SAN, 29 de Diciembre de 2020
| Ponente | MANUEL FERNANDEZ-LOMANA GARCIA |
| Emisor | Audiencia Nacional. Sala Contencioso Administrativo, Sección 2ª |
| ECLI | ES:AN:2020:4106 |
| Número de Recurso | 528/2017 |
A U D I E N C I A N A C I O N A L
Sala de lo Contencioso-Administrativo
SECCIÓN SEGUNDA
Núm. de Recurso: 0000528 /2017
Tipo de Recurso: PROCEDIMIENTO ORDINARIO
Núm. Registro General: 03722/2017
Demandante: VIESGO INFRAESTRUCTURAS ENERGÉTICAS S.L
Procurador: MARÍA JESÚS GUTIERREZ ACEVES
Demandado: TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL
Abogado Del Estado
Ponente IImo. Sr.: D. MANUEL FERNÁNDEZ-LOMANA GARCÍA
S E N T E N C I A Nº :
IImo. Sr. Presidente:
D. MANUEL FERNÁNDEZ-LOMANA GARCÍA
Ilmos. Sres. Magistrados:
D. FRANCISCO GERARDO MARTINEZ TRISTAN
Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA
D. RAFAEL MOLINA YESTE
Madrid, a veintinueve de diciembre de dos mil veinte.
Ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, se ha tramitado el recurso nº 528/2017, seguido a instancia de VIESGO INFRAESTRUCTURAS ENERGÉTICAS S.L, que comparecen representadas por la Procuradora Dª. María Jesús Gutierrez Aceves y asistido por Letrado D. Julio Cesar García Muñoz, contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 4 de abril de 2017 (RG 4798/15); siendo la Administración representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado. La cuantía ha sido fijada en indeterminada.
PRIMERO.- Con fecha 26 de junio de 2017, se interpuso recurso contencioso-administrativo.
SEGUNDO.- Tras varios trámites se formalizó demanda el 20 de noviembre de 2017. Presentado la Abogacía del Estado escrito de contestación el 10 de abril de 2018.
TERCERO.- Se admitió la prueba solicitada. Se presentaron escritos de conclusiones los días 18 de mayo y 8 de junio de 2018. Procediéndose a señalar para votación y fallo el día 10 de diciembre de 2020.
Siendo Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D. MANUEL FERNANDEZ-LOMANA GARCIA, quien expresa el parecer de la Sala.
PRIMERO.- Sobre la Resolución recurrida.
Se interpone recurso contencioso-administrativo contra la Resolución de 4 de abril de 2017 (RG 4798/2015), que desestimó el recurso interpuesto contra los acuerdos de liquidación correspondientes a los ejercicios 2008, 2009 y 2010, IS (régimen de declaración consolidada).
Los motivos de impugnación son tres:
-
- Sobre la existencia de actuaciones previas a la comprobación de la existencia del fondo de comercio -pp. 4 a 7-.
-
- Sobre la duración de las actuaciones inspectoras -pp. 8 a 10-.
-
- Sobre la imputación de la diferencia valorativa surgida por el sobre precio pagado en la adquisición de sociedades portuguesas a teóricos elementos del inmovilizado intangible -pp.11 y ss.-.
Conviene señalar, que la STS de 2 de febrero de 2017 (Rec. 3857/2015 ), en relación con lo establecido en el art 12.5 TRLIS, entendió que no procedía la suspensión, entrando a conocer del fondo del asunto, por entender que la Comisión Europea " en atención al principio de confianza legítima....estimó que procedía mantener el beneficio fiscal de la amortización del fondo de comercio financiero cuando se tratase de adquisiciones de entidades residentes en la UE que se hubiesen producido con anterioridad al 21 de diciembre de 2007, fecha de publicación de la incoación del correspondiente expediente en el Diario Oficial UE". Por ello esta Sala, en Auto de 5 de marzo de 2018, no accedió a la suspensión instada por la Abogacía del Estado, pues nos encontramos ante operaciones anteriores a la fecha fijada por la Comisión Europea y, por lo tanto, amparadas por el principio de confianza legítima, por lo que no se verán afectadas por la decisión que en su día tome el TJUE.
SEGUNDO.- Sobre la existencia de actuaciones previas a la comprobación de la existencia del fondo de comercio.
A.- Viene a sostener la recurrente que como el fondo de comercio ha sido objeto de procedimientos de comprobación previa y la Administración no detectó defecto alguno, no puede ahora la Administración ir contra sus propios actos.
B.- El argumento es analizado en las pp. 28 a 31 del Acuerdo de liquidación. Expone el Acuerdo que, en efecto, la Administración realizó actuaciones, en relación con los ejercicios 2008, 2009 y 2010.
Pero lo hizo, únicamente, a los efectos de dar cumplimiento a los Decisiones de la Comisión Europea, de 28 de octubre de 2009 (1ª Decisión) y de 12 de enero de 2011 (2ª Decisión), en el asunto C 45/2007. Se trataba de verificar el importe de la adquisición de las participaciones y la fecha, con el fin de determinar su las adquisiciones estaban amparadas por la confianza legítima, es decir, si eran anteriores al 21 de diciembre de 2007, sin extenderse la comprobación al examen de las operaciones y su valoración.
