respuesta a la siguiente cuestión prejudicial planteada por el Consejo de Estado francés:

"¿Están comprendidos los productos energéticos utilizados para la generación combinada de calor y de electricidad exclusivamente en el ámbito de la facultad de exención prevista en el artículo 15, apartado 1, letra c), de la Directiva 2003/96, o están también comprendidos, por lo que respecta a la porción de dichos productos destinada a la producción de electricidad, en el ámbito de aplicación de la obligación de exención establecida en el artículo 14, apartado 1, letra a), de dicha Directiva?"

La respuesta del TJUE fue:

"que el artículo 14, apartado 1, letra a), de la Directiva 2003/96 debe interpretarse en el sentido de que la exención obligatoria prevista en dicha disposición se aplica a los productos energéticos utilizados para la producción de electricidad cuando esos productos se utilizan para la generación combinada de esta y de calor, en el sentido del artículo 15, apartado 1, letra c), de la referida Directiva."

Con sustento en esta sentencia entiende la actora, propietaria de una instalación de cogeneración de alta eficiencia de electricidad y calor útil que utiliza gas natural, que la eliminación de la exención del IEH contenida en la Ley 15/2012, de 27 de diciembre, de medidas fiscales para la sostenibilidad energética, no se ajusta a la citada interpretación por lo que no debió tributar por dicho impuesto por la adquisición de gas natural durante el tiempo que estuvo en vigor la citada norma, desde el 1 de enero de 2013 hasta el 7 de octubre de 2018, en que la exención volvió a restablecerse por el Real Decreto Ley 15/2018, de 5 de octubre, de medidas urgentes para la transición energética y la protección de los consumidores. Y solicita ahora, por este título de la responsabilidad patrimonial del Estado legislador del art. 32.5 de la Ley 40/2015, el importe correspondiente a las cuotas ingresadas por autoliquidación por dicho IEH que, por haber prescrito, no puede ya reclamar su rectificación y consiguiente devolución de ingresos indebidos, y en concreto, el periodo comprendido entre enero de 2013 y marzo de 2015, por importe de 629.174,76 euros, con el interés legal correspondiente.

En la resolución impugnada el Consejo de Ministros, de conformidad con el dictamen emitido por el Consejo de Estado, desestima la reclamación por no cumplirse el requisito establecido en el art. 32.5 de la Ley 40/2015, según el cual, es necesario haber obtenido una sentencia firme desestimatoria de un recurso contencioso administrativo contra la actuación administrativa causante del daño ya que "una vez realizados los ingresos correspondientes a las cuotas del tributo autoliquidadas, las entidades hoy reclamantes no ejercitaron acción de rectificación de las autoliquidaciones presentadas y consiguiente devolución de ingresos indebidos, con lo que no se cumple en absoluto el requisito de la existencia de un pronunciamiento jurisdiccional firme desestimatorio, lo que enerva el derecho de los reclamantes a solicitar una indemnización a título de responsabilidad patrimonial del Estado legislador, imponiendo, por tanto, la desestimación de las reclamaciones formuladas, como expresa el dictamen nº 938/20 19 del Consejo de Estado".

Además, siguiendo también la argumentación del Consejo de Estado, la resolución impugnada desestima, asimismo, en cuanto al fondo del asunto la reclamación formulada al no apreciarse el incumplimiento del Derecho de la Unión que se alega ya que de la sentencia del TJUE invocada no se sigue la consecuencia que se indica en la reclamación, que considera improcedente la supresión de la exención del IEH de los productos energéticos destinados a la cogeneración de electricidad y calor acordada en la Ley 1512012. Razona a este respecto la resolución recurrida sobre las diferencias existentes entre la regulación contenida en la legislación francesa, a la que la STJUE Cristal Union da respuesta, y la legislación española, diferencias que hacen improcedente trasladar a esta última sus razonamientos, sin que sea necesario extenderse más a este respecto, como enseguida veremos.

