ATS, 16 de Febrero de 2022

Preparación del recurso de casación.

1. La procuradora doña María Elena Gutiérrez Cabrera, en representación de don Eleuterio, presentó escrito preparando recurso de casación contra la sentencia dictada el 3 de noviembre de 2020 por la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Canarias, con sede en Las Palmas de Gran Canaria, que desestimó el recurso nº 29/2020, en materia de derivación de responsabilidad solidaria por deudas tributarias.

2. Tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la resolución impugnada, identifica como norma infringida que forma parte del Derecho estatal, el artículo 42 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre) ["LGT"]. Del mismo modo, considera vulnerado el principio non bis in ídem.

3. Razona que tales infracciones han sido relevantes y determinantes de la decisión adoptada en la resolución recurrida.

4. Considera que concurre interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia al apreciar la presencia de los supuestos contemplados en las letras a) y c) del artículo 88.2 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (BOE de 14 de julio) ["LJCA"], así como la presunción del artículo 88.3.a) LJCA.

Auto teniendo por preparado el recurso de casación y personación de las partes ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo.

La Sala de instancia tuvo por preparado el recurso en auto 12 de enero de 2021, emplazando a las partes, habiendo comparecido ambas ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo dentro del plazo de 30 días señalado en el artículo 89.5 LJCA.

Es Magistrado Ponente la Excma. Sra. D.ª Esperanza Córdoba Castroverde, Magistrada de la Sala.

Requisitos formales del escrito de preparación.

1. El escrito de preparación fue presentado en plazo ( artículo 89.1 LJCA), la sentencia contra la que se dirige el recurso es susceptible de recurso de casación ( artículo 86 LJCA, apartados 1 y 2) y el recurrente se encuentra legitimado para interponerlo, al haber sido parte en el proceso de instancia ( artículo 89.1 LJCA).

2. En el escrito de preparación se acredita el cumplimiento de tales requisitos reglados, se identifican con precisión las normas del ordenamiento jurídico estatal que fueron alegadas en la demanda y tomadas en consideración por la Sala de instancia. También se justifica que las infracciones imputadas a la sentencia han sido relevantes para adoptar el fallo impugnado [ artículo 89.2 LJCA, letras a), b), d) y e)].

3. El repetido escrito fundamenta especialmente que concurre interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia porque la sentencia impugnada fija, para supuestos sustancialmente iguales, una doctrina (i) contradictoria con la establecida por otros órganos jurisdiccionales [ artículo 88.2.a) LJCA], (ii) que puede afectar a un gran número de situaciones [ artículo 88.2.c) LJCA], y, finalmente, (iii) aplica una norma en la que se sustenta la razón de decidir respecto de la que no existe jurisprudencia [ artículo 88.3.a) LJCA]. De las razones que ofrece para justificarlo se infiere la conveniencia de un pronunciamiento del Tribunal Supremo, por lo que se cumple también el requisito exigido por el artículo 89.2.f) LJCA.

Hechos relevantes a efectos del trámite de admisión del presente recurso de casación.

Un análisis del expediente administrativo y de las actuaciones judiciales, respetando los hechos de la resolución impugnada, nos lleva a destacar a efectos de la admisión del presente recurso de casación, algunas circunstancias que han de ser tenidas en cuenta:

1. ) El 21 de enero de 2013 la mercantil Servicios Eléctricos Insulares, S.L., fue declarada fallida, habiendo cesado en su actividad en 2012.

2. ) Por acuerdo notificado el 28 de mayo de 2013, la Administración tributaria declaró responsable subsidiaria a la administradora única de dicha sociedad, doña Violeta, por cese de actividad, en relación con la falta de presentación de los Modelos 110 y 111 [declaración y liquidación de retenciones e ingresos a cuenta sobre los rendimientos del trabajo y actividades económicas del impuesto sobre la renta de las personas físicas ("IRPF")] de la citada mercantil.

