STS 1749/2020, 16 de Diciembre de 2020

Resolución recurrida en casación.

En el recurso n.º 242/2017, seguido en la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, con fecha 25 de junio de 2019, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "FALLO.- Estimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por Dª. Fátima, representada por la procuradora Dª. Cristina Borrás Boldova y asistida por el letrado Dº. Eduardo Bonora Precioso contra la Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia de fecha 25 de noviembre de 2016 estimatoria parcial de la reclamación NUM000 por el concepto IRPF ejercicio 2012, estando la Administración demandada representada y asistida por la Abogacía del Estado.- Con expresa, imposición de costas en los términos expresados en el FDº 5° de la presente resolución". Y con fecha 5 de julio de 2019 se dictó auto de aclaración de la misma, cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "LA SALA ACUERDA: Que debe rectificar y rectifica el error material a que se refiere el Encabezamiento y Fallo de la Sentencia nº. 1050/2019 de fecha 25 de junio de 2019 en el sentido que debe decir Dª. Evangelina".

Preparación del recurso de casación.

Notificada dicha sentencia a las partes, por el Sr. Abogado del Estado, en la representación que ostenta de La Administración General del Estado, se presentó escrito con fecha 22 de julio de 2019, ante la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, preparando recurso de casación, y la Sala, por auto de 25 de julio de 2019, tuvo por preparado el recurso de casación, con emplazamiento de las partes ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo, habiendo comparecido, dentro del plazo de 30 días señalado en el artículo 89.5 LJCA, como parte recurrente, La Administración General del Estado, representada y asistida por el Sr. Abogado del Estado, y como parte recurrida Dª. Evangelina, representada por la procuradora de los Tribunales Dª. Cristina Borrás Boldova, bajo la dirección letrada de Dº. Eduardo Bonova Precioso.

Admisión del recurso.

Recibidas las actuaciones en este Tribunal, la Sección Primera de esta Sala acordó, por auto de 14 de febrero de 2020, la admisión del recurso de casación, en el que aprecia que concurren en este recurso de casación las circunstancias de interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia previstas en los apartados 3.a) y 2.c) del artículo 88 de la Ley 29/1998, de 13 de Julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso- Administrativa, precisando que:

" 2º) La cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia consiste en:

Determinar, en interpretación del artículo 14.1 a) LIRPF, a qué periodo impositivo han de imputarse los rendimientos del trabajo generados con ocasión de la percepción de ayudas públicas previas a la jubilación: ¿al periodo en que tales ayudas se reconocen o a aquel o aquellos periodos en que las mismas se abonan?

3. ) El precepto legal que, en principio, será objeto de interpretación es el artículo 14.1.a) del texto refundido de la LIRPF".

Interposición del recurso de casación y oposición.

Recibidas las actuaciones en esta Sección Segunda, el Sr. Abogado del Estado, en la representación que ostenta de La Administración General del Estado, por medio de escrito presentado el 12 de marzo de 2020, interpuso recurso de casación, en el que expuso que la norma infringida por la sentencia impugnada es:

El artículo 14.1.a) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.

El Sr. Abogado del Estado manifiesta que, frente a la sentencia de instancia que reconoce erróneamente, el derecho de la hoy aquí recurrida, a tributar por los 14.000 euros percibidos de ayuda pública a su indemnización por despido de manera periódica conforme percibe dichos rendimientos y no de forma íntegra en el ejercicio 2012 -ejercicio en el que le fue concedida-, considera que la exigibilidad del rendimiento de trabajo satisfecho ( la ayuda previa a la jubilación ordinaria de 14.000 euros) concedida por la Generalidad, a la que se refiere el artículo 14.1.a) LIRPF, infringido, se produce en el periodo en el que es concedida la subvención o ayuda (ejercicio 2012), en que se produce el devengo de la obligación, siempre que no resulte otra cosa del propio acuerdo de otorgamiento de la misma, lo cual determina la irrelevancia del momento en el que, por razones presupuestarias o de otra índole, ajenas a la voluntad del beneficiario, se efectúe su pago (en este caso, en concepto de renta anual temporal, que incluye, mes a mes, durante seis años, una parte de la subvención o ayuda reconocida por valor de 14.000 euros). Para el Sr. Abogado el Estado lo relevante es el momento en que se concede la ayuda pública, siendo indiferente, a efectos tributarios, el momento en que se produzca su cobro por el trabajador, lo que podría verse diferido como consecuencia, por ejemplo por razones presupuestarias u otras ajenas a la voluntad del beneficiario. Esto es lo que ha ocurrido en el presente caso, que si bien la ayuda fue concedida en 2012, el pago no tiene lugar hasta el año 2013, en pagos mensuales, hasta el año 2017.