En la demanda, con relación al requisito establecido en el art. 32.5 de la Ley 40/2015, consistente en haber obtenido "sentencia firme desestimatoria de un recurso contra la actuación administrativa que ocasionó el daño", cuyo incumplimiento, que no se cuestiona, se le imputa en la resolución impugnada, se hacía referencia al procedimiento de infracción que la Comisión europea había iniciado contra España (asunto C-278/20), alegando la posible infracción de los principios de efectividad y de equivalencia por la regulación contenida en la Ley 40/2015, de la responsabilidad patrimonial del Estado legislador por incumplimiento del Derecho de la Unión Europea, que había desembocado en un recurso por incumplimiento ante el TJUE. Y tras dictarse por el TJUE sentencia en este recurso, sentencia de 28 de junio de 2022, y someterse la misma a las partes para alegaciones, la parte actora considera que, conforme a dicha sentencia, la actual redacción del artículo 32.5 de la Ley 40/2015 es contraria a Derecho cuando establece como requisito para reclamar la responsabilidad del Estado legislador que el particular perjudicado haya obtenido, en cualquier instancia, una sentencia firme desestimatoria de un recurso contra la actuación administrativa que ocasionó el daño. Por ello, considera que debe examinarse el fondo de su reclamación.

A este respecto, tras hacer referencia al contenido de la STJUE de 7 de marzo de 2018, Cristal Union (asunto C-31/17), y a la respuesta dada a la cuestión prejudicial, concluye que "[T]rasladado el resultado de dicha sentencia del TJUE al presente supuesto, se demuestra que los pagos efectuados por mi representada por el IEH en la adquisición de gas natural destinado a su instalación de cogeneración de electricidad y calor útil son contrarios a derecho porque se sustentaron en unos preceptos de Derecho interno contrarios a la normativa de la Unión Europea reguladora de ese impuesto".

Asimismo, discrepa de que la eliminación de la exención que se lleva a cabo en la Ley 15/2012, responda realmente a motivos medioambientales, como se indica en su exposición de motivos, "porque tanto la normativa europea, como la normativa nacional, como el propio contenido de la Sentencia Cristal Union defienden y postulan el argumento contrario: promueven y defienden la utilización de la cogeneración de electricidad y calor útil por motivos medioambientales", pues así se desprende del considerando 36 de dicha sentencia, de la Directiva 2003/87 (considerando 20), y del impulso por la UE del fomento de la cogeneración a través de la Directiva 2012/27/UE, relativa a la eficiencia energética (considerando 35 y art. 14), para salvar el medio ambiente. Se demuestra así que el motivo de la supresión de la exención contenida en la Ley 15/2012, sólo pudo ser recaudatorio y no encuentra justificación en la excepción a la exención por motivos medioambientales que permite el art. 14.1.a) de la Directiva 2003/96.

Oídas las partes por la Sala sobre la posibilidad de plantear cuestión prejudicial ante el TJUE sobre esta cuestión, la parte actora se ha mostrado partidaria del planteamiento de dicha cuestión prejudicial.

Concluye la demanda en los siguientes términos:

"La referida Sentencia Cristal Union del TJUE determina la interpretación que debe darse a la exención obligatoria del artículo 14.1a) de la Directiva 92/12/CEE, en el sentido de que la exención de dicho artículo se debe aplicar obligatoriamente a los productos energéticos utilizados para la producción de electricidad cuando se utilicen para la generación combinada de electricidad y calor útil.

A raíz de la Sentencia Cristal Union se pone en evidencia la ilegalidad de gravar con el IEH utilizados para la producción de energía eléctrica y cogeneración de electricidad y calor útil.

Una vez descartado el motivo medioambiental para argüir la procedencia de la excepción a la exención del artículo 14.1.a) de la Directiva 2003/96/CE, tan solo cabe concluir la disconformidad con la normativa de la Unión Europea de la regulación de la Ley de Impuestos Especiales durante la vigencia de la modificación de la Ley 15/2012 del artículo 51 de la Ley de Impuestos Especiales, desde el periodo 01 del año 2013 hasta el periodo 10 del ejercicio 2018.

La imposición sobre la adquisición de gas natural destinados a la producción de electricidad y calor útil por cogeneración deviene a todas luces contraria a la normativa de la Unión Europea, por lo que mi representada soportó ilegalmente la repercusión del IEH, y tiene derecho a reclamar y obtener una indemnización por las cantidades indebidamente soportadas invocando los principios de efecto directo y primacía del derecho comunitario."