3. ) Mediante escritura pública de 29 de junio de 2012, la mencionada administradora única donó a sus hijos un total de 23 fincas privativas libres de cargas, por importe de 131.692,66 euros (50% a cada uno).

4. ) El 18 de diciembre de 2014, se notificó al interesado el acuerdo de derivación de responsabilidad solidaria, al amparo del artículo 42.2.a) LGT, por las deudas exigidas a su madre, como administradora única de la sociedad referida, por importe de 65.846,33 euros.

5. ) El 19 de enero de 2015, el responsable solidario planteó reclamación económico-administrativa frente a dicho acuerdo de derivación, siendo estimada mediante acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Regional ["TEAR"] de Canarias de 30 de marzo de 2016, al no haber incluido la Oficina gestora ninguna documentación que permitiera examinar la procedencia del acuerdo impugnado.

6. ) El 17 de agosto de 2017 se reinició el procedimiento de derivación por el órgano de recaudación, dictándose un nuevo acuerdo de inicio y puesta de manifiesto para alegaciones a las partes, notificándose el 24 de octubre de 2017 un segundo acuerdo de derivación de responsabilidad contra el que se formuló reclamación económico-administrativa, que fue desestimada por acuerdo del TEAR de Canarias de 31 de octubre de 2019.

7. ) Interpuesto recurso contencioso-administrativo contra ese segundo acuerdo del TEAR, fue desestimado por la sentencia que constituye el objeto del recurso de casación que ahora nos ocupa.

La sentencia señala, en primer lugar, que al aceptar la donación en 2012, el actor colaboró en la transmisión de los bienes que la donante estaba obligada a preservar, puesto que era la administradora y socia principal de una sociedad contra la que existía un procedimiento de recaudación en fase ejecutiva, de modo que los bienes donados fueron sustraídos de la acción de embargo por la Administración tributaria, que se ha visto imposibilitada de hacer efectiva la derivación subsidiaria. Y concluye declarando [FD 3º] que: "No puede ampararse que el lapso temporal natural que la Administración tributaria tiene para averiguar y embargar bienes sea utilizado para realizar operaciones económicas que distraigan los bienes que ya estaban en realidad afectados de facto al pago de las citadas deudas tributarias".

En segundo lugar, considera que no se vulnera el principio non bis in ídem en atención al hecho de que la resolución del TEAR dictada en 2016 estimó la reclamación por motivos formales, de modo que, no habiéndose producido la prescripción, la Administración tributaria podía tramitar un nuevo procedimiento de derivación. La ratio decidendi de la sentencia sobre este particular se contiene en su fundamento de derecho cuarto:

"Consideramos que no existió una decisión sobre el fondo del asunto, en tanto, lo único apreciado fue la falta de documentación y de justificación de la identidad de la deuda principal y derivada.

Si bien en relación a la liquidación, consideramos trasladable a la derivación de responsabilidad, el TS ha señalado en sentencia de 23 de junio de 2020 (casación 5086/2017) que la liquidación puede ser anulada por razones de (a) forma o de (b) fondo y, en este segundo caso, (i) total o (ii) parcialmente.

(a) La anulación por motivos formales afecta a la liquidación en su conjunto y la expulsa en cuanto tal del universo jurídico, para que, en su caso, si procede, se dicte otra nueva cumpliendo las garantías ignoradas al aprobarse la primera o reparando la falla procedimental que causó su anulación.

... (b.1) Si la anulación tiene lugar por razones de fondo pero es total, el criterio debe ser el mismo, pues tampoco hay en tal caso una deuda legítimamente liquidada. En dichos supuestos podrá fijarse la deuda de nuevo, si es que la potestad para hacerlo no ha prescrito, pero deberá serlo por conceptos distintos de los sustantivamente anulados...

... (b.2) Distinto es el escenario si la anulación por razones sustantivas es parcial (...)

