SAN, 21 de Septiembre de 2022
| Ponente | RAFAEL VILLAFAÑEZ GALLEGO |
| Emisor | Audiencia Nacional. Sala Contencioso Administrativo, Sección 2ª |
| ECLI | ES:AN:2022:4334 |
| Número de Recurso | 904/2019 |
A U D I E N C I A N A C I O N A L
Sala de lo Contencioso-Administrativo
SECCIÓN SEGUNDA
Núm. de Recurso: 0000904 /2019
Tipo de Recurso: PROCEDIMIENTO ORDINARIO
Núm. Registro General: 17406/2019
Demandante: INTERNATIONAL CONSOLIDATED AIRLINES GROUP, S.A.
Procurador: JOSE LUIS PINTO-MARABOTTO RUIZ
Demandado: TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL
Abogado Del Estado
Ponente IImo. Sr.: D. RAFAEL VILLAFAÑEZ GALLEGO
S E N T E N C I A Nº :
IImo. Sr. Presidente:
D. MANUEL FERNÁNDEZ-LOMANA GARCÍA
Ilmos. Sres. Magistrados:
D. FRANCISCO GERARDO MARTINEZ TRISTAN
Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA
D. JOSE FELIX MARTIN CORREDERA
D. RAFAEL VILLAFAÑEZ GALLEGO
Madrid, a veintiuno de septiembre de dos mil veintidós.
Visto el recurso contencioso-administrativo que ante esta Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y bajo el número 904/2019, se tramita a instancia de la entidad International Consolidated Airlines Group, S.A., representada por el Procurador D. José Luis Pinto-Marabotto Ruiz y asistida por el Letrado D. José María Cobos Gómez, contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 10 de septiembre de 2019 (R.G.: 2284/2018), relativa al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2011 y cuantía de 1.290.141,32 euros, y en el que la Administración demandada ha estado representada y defendida por la Abogacía del Estado.
PRIMERO. - Con fecha 20 de diciembre de 2019 la parte actora interpuso recurso contencioso-administrativo contra la actividad administrativa identificada en el encabezamiento.
SEGUNDO. - Tras varios trámites se formalizó demanda el 30 de junio de 2020.
TERCERO.- La Abogacía del Estado presentó escrito de contestación el 1 de febrero de 2021.
CUARTO. - Tras verificar las partes el trámite de conclusiones, se procedió a señalar para deliberación, votación y fallo el día 14 de septiembre de 2022, fecha en que efectivamente se deliberó, votó y falló con el resultado que seguidamente se expresará.
Y ha sido Ponente el Ilmo. Sr. D. Rafael Villafáñez Gallego, que expresa el parecer de la Sala.
Objeto del recurso contencioso-administrativo y cuestiones litigiosas
PRIMERO. - El presente recurso contencioso administrativo se interpone contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 10 de septiembre de 2019 (R.G.: 2284/2018).
La resolución impugnada desestima la reclamación económico-administrativa interpuesta por la sociedad recurrente contra el acuerdo de liquidación dictado por la Administración tributaria en relación al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2011.
La única cuestión litigiosa que se suscita en el presente recurso es la relativa a la deducibilidad del gasto derivado de la remuneración de los miembros del consejo de administración de la sociedad recurrente.
Antecedentes de interés
SEGUNDO.- Para la decisión del presente recurso resulta de interés dejar constancia de los siguientes antecedentes:
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El 22 de diciembre de 2015 se notificó a la sociedad recurrente la comunicación de inicio de actuaciones de comprobación e investigación en relación, entre otros conceptos, al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2011 a 2014.
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El 8 de septiembre de 2017 le fue incoada a la sociedad recurrente acta de disconformidad A02 con número de referencia NUM000 por el concepto Impuesto sobre Sociedades, correspondiente al período 2011, de la que resultaba una propuesta de liquidación provisional con un importe a ingresar de 2.140.746,77 euros.
-
En el Acta se regularizaban diversos conceptos y uno de ellos era el relativo a la deducibilidad del gasto contabilizado en relación a las retribuciones percibidas por los consejeros ejecutivos de la sociedad recurrente.
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Formuladas las correspondientes alegaciones por el contribuyente, el 21 de marzo de 2018 se le notificó el acuerdo de liquidación A23 n.º NUM000, derivado del acta de disconformidad anteriormente referido, dictado por la Jefa Adjunta de la Oficina Técnica de la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en que se practicaba liquidación definitiva por el concepto Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio 2011, resultando un importe total a ingresar de 1.610.854,64 euros.
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Disconforme con el acuerdo anterior, la sociedad recurrente interpuso reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, que fue desestimada por la resolución que constituye el objeto del presente recurso.
