SAN, 13 de Octubre de 2022
| Ponente | RAFAEL VILLAFAÑEZ GALLEGO |
| Emisor | Audiencia Nacional. Sala Contencioso Administrativo, Sección 2ª |
| ECLI | ES:AN:2022:4780 |
| Número de Recurso | 751/2019 |
A U D I E N C I A N A C I O N A L
Sala de lo Contencioso-Administrativo
SECCIÓN SEGUNDA
Núm. de Recurso: 0000751 /2019
Tipo de Recurso: PROCEDIMIENTO ORDINARIO
Núm. Registro General: 14063/2019
Demandante: PUBLIC SERVICE PENSION PLAN
Procurador: ISABEL CAMPILLO GARCIA
Demandado: TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL
Abogado Del Estado
Ponente IImo. Sr.: D. RAFAEL VILLAFAÑEZ GALLEGO
S E N T E N C I A Nº :
IImo. Sr. Presidente:
D. MANUEL FERNÁNDEZ-LOMANA GARCÍA
Ilmos. Sres. Magistrados:
D. FRANCISCO GERARDO MARTINEZ TRISTAN
Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA
D. JOSE FELIX MARTIN CORREDERA
D. RAFAEL VILLAFAÑEZ GALLEGO
Madrid, a trece de octubre de dos mil veintidós.
Visto el recurso contencioso-administrativo que ante esta Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y bajo el número 751/2019 se tramita a instancia de la entidad Public Service Pension Plan, representada por la Procuradora D.ª Isabel Campillo García y asistida por la Letrada D.ª Bárbara Mambrilla Lorenzo, contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 10 de julio de 2019 (R.G.: 4679/2015), relativa al Impuesto sobre la Renta de No Residentes (sin establecimiento permanente) y cuantía de 195.874,6 euros, y en el que la Administración demandada ha estado representada y defendida por la Abogacía del Estado.
PRIMERO. - El 9 de octubre de 2019 la parte actora interpuso recurso contencioso-administrativo contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 10 de julio de 2019 (R.G.: 4679/2015).
SEGUNDO. - La entidad recurrente formalizó demanda el 6 de febrero de 2020.
TERCERO.- La Abogacía del Estado presentó escrito de contestación el 26 de junio de 2020.
CUARTO. - Tras verificar las partes el trámite de conclusiones, se procedió a señalar para deliberación, votación y fallo el día 5 de octubre de 2022, fecha en que efectivamente se deliberó, votó y falló con el resultado que seguidamente se expresará.
Y ha sido Ponente el Ilmo. Sr. D. Rafael Villafáñez Gallego, que expresa el parecer de la Sala.
Objeto del recurso contencioso-administrativo, posición de las partes y cuestiones litigiosas
PRIMERO. - El presente recurso contencioso administrativo se interpone contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 10 de julio de 2019 (R.G.: 4679/2015).
La resolución impugnada desestima la reclamación económico-administrativa presentada por la entidad Public Service Pension Plan, que es un fondo de pensiones con residencia fiscal en Canadá, contra las liquidaciones provisionales que se indican a continuación, dictadas por la Dependencia de Asistencia y Servicios Tributarios de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de Administración Tributaria como consecuencia de diversas solicitudes de devolución del Impuesto sobre la Renta de No Residentes sin establecimiento permanente que el contribuyente había formalizado a través de los modelos 215 correspondientes.
Estas solicitudes de devolución formuladas por la entidad recurrente venían referidas a las cantidades que habían sido objeto de retención sobre los dividendos de sociedades españolas percibidos por aquella desde el cuarto trimestre del 2007 al cuarto trimestre de 2010, ambos inclusive.
La Administración tributaria, en respuesta a dichas solicitudes de devolución, inició una serie de procedimientos de comprobación limitada y finalmente dictó liquidaciones provisionales en virtud de las cuales se acordaba que no procedía devolver cantidad alguna por las retenciones soportadas por el contribuyente.
En concreto, las liquidaciones provisionales impugnadas son las siguientes: 200721500008108B,200821500008317V,200821500008321X,200821500008324D, 200821500008329S,200921500008214D,200921500008205X,200921500008208D, 200921500008210H,201021500008168R,201021500008161B,201021500008163H,y 201021500008165W.
Interpuesta reclamación económico-administrativa contra las citadas liquidaciones provisionales, el Tribunal Económico-Administrativo Central acordó su desestimación.
La decisión desestimatoria se basó, por una parte, en la falta de acreditación de que la recurrente fuera objetivamente comparable al tipo de entidades españolas respecto del que se planteaba la equiparación fiscal (en particular, fundamentos jurídicos quinto y sexto, pp. 13 y siguientes de la resolución impugnada)
Por otra parte, en la justificación de la restricción a la libre circulación de capitales por la necesidad de garantizar la eficacia de los controles fiscales, lo que podría ocurrir al no disponer de los mismos mecanismos de obtención de información disponibles cuando el fondo de pensiones es comunitario (fundamentos jurídicos séptimo y octavo, pp. 20 y siguientes de la resolución impugnada).