En nuestro caso, la anulación fue total y estimamos que por razones formales. Estimamos no vulnerado el principio de non bis in idem, ya que como señala la STS de 22 de marzo de 2010, (casación 997/2006): "Llegados a este punto, ha de subrayarse que, en lo que se refiere a ladimensión procedimental de aquel principio (prohibición del sometimiento a dosinvestigaciones de una persona por los mismos hechos), se ha de tener en cuenta que operaen el mismo orden; esto es, no cabe iniciar una investigación penal (o administrativa) por unoshechos sobre los que la jurisdicción (o la Administración) ya se ha pronunciado sobre el fondoconcluyendo que, a luz de los elementos de juicio disponibles, no constituyen una infraccióncriminal (o administrativa). En otras palabras, una vez que los tribunales (o los órganosadministrativos competentes) han juzgado definitivamente una conducta, no cabe que abranotro procedimiento para enjuiciarla de nuevo. Sin embargo, esta dimensión del principio noimpide la heterogeneidad de los cauces, de modo que terminado uno concluyendo que no seha producido una infracción de una clase (penal), nada obsta a la apertura de otro destinado aaveriguar si ha habido la comisión de un incumplimiento reprensible con sanciones de otranaturaleza (administrativa)".

En el caso entendemos que el TEAR consideró que en el expediente no existía una justificación suficiente para la derivación, pero nada impedía a la administración tributaria, si no se había producido la prescripción, seguir derivando la responsabilidad hasta lograr el íntegro pago de la deuda tributaria".

Marco normativo.

1. El principio non bis in ídem, garantía del ciudadano que deriva del principio de legalidad y que consiste en la prohibición de que se le impongan dos -o más- veces sanción por los mismos hechos, constituye, como se ha expuesto, un garantía que, a pesar de su falta de mención expresa en el artículo 25.1 de nuestra Constitución ["CE"], "[...] integra el derecho fundamental al principio de legalidad en materia penal y sancionadora" [ SSTC 2/2003, de 16 de enero; 221/1997, de 4 de diciembre; 177/1999, de 11 de octubre; y 229/2003, de 18 de diciembre], "[...] dada su conexión con las garantías de tipicidad y de legalidad de las infracciones" [ SSTC 2/2003, de 16 de enero; 154/1990, de 15 de octubre; 150/1991, de 4 de julio; y 204/1996, de 16 de diciembre], reconocidas en dicho precepto constitucional y que resulta aplicable también en el ámbito del Derecho administrativo sancionador [ STC 2/2003, de 16 de enero].

2. Por su parte, el vigente artículo 42.2.a) LGT dispone lo siguiente:

   "También serán responsables solidarios del pago de la deuda tributaria pendiente y, en su caso, del de las sanciones tributarias, incluidos el recargo y el interés de demora del período ejecutivo, cuando procedan, hasta el importe del valor de los bienes o derechos que se hubieran podido embargar o enajenar por la Administración tributaria, las siguientes personas o entidades:

   1. Las que sean causantes o colaboren en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir la actuación de la Administración tributaria".

      Por lo que se refiere al procedimiento para exigir la responsabilidad solidaria, el artículo 175 LGT dispone que:

      "1. El procedimiento para exigir la responsabilidad solidaria, según los casos, será el siguiente:

   1. Cuando la responsabilidad haya sido declarada y notificada al responsable en cualquier momento anterior al vencimiento del período voluntario de pago original de la deuda que se deriva, bastará con requerirle el pago una vez transcurrido dicho período.

   2. En los demás casos, una vez transcurrido el período voluntario de pago de la deuda que se deriva, el órgano competente dictará acto de declaración de responsabilidad que se notificará al responsable.

2. El que pretenda adquirir la titularidad de explotaciones y actividades económicas y al objeto de limitar la responsabilidad solidaria contemplada en el párrafo c) del apartado 1 del artículo 42 de esta ley, tendrá derecho, previa la conformidad del titular actual, a solicitar de la Administración certificación detallada de las deudas, sanciones y responsabilidades tributarias derivadas de su ejercicio. La Administración tributaria deberá expedir dicha certificación en el plazo de tres meses desde la solicitud. En tal caso quedará la responsabilidad del adquirente limitada a las deudas, sanciones y responsabilidades contenidas en la misma. Si la certificación se expidiera sin mencionar deudas, sanciones o responsabilidades o no se facilitara en el plazo señalado, el solicitante quedará exento de la responsabilidad a la que se refiere dicho artículo".