Sobre la deducibilidad del gasto derivado de la remuneración de los miembros del consejo de administración de la sociedad recurrente
TERCERO.- Sintéticamente expresado, el fundamento en que descansa la regularización administrativa que aquí se impugna se cifra en la consideración de que las previsiones estatutarias de la sociedad recurrente relativas a las retribuciones del consejo de administración incumplen la normativa mercantil en una doble perspectiva, por una parte, al no gozar de la reserva o determinación estatutaria y la certeza exigibles y, por otra, al establecer una distinción entre las retribuciones de los consejeros con funciones ejecutivas y las del resto de los consejeros. Incumplimiento de la normativa mercantil que, a su vez, determina la no admisión de la deducibilidad del gasto correspondiente.
Para contextualizar el debate conviene recordar que el marco normativo de obligada referencia viene determinado por los arts. 217 a 219 del Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital (en adelante, TRLSC), que, en la redacción aplicable ratione temporis y en lo que aquí interesa, disponían lo siguiente:
"Artículo 217. Remuneración de los administradores.
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El cargo de administrador es gratuito, a menos que los estatutos sociales establezcan lo contrario determinando el sistema de retribución.
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En la sociedad de responsabilidad limitada, cuando la retribución no tenga como base una participación en los beneficios, la remuneración de los administradores será fijada para cada ejercicio por acuerdo de la junta general de conformidad con lo previsto en los estatutos.
Artículo 218. Remuneración mediante participación en beneficios.
...
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En la sociedad anónima cuando la retribución consista en una participación en las ganancias, solo podrá ser detraída de los beneficios líquidos y después de estar cubiertas las atenciones de la reserva legal y de la estatutaria y de haberse reconocido a los accionistas un dividendo del cuatro por ciento, o el tipo más alto que los estatutos hubieran establecido.
Artículo 219. Remuneración mediante entrega de acciones.
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En la sociedad anónima la retribución consistente en la entrega de acciones o de derechos de opción sobre las mismas o que esté referenciada al valor de las acciones deberá preverse expresamente en los estatutos, y su aplicación requerirá un acuerdo de la junta general.
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El acuerdo de la junta general expresará, en su caso, el número de acciones a entregar, el precio de ejercicio de los derechos de opción, el valor de las acciones que se tome como referencia y el plazo de duración de este sistema de retribución".
Interpretando lo qué deba entenderse por " sistema de retribución", la jurisprudencia de la Sala Primera del Tribunal Supremo ha concretado los parámetros que permiten su delimitación en la práctica.
Así, por ejemplo, en la sentencia de 9 de abril de 2015 (ROJ: STS 2061/2015, FJ 3) se afirma, por una parte, lo siguiente:
"Por sistema de retribución puede entenderse el conjunto de reglas encaminadas a determinar la retribución. La LSC concede un amplio margen de libertad para fijar en los estatutos el sistema de retribución. A pesar de expresarse la norma reglamentaria en singular, nada se opone para que el sistema revista una cierta complejidad o sistemas mixtos como así lo ha señalado esta Sala, entre otras sentencias, la más reciente, la STS 411/2013, de 25 de junio , siguiendo las SSTS 893/2011, de 19 de diciembre , 25/2012 de 10 de febrero y 441/2007, de 24 de abril , fijando como doctrina según la cual "[s]e deja a los redactores de los estatutos una amplia libertad en la elección del sistema (cantidad fija a pagar al principio o al final de la relación, sueldo, dietas de asistencia, participación en ganancias, combinación de esos sistemas...). Y como sostiene la STS 1147/2007, de 21 de octubre , debe atenerse al interés de los accionistas en no verse sorprendidos por cláusulas de indemnización pactadas por los consejeros, actuando en nombre de la sociedad, con motivo de su cese" , pues, como señala la STS 441/2007, de 24 de abril , su finalidad es "proteger a los accionistas de la posibilidad de que los administradores la cambien (la retribución) por propia decisión" .
Y, por otra parte, se declara que " ciertamente la Ley exige que, además de la constancia retributiva de los administradores en los estatutos, el sistema de remuneración sea claro y preciso".
Estas exigencias obedecen, como la misma sentencia recuerda a una serie de finalidades muy caracterizadas, a saber:
"Tal exigencia, que opera también como tutela para los administradores, tiene por finalidad principal, como señala la STS 893/2012, de 19 de diciembre de 2011 , potenciar la máxima información a los accionistas, presentes y futuros, a fin de facilitar el control de la actuación de aquéllos, dada la contraposición entre los intereses particulares de los mismos en obtener la máxima retribución posible y los de la sociedad en aminorar los gastos y los de los accionistas en maximizar los beneficios repartibles".
Para finalizar la cita de esta sentencia, resulta de interés destacar el criterio hermenéutico que sirve de fundamento a la decisión del recurso en relación a la mayor o menor claridad y precisión...
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