Concluye, tal y como se indica en el auto de admisión, que una cuestión tangencialmente parecida a esta ha sido ya resuelta por esa Sala en su Sentencia de 26 de junio de 2018 c. 1180/2017 y, que, salvando las distancias, lo ha hecho teniendo presente en todo caso, la regla general de imputación del artículo 14.1.a) LIRPF.

Tras las anteriores alegaciones, e terminó suplicando a la Sala que " dicte sentencia por el que, previa fijación de la doctrina jurisprudencial solicitada en el apartado 3 de este escrito, estimándolo case la sentencia recurrida y, acto seguido, dicte fallo por el que se desestime el recurso contencioso administrativo interpuesto en la instancia confirmando la resolución del TEAR impugnada".

Por su parte, la procuradora Dª. Cristina Borrás Boldova, en nombre y representación de Dª. Evangelina, por escrito presentado con fecha 17 de julio de 2020, formulo oposición al recurso de casación manifestado :

1. ) La consideración parcial de los hechos probados realizada de contrario, alejamiento de la situación fáctica del caso, e improcedencia en casación revisar la valoración de hechos probados.

2. ) La incoherencia de calificar la ayuda pública como rendimiento del trabajo y a la vez como capital percibido en el ejercicio en el que le es concedida. Para la recurrida la ayuda pública objeto de controversia tiene la consideración de rendimiento del trabajo porque así lo dice expresamente el art. 17.2.a) 5º de la Ley de IRPF.

3. ) La exigibilidad como regla de imputación temporal de las rentas de trabajo, y la improcedencia de considerar exigible la renta antes de que el trabajador asegurado pueda reclamar su pago al seguro. La recurrida considera que la interpretación del art. 14.1.a) de la Ley de IRPF efectuada por la sentencia de instancia es perfectamente correcta: la renta temporal percibida del seguro, incluida la parte financiada con la ayuda pública, que es calificada por la ley como renta del trabajo, debe ser imputada al ejercicio en el que es "exigible" por el perceptor.

4. ) La improcedencia de la acumulación de rentas y a la sobreimposición pretendida de contrario. La recurrida manifiesta que entre los mecanismos previstos por el legislador para evitar la excesiva acumulación de rentas en un periodo, que ocasionen sobreimposición, están las reglas de imputación temporal o las reglas de reducción de los rendimientos irregulares: muchas de las primeras tratan de evitar que la imputación fiscal tenga un desfase temporal con el periodo de cobro, y las segundas que ese desfase temporal se produzca con su periodo de generación.

5. ) Inconstitucionalidad de la tesis interpretativas de la Administración. La recurrida considera que chocan de plano con los principios constitucionales tributarios y de justicia tributaria, igualdad, capacidad económica y prohibición de alcance confiscatorio reconocidos en el art. 31.1 CE. Las tesis interpretativas sostenidas de contrario tampoco se cohonestan con los principios de igualdad tributaria y equidad en el reparto de la carga tributaria reconocidos en los arts. 14 y 31 CE.

6. ) Adecuación de la sentencia de instancia a la doctrina jurisprudencial del Tribunal Supremo. La recurrida considera que el criterio seguido por la Sentencia de instancia es plenamente compatible con la jurisprudencia del Tribunal Supremo en relación a la tributación en IRPF de las ayudas a la prejubilación.

Tras las anteriores alegaciones, terminó suplicando a la Sala "dicte sentencia en su día por la que se declare no haber lugar al mismo y se confirme en todos sus extremos la Sentencia de instancia, imponiendo al recurrente las costas del presente proceso; o subsidiariamente, en caso de haber lugar al recurso de casación, acuerde la retroacción de actuaciones para que el tribunal de instancia, a la luz del contenido interpretativo del ordenamiento jurídico que fije esa Excma. Sala, valore las pruebas y resuelva nuevamente las cuestiones planteadas".