Cuestiones en las que se entiende que existe interés casacional.

Conforme a lo indicado anteriormente y, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 88.1 LJCA, en relación con el 90.4 de la misma norma, procede admitir a trámite este recurso de casación, al apreciar esta Sección de admisión que el mismo presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, respecto de la siguiente cuestión:

Determinar si el principio ne bis in idem, en su dimensión procedimental, permite el inicio de un segundo procedimiento de derivación de responsabilidad solidaria tras la anulación por motivos formales del primer acuerdo de derivación de responsabilidad acordada por un tribunal económico-administrativo.

Justificación suficiente de que el recurso planteado cuenta con interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia.

1. Esta cuestión presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia ya que puede afectar a un gran número de situaciones [ artículo 88.2.c) LJCA], lo que hace conveniente un pronunciamiento del Tribunal Supremo que la esclarezca, en beneficio de la seguridad jurídica y de la consecución de la igualdad en la aplicación judicial del Derecho ( artículos 9.3 y 14 CE).

2. Es cierto que nos hallamos ante una cuestión que, en términos generales, no es totalmente nueva, ya que la Sección Segunda de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo se ha pronunciado, constantemente, sobre los requisitos exigibles para declarar la responsabilidad solidaria por las deudas contraídas con la Administración tributaria. Pero no lo es menos que hemos declarado que cabe apreciar interés casacional a fin de matizar, precisar, concretar, reforzar o, en su caso, revisar la doctrina ya existente para realidades jurídicas diferentes a las ya contempladas en la jurisprudencia referida [ vid. autos de 3 de mayo de 2017 (RCA/189/2017; ES:TS:2017:4185A) y 15 de marzo de 2017 (RRCA/91/2017, ES:TS:2017:2061A; y 93/2017, ES:TS:2017:2189A)].

3. Así, conviene recordar que la sentencia de 8 de noviembre de 2010 (casación 4941/2007, ES:TS:2010:6125), con cita en la de 10 de diciembre de 2008 (casación 3941/2006, ES:TS:2008:7359), atribuye naturaleza sancionadora a la derivación de responsabilidad solidaria. Del mismo modo, esta Sala en la sentencia de 25 de marzo de 2021 [(casación 3172/2019, ES:TS:2021:1158), que es citada en la de 8 de abril de 2021 (casación 1107/2020, ES:TS:2021:1375) y a la que, a su vez, se remite la de 5 de octubre de 2021 (casación 8115/2019, ES:TS:2021:3846)], se ha pronunciado sobre la responsabilidad solidaria prevista en el artículo 42.2.a) LGT, su naturaleza y fines y, en concreto, sobre si cabe exigirla a un menor de edad, en aquellos supuestos en que la actuación que se le impute lo sea como causante o colaborador en la ocultación o transmisión de bienes, lo que constituye el hecho determinante de su responsabilidad solidaria.

   Además, en sentencia de 6 de junio de 2014 (casación 560/2012, ES:TS:2014:2619), ha declarado que la naturaleza del procedimiento para exigir la responsabilidad tributaria es un procedimiento declarativo conducente a la emisión de un acto administrativo en que se declara la responsabilidad, se cuantifica la misma y se le exige al responsable, habilitándole un periodo voluntario para su ingreso.