La Abogacía del Estado, por su parte, al ser oída en relación con la STJUE de 28 de junio de 2022, sobre la exigencia de haber obtenido sentencia firme desestimatoria de un recurso contra la actuación administrativa causante del daño, considera que para el TJUE este requisito solo resultaría contrario al principio de efectividad en la medida en que no prevé una excepción para los supuestos en los que el ejercicio de la acción que dicha disposición impone ocasione dificultades excesivas o no pueda exigirse razonablemente a la persona perjudicada, lo que ocurriría cuando el daño derive de un acto u omisión del legislador, contrarios al Derecho de la Unión, sin que exista una actuación administrativa impugnable. Sólo en ese caso resultaría contario al principio de efectividad y, obviamente, no es el caso suscitado en el recurso, en el que la recurrente ha tenido en todo momento a su disposición y con suma facilidad la posibilidad de obtener una actuación administrativa que pudo impugnar, al margen de la vía de la responsabilidad patrimonial. Por ello, considera que el recurso debe desestimarse sin analizar el resto de las alegaciones de la demanda.

Subsidiariamente, en cuanto al fondo del asunto, abunda en los razonamientos que se contienen en la resolución impugnada sobre la inaplicación de las conclusiones a las que llegó la STJUE de 7 de marzo de 2018, a la normativa interna española, distinta de la francesa que se analizaba en dicha sentencia.

Se extiende, asimismo, sobre la justificación medioambiental de la supresión de la exención llevada a cabo en la Ley 15/2012, tal y como permite el art. 14.1.a) de la Directiva 2003/96, rechazando, por tanto, que se produzca la contravención del Derecho europeo que se alega en la demanda. Argumenta a este respecto que "por medio del gravamen que recae sobre los productos energéticos de origen fósil utilizados en la producción de electricidad (gasóleo, fuelóleo, gas natural, etc.), se pretende, por un lado, que quien utiliza dichos recursos "compense" en cierta medida a la sociedad por las externalidades negativas que le está ocasionando y, por otro lado, mediante la "no imposición" de las energías renovables utilizadas en la producción de electricidad, fomentar el uso de dichas energías en aras a la consecución de los objetivos de la Directiva 2009/28/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 23 de abril de 2009 relativa al fomento del uso de energía procedente de fuentes renovables y por la que se modifican y se derogan las Directivas 2001/77/CE y 2003/30/CE (DOUE de 5 de junio).".

Y entiende que a esa supresión de la exención por razones medioambientales "no se oponen en absoluto las menciones o recomendaciones contenidas en favor de la utilización de la cogeneración de electricidad y calor útil por motivos medioambientales contenidas en las Directivas 2003/87/CE y 2012/27/CE que, aunque no dudamos que puede no tener efectos contaminantes sobre el medio ambiente o tener un potencial significativo de ahorro de energía primaria (apartados 36 y 37 de la Sentencia Cristal Unión, por referencia a las Directivas citadas), en absoluto puede hacer llegar a la conclusión de que se está favoreciendo con ello el empleo de cualquier combustible con destino a esa cogeneración dado que no es lo mismo en la cogeneración indicada que se utilicen energías limpias como la eólica, la fotovoltaica o la solar, que energías contaminantes, como el carbón o el gas natural.".

Y por último, se opone al planteamiento de cuestión prejudicial ante el TJUE sobre esta cuestión.

Se solicita en la demanda la responsabilidad del Estado legislador por daños derivados de la aplicación de una norma con rango de ley contraria al Derecho de la Unión Europea, supuesto contemplado en el art. 32.5 de la Ley 40/2015.

En concreto, se refiere la actora a la Ley 15/2012, de 27 de diciembre, de medidas fiscales para la sostenibilidad energética, que elimina la exención del Impuesto Especial de Hidrocarburos (IEH) para los productos energéticos destinados a la producción de electricidad y a la cogeneración de electricidad y de calor, beneficio fiscal que había venido siendo aplicable hasta ese momento a los hidrocarburos, como el gas natural, destinados a producir electricidad, de conformidad con la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales. La contravención con el Derecho de la Unión se hace derivar en la demanda de la doctrina establecida en la STJUE de 7 de marzo de 2018, Cristal Union (asunto C-31/17), a la que hicimos referencia en el primer fundamento de esta sentencia, que la actora considera de aplicación.