. - Señalamiento para deliberación del recurso.

Por providencia de 23 de julio de 2020, el recurso quedó concluso y pendiente de votación y fallo, al no haber lugar a la celebración de vista pública por no advertir la Sala la necesidad de dicho trámite.

Llegado su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el 15 de diciembre de 2020, fecha en la que tuvo lugar el acto.

Resolución de la controversia por la doctrina jurisprudencial.

En pronunciamientos recientes de este Tribunal, valga por todos la sentencia de 3 de diciembre de 2020, rec. cas. 4869/2019, se ha abordado y resuelto cuestiones semejantes a la que nos ocupa, referidos al mismo caso y en el que se identificaba la misma cuestión con interés casacional. Por coherencia y por seguridad jurídica, no planteándose por las partes razonamientos o motivos diferentes de los hechos valer en aquellos asuntos, procede resolver el presente recurso de casación recordando brevemente la doctrina fijada y sus fundamentos y su proyección sobre el caso concreto que nos ocupa.

En los Antecedentes se ha dejado constancia de la cuestión con interés casacional objetivo seleccionada por en el auto de admisión, siendo la norma a interpretar el art. 14.1 de la LIRPF, habiéndose dictado, por ejemplo, la sentencia de 26 de junio de 2018, rec. cas. 1180/2017, interpretando el precepto, recordando, en primer lugar, que el mismo establece una regla general y dos precisiones o puntualizaciones, pero es necesario advertir que el caso resuelto no es exactamente igual al que nos ocupa; en el que se enjuicia ahora la ayuda es reconocida a la contribuyente, efectivamente -recordemos que en nuestro caso se trata del ejercicio de 2012, no del 2010-, pero "la suma en que tal ayuda consiste no es exigible por la adjudicataria en modo alguno hasta el momento en el que se extingue su derecho a la prestación por desempleo, pues esa no solo es la condición que resulta de la Orden de la Consellería de Economía de 27 de octubre de 2009, sino que así resulta del factum tenido en cuenta en la sentencia recurrida: la ayuda se destina a la formalización de una póliza de seguro colectivo y la cuantía de la suma concedida solo se deposita a disposición de la interesada -esto es, solo es exigible por la misma- en el ejercicio (2013) en el que se extingue su prestación por desempleo, precisamente porque a partir de ese momento es cuando la subvención concedida cumple su finalidad". Al punto, como se señala en nuestra sentencia que sirve de referencia, la contribuyente "no puede hacer declaración complementaria alguna en relación con el ejercicio en el que se le reconoció el derecho a la ayuda por la sencilla razón de que la materialización de ese reconocimiento estaba sometida a una condición suspensiva (la extinción de la prestación por desempleo) que tiene lugar, cabalmente, en el ejercicio 2013, no en el ejercicio 2010.

En otras palabras, no nos hallamos aquí ante un problema de percepción tardía de una renta, o ante el pago en un ejercicio de una suma devengada en otro, sino de una "ayuda pública previa a la jubilación" que solo puede ser exigible por su perceptor (utilizando los estrictos términos del artículo 14 de la ley de renta) cuando se produce la condición suspensiva a la que se anuda su concesión, que tiene lugar -en el caso analizado- en el ejercicio 2013, no en el período 2010, como sostuvieron erróneamente las resoluciones impugnadas en la instancia".

En las singulares circunstancias del caso entendemos que "la ayuda controvertida no era exigible por la adjudicataria en el momento de su reconocimiento, el artículo 14.1.a) LIRPF debe interpretarse -en este caso- en el sentido de que los rendimientos del trabajo generados con ocasión de la percepción de esa ayuda deben imputarse al ejercicio en el que la suma correspondiente se puso efectivamente a disposición de la contribuyente, hecho que tuvo lugar cuando se extinguió su derecho a percibir la prestación por desempleo (ejercicio 2013)".