En la p. 29 del Acuerdo, se describe con detalle el alcance del procedimiento de comprobación limitada y se indica claramente que se inicia con el fin de " dar cumplimiento a la Decisión de la Comisión Europea de 28 de octubre de 2009". El 3 de febrero de 2001, se puso fin al procedimiento de comprobación limitada.
La segunda actuación de la Administración fue un requerimiento - art 93.1 LGT-en los términos literalmente descritos en las pp. 29 y 30 y tenía por objeto atender a la 1ª y 2ª Decisión de la Comisión Europea.
Por ello, razona la Inspección, ninguna de dichas actuaciones " ha tenido efecto preclusivo respecto a la comprobación realizada en el presente procedimiento de inspección, cuyo alcance general permite la comprobación del cumplimiento de los requisitos que la norma interna, art 12.5 TRLIS, establece para que sea admisible la corrección al resultado contable de la amortización del denominado fondo de comercio financiero por la adquisición de las participaciones de las entidades portuguesas".
El TEAC, por su parte, analiza el problema en las pp. 3 y ss., rechaza el efecto preclusivo del art 140 de la LGT, pues " tales comprobación y requerimiento no pretendían en modo alguno un examen de la deducibilidad del fondo de comercio, de su valoración, etc. que son los aspectos que con carácter general y definitivo se regularizan en la presente comprobación inspectora".
C.- La Decisión de la Comisión de 28 de octubre de 2009 relativa a la amortización fiscal del fondo de comercio financiero para la adquisición de participaciones extranjeras C 45/07 (ex NN 51/07, ex CP 9/07) aplicada por España, diferenciaba entre los supuestos de adquisición anteriores y posteriores al 21 de diciembre de 2007 y obligaba al Reino de España a "recuperar" la "ayuda", cuando se tratase de operaciones posteriores a dicha fecha -art 4 de la Decisión-. Basta la lectura de los arts. 5 y 6 de la norma para concluir que la Administración tenía la obligación de verificar si la operación enjuiciada se realizó antes o después de la fecha indicada y, en caso de ser posterior, debía proceder a la recuperación de la ayuda en los términos y con el alcance previsto en la decisión -de aquí que necesitase conocer la cuantía-.
Lo mismo cabe decir en relación con la Decisión de la Comisión de 12 de enero de 2011, relativa a la amortización fiscal del fondo de comercio financiero para la adquisición de participaciones extranjeras C 45/07 (ex NN 51/07, ex CP 9/07) aplicada por España.
D.- Lo anterior nos parece relevante para la solución del litigio, pues la Administración en el caso enjuiciado está cumpliendo lo ordenado por la Comisión. De aquí que se limitase a verificar si la deducción del fondo de comercio era anterior o posterior al 21 de diciembre de 2007, como expresamente indicó a la recurrente. Siendo la operación previa a la indicada fecha, no procedió a la recuperación de la ayuda y la cancelación de toda deducción fiscal pendiente por tal concepto, tal y como exigía la Comisión. No se entró, por lo tanto, a examinar la regularidad de la deducción.
Lo que viene a sostener la demandante es la Administración que no debió limitarse a examinar la fecha de la operación, sino que también pudo y debió examinar la legalidad de la deducción, precluyendo su derecho a regularizar la situación. Alega la doctrina contenida, entre otras, en la STS de 24 de enero de 2017 (Rec. 2963/2015 ), lo que plantea el problema de si dicha doctrina es de aplicación al caso de autos como se pretende.
Al margen de que, como destaca la Abogacía del Estado, la segunda actuación inspectora fue un requerimiento de información, lo esencial sigue siendo determinar si opera la preclusión en los términos requeridos por la recurrente, pues se indica en el Acuerdo de liquidación -p.29- que en relación con el ejercicio 2009, se inició un procedimiento de " comprobación limitada", si bien con el único objetivo, según la comunicación de acreditar " documentalmente...la fecha de adquisición y de las cantidades consignadas en la declaración del IS". Es decir, el procedimiento de dirigió y ello nos parece indiscutible, con el único fin de cumplir con lo ordenado por la Comisión.
Como se infiere de la doctrina contenida en la STS de 22 de septiembre de 2014 (Rec. 4336/2012 ), padecería la seguridad jurídica, cuando la comprobación se limita a un determinado elemento de la obligación tributaria, " pese a tener a su disposición todos los datos precisos (por haberlos suministrado el obligado o por contar ya con ellos), la Administración se concentre a su albur sólo en alguno de ellos, aprobando la oportuna liquidación provisional, para más adelante regularizar y liquidar de nuevo atendiendo al mismo elemento de la obligación tributaria, pero analizando datos a los que no atendió cuando debía, pese a poder hacerlo por disponer ya de ellos".
En el procedimiento de comprobación limitada la Administración puede " comprobar los hechos, actos, elementos, actividades y explotaciones y demás circunstancias determinantes de la obligación tributaria" - art 136.1 LGT-; por lo tanto, es lógico, que como establece el art 140 de la LGT, sólo cabe efectuar una nueva regularización cuando " se descubran hechos nuevos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas de las realizadas...
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SAN, 26 de Septiembre de 2022
...y otro caso. Debiendo recordar, en el mismo sentido, lo declarado en la sentencia de esta Sala y Sección de 29 de diciembre de 2020 (ROJ: SAN 4106/2020, FJ "En este sentido, en nuestra SAN (2ª) de 24 de octubre de 2013 (Rec. 274/2010 ), razonamos que " la Administración se puede autolimitar......