Como ya hemos explicado, la recurrente, propietaria de una instalación de cogeneración de alta eficiencia de electricidad y calor útil que utiliza gas natural, considera que la eliminación de la citada exención del IEH contenida en la Ley 15/2012, no se ajusta a la interpretación efectuada por el TJUE en dicha sentencia por lo que no debió tributar por dicho impuesto por la adquisición de gas natural durante el tiempo que estuvo en vigor la citada norma, y solicita ahora, por este título de la responsabilidad patrimonial del Estado legislador por contravención del Derecho de la Unión, el importe correspondiente a las cuotas ingresadas por autoliquidación por dicho impuesto que, por haber prescrito, no puede ya reclamar su rectificación y consiguiente devolución de ingresos indebidos, y en concreto, el periodo comprendido entre enero de 2013 y marzo de 2015, por importe de 629.174,76 euros, con el interés legal correspondiente. Estas autoliquidaciones no fueron impugnadas por la actora en su momento mediante el correspondiente procedimiento de rectificación de autoliquidación y devolución de ingresos indebidos previsto para ello en el art. 221 LGT.

En el supuesto de responsabilidad patrimonial por actos legislativos contrarios al Derecho de la Unión Europea, además de los requisitos generales exigibles para todo tipo de responsabilidad patrimonial, establecidos en los apartados 1 y 2 del art. 32 de la Ley 40/2015, a los que remite el apartado 3, son también exigibles los reseñados en el apartado 5 del precepto entre los que ahora importa destacar el que se considera omitido en la resolución impugnada: que «el particular haya obtenido, en cualquier instancia, sentencia firme desestimatoria de un recurso contra la actuación administrativa que ocasionó el daño, siempre que se hubiera alegado la infracción del Derecho de la Unión Europea posteriormente declarada.». Éste es el requisito cuya omisión constituye el fundamento principal de la decisión desestimatoria de la reclamación contenida en la resolución impugnada ya que, como hemos explicado, la recurrente se aquietó frente a las autoliquidaciones del IEH que, indebidamente a su juicio, hubo de presentar.

Esta Sala ha tenido ocasión de pronunciarse ya sobre sobre este requisito de haber obtenido una sentencia firme desestimatoria de un recurso contra la actuación administrativa causante del daño previsto no sólo en el art. 32.5, sino también en el art. 32.4 de la Ley 40/2015, atinente a la responsabilidad derivada de la declaración de inconstitucionalidad. En nuestra sentencia de 21 de septiembre de 2020, rec. 2820/2019 (y, luego, en las que la han seguido: SSTS de 10 de diciembre de 2020, rec. 8022/2019, así como las de 25 de enero de 2021, recs. 53 y 54/2020, entre otras), se recuerda la jurisprudencia de esta Sala sobre la responsabilidad patrimonial del Estado legislador -responsabilidad que, hasta la llegada de la Ley 40/2015, había sido de construcción eminentemente jurisprudencial no exenta de dificultades, como lo demuestra los fundados votos particulares que siempre la han acompañado-, uno de cuyos supuestos es el que aquí nos concierne en el que la responsabilidad deriva de la contravención del Derecho europeo por una norma con rango de ley, y con fundamento en dicha jurisprudencia hemos entendido que resulta procedente realizar una "interpretación amplia" de dicho requisito en cuanto "supone una limitación o cortapisa procedimental considerable" que el legislador impone al interesado.

Los razonamientos contenidos en la primera de las sentencias que hemos citado ( sentencia de 21 de septiembre de 2020, rec. 2820/2019, FJ 2), si bien se refieren al supuesto, distinto, de responsabilidad del Estado derivada de la inconstitucionalidad de la ley, resultan de aplicación, mutatis mutandis, al que aquí nos ocupa de infracción del Derecho europeo al exigirse el mismo requisito en ambos supuestos:

"... Pues bien, dicha jurisprudencia no puede perderse de vista cuando se examina el alcance de la exigencia establecida en el art. 32.4 -haber obtenido, en cualquier instancia, sentencia firme desestimatoria de un recurso contra la actuación administrativa que ocasionó el daño, siempre que se hubiera alegado la inconstitucionalidad posteriormente declarada- ya que en dichas sentencias se describe la compleja posición jurídica en la que se encuentra el perjudicado a la hora de hacer valer su derecho frente a la lesión causada en razón de la inconstitucionalidad de la norma aplicada, en cuanto su valoración no se limita a cuestionar la legitimidad de la actuación administrativa ajustada a la norma aplicada y causante del daño cuya reparación pretende sino que, implica, superando la presunción de legalidad de la norma, la realización de un juicio o valoración de su constitucionalidad, que siempre entraña dificultades notables; y ello en un marco jurídico en el que el perjudicado no está legitimado para ejercitar la acción de inconstitucionalidad ante el Tribunal competente para su conocimiento, que en la impugnación en vía administrativa no es posible plantear la cuestión de inconstitucionalidad, y en la impugnación jurisdiccional se limita a solicitar su planteamiento ante el órgano jurisdiccional que está conociendo de la impugnación frente al acto administrativo, que es el competente para decidir al respecto.

En esta situación, lo procedente es efectuar una interpretación amplia de la exigencia del art. 32.4 LRJSP en cuanto, como señalan las sentencias citadas, supone una limitación o cortapisa procedimental considerable que, además, se proyecta sobre el acto administrativo, siendo que el resarcimiento del perjuicio causado por el poder legislativo no implica necesariamente dejar sin efecto el acto sino el reconocimiento de que ha existido un perjuicio individualizado, concreto y evaluable que resulta indemnizable, derecho que nace y tiene su fundamento en la declaración de inconstitucionalidad de la norma por el Tribunal Constitucional.

Por ello, cuando el precepto se refiere a sentencia firme en cualquier instancia desestimatoria de un recurso contra la actuación administrativa, ha de entenderse que comprende todas aquellas formas de impugnación de dicha actuación que, de una parte, pongan de manifiesto la disconformidad del interesado con la misma cuestionando su constitucionalidad y, de otra, den lugar al control jurisdiccional plasmado en una sentencia firme en la que se valore la constitucionalidad de la norma que después es objeto de pronunciamiento por el Tribunal Constitucional.

(...) con la precisión, en virtud de la regulación del art. 32.4 LRJSP, de que el procedimiento de revisión de oficio ha de instarse antes de la declaración de inconstitucionalidad de la norma."

Y este razonamiento nos llevó a fijar la siguiente doctrina jurisprudencial: "De acuerdo con lo expuesto y respondiendo a la cuestión planteada en el auto de admisión de este recurso, ha de entenderse que los mecanismos que permiten dar por cumplido el requisito estipulado en el artículo 32.4 de la Ley 40/15, de 1 de octubre, de Régimen Jurídico del Sector Público, a efectos de instar válidamente la acción de responsabilidad patrimonial prevista en dicho precepto comprenden todas aquellas formas de impugnación que, de una parte, pongan de manifiesto la disconformidad del interesado con el acto administrativo de aplicación cuestionando la constitucionalidad de la norma aplicada y, de otra, den lugar al control jurisdiccional plasmado en una sentencia firme en la que se valore la constitucionalidad de la norma que después es objeto de pronunciamiento por el Tribunal Constitucional. Y que entre estas formas de impugnación se encuentra la solicitud de revisión de oficio de los actos nulos de pleno derecho por responder a la aplicación de una norma que resulta inconstitucional y el correspondiente recurso jurisdiccional, interpuesto contra la resolución administrativa que desestimó un procedimiento de revisión por nulidad de pleno derecho, promovido contra la actuación que ocasionó el daño, que colma el requisito que fija el artículo 32.4 de la Ley 40/15".

En esta misma línea de razonamiento, que conlleva una interpretación amplia y no rigorista del mencionado requisito, nos hemos pronunciado también, ya específicamente en un supuesto de responsabilidad patrimonial del Estado legislador por infracción del Derecho de la Unión ( art. 32.5 de la Ley 40/2015), en las SSTS de 12 de abril de 2021, rec. 158/2019, FJ 7, ó 6 de mayo de 2021, rec. 351/2019, FJ 6, entre otras, rechazando que sea posible su exigencia cuando la responsabilidad patrimonial del Estado legislador deriva de una inactividad normativa del poder legislativo contraria, la inactividad u omisión misma, al Derecho de la Unión, sin que, por tanto, exista actividad administrativa susceptible de ser impugnada.