Consta que con fecha 10 de julio de 2009, PORCELANAS LLADRÓ, S.A, solicitó de los Servicios de Relaciones Laborales de la Conselleria de Economía, Hacienda y Ocupación de la Generalitat Valenciana, el despido colectivo de 220 trabajadores por causas económicas y productivas de la empresa. Se acuerda entre empresa y trabajadores constituir un Plan de Prejubilaciones para personas con 56 años cumplidos de la fecha del Acuerdo o que los cumplan hasta el 31 de diciembre de 2012, con una duración máxima de 5 años o hasta los 64 años de edad del trabajador. Por Resolución de 25 de septiembre de 2009 del Director General de Trabajo Cooperativismo y Economía Social, de la Conselleria de Economía, Hacienda y Generalitat Valenciana, se estimó la solicitud de la mercantil para proceder a la extinción por causas económicas y de producción de un máximo de 220 contratos de trabajo de su plantilla. Con fecha 16 de febrero de 2011, la mercantil PORCELANAS LLADRÓ S.A. suscribió póliza de seguro con las compañías de NATIONALE-NEDERLANDEN; VIDA S.A.E (1NG DIRECT) y ATLANTIS COMPAÑIA DE SEGUROS Y REASEGUROS. En las cláusulas particulares de la póliza se hace constar, Condición Particular 9.1, RENTA ANUAL TEMPORAL, distinguiendo entre el complemento temporal y el complemento ayuda Generalitat Valenciano, y se recoge que la Compañía abonará al Asegurado una renta anual que se pagará en 12 fracciones mensuales vencidas, coincidentes con los 12 meses naturales y como máximo hasta el último pago fijado en el calendario descrito en el Certificado Individual de Seguro y en la Relación Principal de Asegurados; constando un cuadro donde se desglosan las cantidades mensuales que deben percibir los trabajadores durante los años 2012 a 2017, distinguiendo entre las cantidades correspondientes al complemento temporal, y a las ayudas públicas a recibir y al seguro suscrito. A la contribuyente le fue reconocida por la Administración una subvención o ayuda previa a la jubilación ordinaria que ascendía a 14.000 €. Conforme a lo dicho anteriormente lo procedente era declarar en cada ejercicio la parte correspondiente a esos 14.000 € que le fueron reconocidos en concepto de subvención, conforme al cuadro unido a la póliza de seguros de la que es beneficiaria, donde se establece una clara distinción por meses y años de las cantidades que se perciben en concepto de renta anual temporal. Por lo que "La lógica consecuencia de dicha doctrina no puede ser otra que la desestimación del recurso de casación, pues la sentencia recurrida sienta un criterio acorde con la tesis expuesta, que tiene en cuenta la verdadera naturaleza jurídica de la ayuda que nos ocupa".

Pronunciamiento sobre costas.

En virtud de lo dispuesto en el artículo 93.4 de la Ley de la Jurisdicción, no procede declaración expresa de condena a las costas del recurso de casación, al no apreciarse mala fe o temeridad en la conducta procesal de ninguna de las partes.

Fijar los criterios interpretativos expresados en el fundamento jurídico primero de esta sentencia en referencia a la sentencia de 3 de diciembre de 2020, rec. cas. 4869/2019.

Segundo. Declarar no haber lugar al recurso de casación interpuesto por la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el abogado del Estado, contra la sentencia nº. 1050, de 25 de junio de 2019, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Tercera) del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, pronunciada en el recurso nº. 242/2017, contra la resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia de fecha 25 de noviembre de 2016 estimatoria parcial de la reclamación NUM000 por el concepto IRPF ejercicio 2012.

Tercero. No formular pronunciamiento sobre las costas del recurso de casación.

Notifíquese esta resolución a las partes haciéndoles saber que contra la misma no cabe recurso, e insértese en la colección legislativa.

Así se acuerda y firma.

Nicolás Maurandi Guillén José Díaz Delgado

Ángel Aguallo Avilés José Antonio Montero Fernández

Francisco José Navarro Sanchís Jesús Cudero Blas

Isaac Merino Jara Esperanza Córdoba Castroverde

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. JOSÉ ANTONIO MONTERO FERNÁNDEZ, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Letrado de la Administración de Justicia. Certifico.