4. En particular, se ha de señalar que la Sección de Enjuiciamiento ya se ha pronunciado en cuanto a la aplicación del principio non bis in idem en supuestos de derivación de responsabilidad solidaria, desde su dimensión material. En efecto, en las sentencias (5) de 17 de septiembre de 2020 [casación 325/2019 (ES:TS:2020:2871), 162/2019 (ES:TS:2020:2862), 665/2019 (ES:TS:2020:2861), 7714/2018 (ES:TS:2020:2880) y 193/2019 (ES:TS:2020:2878)] y 25 de marzo de 2021 (casación 2983/2019, ES:TS:2021:1369) interpreta la aplicación del principio non bis ídem en relación con la posibilidad de que un contribuyente, sancionado por las infracciones tipificadas en los artículos 194.1 y 195.1 LGT, sea declarado responsable solidario, ex artículo 42.1.a) LGT, respecto de la sanción impuesta a otro contribuyente como autor de una infracción muy grave prevista en los apartados 1 y 3 del artículo 201 LGT, cuando el tipo de la infracción cometida por el primer contribuyente implica el uso de las facturas o documentos sustitutivos con datos falseados, emitidas por el segundo de los contribuyentes, cuya responsabilidad solidaria se deriva.

5. Por otra parte, es preciso indicar que la jurisprudencia de esta Sala permite el reinicio de las actuaciones anuladas previamente en vía de reclamación económico-administrativa o judicial, salvo en los casos de nulidad de pleno derecho. La sentencia de 29 de junio de 2015 (casación 723/2014, ES:TS:2015:2875) recuerda así que, una vez anulada una liquidación tributaria, cabe aprobar otra nueva en su sustitución, si no se ha producido la prescripción, garantizando en todo caso los derechos de defensa del administrado y rehuyendo la reformatio in peius, matizando la sentencia de 15 de junio de 2015 (casación 1551/2014, ES:TS:2015:2692) la posibilidad de dictar una nueva liquidación en atención a la causa que determina la anulación, de fondo o de forma, de modo que sólo cabe retrotraer actuaciones y practicar nuevas diligencias en el procedimiento para dictar otra liquidación, si la anulación ha tenido lugar por defectos formales que hayan causado indefensión al administrado.

   En concreto, en la sentencia de 26 de marzo de 2015 (casación para unificación de doctrina 1500/2013, ES:TS:2015:1790), con cita en la sentencia de 29 de septiembre de 2014 (casación para unificación de doctrina 1014/2013, ES:TS:2014:3816) se aborda la posibilidad de que, anulado un acto de liquidación, la Administración tributaria pueda dictar otro nuevo, señalando, en cuanto ahora interesa, que "Cuando el acto tributario sea sancionador, no cabe la posibilidad de, una vez anulada la sanción, imponer una nueva. Chocaría con el principio "ne bis in idem"". Este criterio se recoge, igualmente, en la sentencia de 27 de enero de 2016 (casación para unificación de doctrina 3735/2014, ES:TS:2016:150), donde, tras citar la sentencia de 26 de marzo de 2012 [(casación 5827/2009, ES:TS:2012:2104), que indica que "[...] la retroacción de actuaciones constituye un instrumento para reparar quiebras procedimentales que hayan causado indefensión al obligado tributario, de modo que resulte menester desandar el camino para practicarlo de nuevo, reparando la lesión; se trata de subsanar defectos o vicios formales", y se declara que: "Únicamente en el ámbito sancionador sería imposible reproducir el camino para volver a castigar, pues hacerlo contravendría el principio ne bis in idem en su dimensión procedimental".

   Como se razona en la sentencia de 22 de marzo de 2010 [(casación 997/2006, ES:TS:2010:1773), a la que se remite la mencionada de 26 de marzo de 2012], no cabe reiterar las sanciones anuladas "[...] pues esa reproducción del camino para castigar otra vez contraviene frontalmente el principio " ne bis in idem", en su dimensión procedimental"; habida cuenta que "[...] una vez que los tribunales (o los órganos administrativos competentes) han juzgado definitivamente una conducta, no cabe que abran otro procedimiento para enjuiciarla de nuevo". Siendo así que en la sentencia de la Sección Segunda de esta Sala de 11 de abril de 2014 (casación para unificación de doctrina 164/2013, ES:TS:2014:1561), se concluye que el principio non bis in ídem "[...] presenta un aspecto material o sustantivo, que impide sancionar en más de una ocasión por un mismo hecho y con el mismo fundamento para evitar una reacción punitiva desproporcionada, y una vertiente procesal o formal que proscribe la duplicidad de procedimientos sancionadores en caso de que exista la triple identidad de sujeto, hecho y fundamento".