Estos pronunciamientos de la Sala que propugnan una interpretación no rigorista, en los términos expuestos, del requisito contemplado en el art. 32, apartados 4 y 5 de la Ley 40/2015, se encuentran en línea con el reciente pronunciamiento del TJUE en su sentencia de 28 de junio de 2022, asunto C-278/20, dictada en el recurso por incumplimiento ( art. 258 TFUE) interpuesto por la Comisión contra el Reino de España por su regulación de la responsabilidad patrimonial del Estado por infracción del Derecho de la Unión, sentencia sobre la que hemos oído a las partes en este recurso.

En esta sentencia del TJUE no se ponen reparos al requisito que venimos analizando -haber obtenido una sentencia firme desestimatoria de un recurso contra la actuación administrativa que ocasionó el daño-, pero siempre que el ejercicio de acciones judiciales contra el acto causante del daño no ocasione dificultades excesivas o suponga una exigencia irrazonable, como cuando el daño deriva de un acto u omisión del legislador contrario al Derecho de la Unión sin que exista una actuación administrativa que el particular pueda impugnar.

Como puede apreciarse, ninguna de estas objeciones concurren en el caso que nos ocupa en el que la interesada tenía a su alcance la posibilidad de accionar fácilmente frente a las autoliquidaciones presentadas mediante el correspondiente procedimiento de rectificación de autoliquidación y devolución de ingresos indebidos previsto en el art. 221 LGT.

Interesa reproducir, a pesar de la extensa cita, cuanto se razona por el TJUE en los parágrafos 122 a 132 de su sentencia, en torno al requisito que analizamos:

"122. El artículo 32, apartado 5, de la Ley 40/2015 establece que, si la lesión es consecuencia de la aplicación de una norma con rango de ley declarada contraria al Derecho de la Unión, solo procederá su indemnización cuando, entre otros requisitos, el particular haya obtenido, en cualquier instancia, sentencia firme desestimatoria de un recurso contra la actuación administrativa que ocasionó el daño.

123. Pues bien, en materia de responsabilidad de un Estado miembro por infracción del Derecho de la Unión, el Tribunal de Justicia ya ha reconocido que el tribunal nacional puede comprobar si el perjudicado ha actuado con una diligencia razonable para evitar el perjuicio o reducir su magnitud y, en particular, si ha ejercitado en tiempo oportuno todas las acciones que en Derecho le correspondían. En efecto, según un principio general común a los sistemas jurídicos de los Estados miembros, la persona perjudicada debe dar pruebas de que ha adoptado una diligencia razonable para limitar la magnitud del perjuicio, si no quiere correr el riesgo de tener que soportar el daño ella sola. En cambio, sería contrario al principio de efectividad obligar a los perjudicados a ejercitar sistemáticamente todas las acciones de que dispongan aunque ello les ocasione dificultades excesivas o no pueda exigírseles razonablemente que las ejerciten (véanse, en este sentido, las sentencias de 24 de marzo de 2009, Danske Slagterier, C-445/06, EU:C:2009:178, apartados 60 a 62 y jurisprudencia citada, y de 4 de octubre de 2018, Kantarev, C-571/16, EU:C:2018:807, apartados 140 a 142 y jurisprudencia citada).

124. Por consiguiente, si bien el Derecho de la Unión no se opone a la aplicación de una norma nacional que establece que un particular no puede obtener la reparación de un perjuicio que no ha evitado, deliberada o negligentemente, ejerciendo una acción judicial, esto solo es posible siempre y cuando el ejercicio de dicha acción judicial no ocasione dificultades excesivas al perjudicado o cuando pueda razonablemente exigirse a este dicho ejercicio (véase, en este sentido, la sentencia de 24 de marzo de 2009, Danske Slagterier, C-445/06, EU:C:2009:178, apartado 69).

125. En el presente asunto, como ha señalado también el Abogado General en el punto 82 de sus conclusiones, eso es precisamente lo que dispone el artículo 32, apartado 5, de la Ley 40/2015. En efecto, mediante la impugnación en tiempo oportuno de la actuación administrativa que ocasiona el daño, el particular afectado puede, en principio, evitar que se produzca el perjuicio o, al menos, reducir su magnitud.

126. Además, la citada disposición no exige que el particular haya agotado todos los recursos disponibles, sino únicamente que se haya obtenido una sentencia firme en un recurso contra esta actuación administrativa, en cualquier instancia, lo que puede facilitar el cumplimiento de este requisito.