Y, finalmente, en la insuficiente acreditación de las retenciones soportadas a las que venía referida la solicitud de devolución (fundamento jurídico noveno, pp. 28 y siguientes de la resolución impugnada).
Además, el Tribunal Económico-Administrativo Central descartó el planteamiento de cuestiones prejudiciales al Tribunal de Justicia de la Unión Europea por las razones que se expresan en el fundamento jurídico décimo (pp. 30 y siguientes de la resolución impugnada).
Interesa destacar que, en el planteamiento que hace el Tribunal Económico-Administrativo Central, se admite a priori la infracción del art. 63 TFUE por la diferencia de trato impositiva que resulta de la normativa nacional, pues lo que se valora es si la situación de la reclamante es objetivamente comparable a la de los fondos de pensiones residentes, por una parte, y si habría una justificación a la restricción de la libre circulación de capitales con base en una imperiosa razón de interés general.
El debate de fondo que se suscita en el presente recurso está relacionado con el hecho de que la recurrente, que es un fondo de pensiones con residencia fiscal en Canadá, alega la existencia de una restricción a la libre circulación de capitales prevista en el art. 63 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea (en adelante, TFUE), derivada de la ausencia de disposiciones normativas en el ordenamiento jurídico español que permitan la exención de los dividendos obtenidos en España por residentes de países terceros sin establecimiento permanente o, en su caso, la recuperación del Impuesto sobre la Renta de No Residentes satisfecha en virtud de las correspondientes retenciones practicadas por las entidades pagadoras residentes en España (pp. 15 y siguientes de la demanda).
La recurrente, además, aduce la justificación de la práctica de retenciones por entidades residentes en España sobre dividendos de los que aquella ha sido beneficiaria efectiva (pp. 40 y siguientes de la demanda).
En último término, al amparo del art. 267 TFUE, Public Service Pension Plan interesa el planteamiento al Tribunal de Justicia de la Unión Europea de las siguientes cuestiones prejudiciales que se detallan en las pp. 50 y 51 de la demanda:
"(i) Si es contrario al Derecho de la UE ( articulos 63 y 65 del TFUE ) el mero hecho de que los dividendos percibidos en Espana por fondos de pensiones no residentes, antes de la introduccion en el articulo 14.1 del TRLIRNR de su apartado k), como consecuencia de la aprobacion de la Ley 2/2010, de 1 de marzo (hasta el 1 de maro de 2011, los dividendos percibidos por residentes de terceros paises), quedaran sometidos a tributacion, en el IRNR, mientras que los fondos de pensiones residentes tributaban en el Impuesto sobre Sociedades a un tipo impositivo del 0%.
(ii) Si, a los efectos de determinar la existencia de tal discriminacion contraria al Derecho de la UE, los fondos de pensiones no residentes (o residentes de terceros paises, hasta el 6 de marzo de 2011) que percibian dividendos de entidades residentes en Espana, con anterioridad a la modificacion del mencionado articulo 14.1. del TRLINR, se encontraban en una situacion objetivamente comparable a la de los fondos de pensiones residentes en Espana y, para determinar la existencia de dicha comparabilidad, debia exigirse, como presupuesto inexcusable, acreditar que se encontraban en identica situacion y cumplian los mismos requisitos y participaban de la misma naturaleza que los fondos de pensiones residentes. Asimismo, si dicha exigencia se podia entender fundada en la concurrencia de razones de interes general.
(iii) Si, igualmente, a los efectos de determinar la existencia de tal discriminacion contraria al Derecho de la UE, puede concluirse que, la misma se veria justificada por la concurrencia de razones de interes general, ya que el articulo 26 del CDI Espana- Canada, en su redaccion vigente en los anos 2007 a 2010 controvertidos, no era un instrumento que permitia el intercambio efectivo de informacion entre Espana y Canada y, por tanto, impedia que las autoridades fiscales espanolas solicitaran informacion a las autoridades canadienses, a los efectos de verificar si se producia la mencionada identidad de circunstancias entre los fondos de pensiones residentes en Canada y los residentes en Espana.
(iv)Finalmente si, en los supuestos en los que los fondos de pensiones no residentes en Espana deban acreditar su equivalencia con los fondos de pensiones residentes en Espana, a los efectos de que los dividendos que obtengan de entidades residentes en Espana queden exentos de tributacion; la exigencia de una carga de la prueba mas compleja a los fondos de pensiones no residentes, en funcion de su Estado de residencia -en especial, si residen en paises terceros- vulnera los articulos 63 y 65 del TFUE ".
Por su parte, la Administración demandada opone la inexistencia de restricción a la libre circulación de capitales (pp. 3 y siguientes de la contestación), la falta de acreditación de la retención practicada (pp. 8 y siguientes de la contestación), la falta de...
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