   Finalmente, cabe hacer referencia a la sentencia de 5 de mayo de 2021 (casación 470/2020, ES:TS:2021:1893) en la que se examina el plazo para la ejecución de resoluciones de los órganos económico-administrativos en relación con las sanciones tributarias y se incluye la siguiente reflexión: "Lo primero que hemos de manifestar es que, en las circunstancias descritas en los antecedentes, no se infringe el principio non bis in ídem en su vertiente procesal, dado que no nos encontramos ante un nuevo procedimiento sancionador, sino ante un acuerdo, dictado el 9 de marzo de 2015, en ejecución de la R. TEAC de 2 de abril de 2014".

6. Ahora bien, la admisión del presente recurso de casación queda circunscrita a la cuestión señalada en el razonamiento jurídico anterior, sin que alcance a la segunda de las cuestiones planteadas en el escrito de preparación, esto es, la relativa a determinar si conforme a lo previsto en el artículo 42.2. a) de la LGT es posible declarar responsable solidario a quien incurre en el presupuesto establecido en dicho precepto antes de que se declare la responsabilidad del "deudor principal" y, por tanto, haya nacido "su" deuda, pues respecto de dicha cuestión existe ya jurisprudencia en sentido contrario al propugnado por el recurrente.

   En efecto, en la sentencia de 11 de marzo de 2021 (casación 7004/2019, ES:TS:2021:1251), la Sección de Enjuiciamiento de esta Sala Tercera ha declarado que, en interpretación del artículo 42.2.a) LGT, la derivación de responsabilidad puede alcanzar a las deudas que se devenguen con posterioridad a la ocultación o transmisión de los bienes o derechos del obligado al pago, cuando resulta acreditado por la Administración tributaria que se ha actuado de forma intencionada con la finalidad de impedir su actuación ( consilium fraudis). En el mismo sentido, cabe hacer referencia a la sentencia de 12 de mayo de 2021 (casación 62/2020, ES:TS:2021:2036), referente al alcance de la responsabilidad solidaria del artículo 42.2.a) LGT.

   Asimismo, la sentencia de 10 de julio de 2019, dictada por la Sección Segunda de esta Sala (casación 4540/2017, ES:TS:2019:2694), ha fijado como doctrina de interés casacional que resulta posible declarar la responsabilidad solidaria en relación con las deudas tributarias de otro obligado tributario cuya obligación de pago venga determinada por haber sido declarado responsable subsidiario del deudor principal, siempre que concurran los presupuestos de hecho a que la ley anuda, en cada caso, tal responsabilidad.

Admisión del recurso de casación. Normas que en principio serán objeto de interpretación.

1. En virtud de lo dispuesto en el artículo 88.1 LJCA, en relación con el artículo 90.4 LJCA, procede admitir este recurso de casación, cuyo objeto será, por presentar interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, la cuestión descrita en el razonamiento jurídico cuarto.

2. Las normas que, en principio, serán objeto de interpretación son el artículo 25 de la Constitución y los artículos 42.2.a) y 175 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Ello sin perjuicio de que la sentencia haya de extenderse a otras si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso, ex artículo 90.4 LJCA.

Publicación en la página web del Tribunal Supremo.

Conforme a lo dispuesto por el artículo 90.7 LJCA, este auto se publicará íntegramente en la página web del Tribunal Supremo.

Comunicación inmediatamente a la sala de instancia la decisión adoptada en este auto.

Procede comunicar inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto, como dispone el artículo 90.6 LJCA, y conferir a las actuaciones el trámite previsto en los artículos 92 y 93 LJCA, remitiéndolas a la Sección Segunda de esta Sala, competente para su sustanciación y decisión de conformidad con las reglas de reparto.

Por todo lo anterior,