127. No obstante, es preciso hacer constar que, como alega la Comisión, cuando el daño deriva de un acto u omisión del legislador contrarios al Derecho de la Unión, sin que exista una actuación administrativa que el particular pueda impugnar, la citada disposición hace imposible obtener una indemnización, ya que el particular perjudicado no puede, en tal caso, interponer ante un órgano jurisdiccional un recurso como el requerido. A este respecto, teniendo en cuenta la jurisprudencia citada en el apartado 124 de la presente sentencia, se descarta que el particular perjudicado que se encuentre en tal situación esté obligado, mediante un comportamiento activo, a provocar la adopción de un acto administrativo que pueda impugnar a continuación, ya que no cabría considerar en ningún caso que tal acto hubiese causado el daño alegado.

128. En consecuencia, el artículo 32, apartado 5, de la Ley 40/2015 es contrario al principio de efectividad, puesto que no prevé una excepción para los supuestos en los que el ejercicio de la acción que dicha disposición impone ocasione dificultades excesivas o no pueda exigirse razonablemente a la persona perjudicada, lo que ocurriría cuando el daño derive de un acto u omisión del legislador, contrarios al Derecho de la Unión, sin que exista una actuación administrativa impugnable.

129. A este respecto, la afirmación de que es difícil que un daño pueda resultar directamente de un acto u omisión del legislador nacional no incide en esta apreciación. Por un lado, el hecho de que, a falta de que se hayan previsto excepciones como las descritas en el apartado anterior, el principio de efectividad solo se vulnere en raras ocasiones no puede justificar la violación de dicho principio. Por otro lado, teniendo en cuenta las obligaciones específicas que incumben a los legisladores nacionales en materia de transposición del Derecho de la Unión al Derecho nacional, en realidad no es inusual que la actividad de estos cause directamente un daño a los particulares.

130. Asimismo, el hecho de que, con arreglo al principio de efectividad, no pueda exigirse el ejercicio de un recurso previo que pretenda evitar o limitar el perjuicio en los supuestos en los que tal ejercicio ocasione dificultades excesivas o no pueda exigirse razonablemente a la persona perjudicada no supone que el particular que desea reclamar la responsabilidad patrimonial del Estado legislador esté dispensado de acreditar, en el marco de una acción que tenga tal objeto, que se cumplen los requisitos necesarios para exigir tal responsabilidad en su caso concreto. Por tanto, las alegaciones del Reino de España expuestas en los apartados 118 y 119 de la presente sentencia deben ser desestimadas.

131. En cuanto a la alegación de que el Tribunal Supremo interpreta el requisito controvertido de forma favorable a los particulares, debe desestimarse por motivos análogos a los expuestos en el apartado 81 de la presente sentencia.

132. Por tanto, procede estimar la segunda parte del primer motivo en la medida en que el artículo 32, apartado 5, de la Ley 40/2015 supedita la indemnización de los daños ocasionados a los particulares por el legislador español al requisito de que el particular perjudicado haya obtenido, en cualquier instancia, una sentencia firme desestimatoria de un recurso contra la actuación administrativa que ocasionó el daño, sin prever una excepción para los supuestos en los que el daño derive directamente de una acción u omisión del legislador, contrarios al Derecho de la Unión, cuando no exista una actuación administrativa impugnable."

En este caso la actora no reaccionó frente a las autoliquidaciones del IEH cuyo importe ahora reclama por la vía de la responsabilidad patrimonial del Estado legislador, a pesar de tener a su alcance un procedimiento administrativo específico para ello, procedimiento de rectificación de autoliquidación y devolución de ingresos indebidos, que le abría la puerta para obtener la sentencia desestimatoria exigida por el art. 32.5 de la Ley 40/2015, razón por la cual no puede accederse a su reclamación.

En cuanto a las costas, de conformidad con el art. 139.1 LJCA, procede imponerlas a la parte actora al no apreciarse serias dudas de hecho o de derecho que pudieran excluirlas y, haciendo uso de la facultad que nos otorga el art. 139.3 LJCA, quedan las costas fijadas en un máximo de 4.000 euros -más el correspondiente Impuesto sobre el Valor Añadido-, a la vista de la índole de asunto y las actuaciones procesales desarrolladas y concretadas en los escritos de las partes.